이 건 처분이 「국세기본법」제26조의2 제2항 제1호의 적용대상인지 여부

종전 처분의 경우 처분청은 과세처분에 앞서 필수적으로 청구법인에게 과세예고통지를 하였어야 함에도 이를 누락함으로써 청구법인에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니하였으므로 종전 처분에는 중대한 절차상 하자가 존재하며, 그 절차상 하자는 중대하고 명백한 것이어서 무효사유에 해당한다 할 것이므로 이 건 처분은 종전 처분과는 별개의 새로운 처분으로서 「국세기본법」 제26조의2 제2항에 따른 부과제척기간 특례의 적용대상에 해당하지 아니하므로 5년의 국세부과제척기간을 경과한 후 이루어진 처분으로서 무효라 할 것임

1. 처분개요

가. 청구법인은 1997.1.8. 설립되어 치과용 의료기기의 제조와 판매업 등을 영위하는 사업자이다. 청구법인은 2007～2010사업연도 기간 동안 치과용 임플란트 패키지 상품을 구매하는 병.의원의 치과의사에게 해외여행경비 등을 지원(이하 “해외여행경비 지원비용”이라 한다)하고 이를 판매부대비용으로 보아 손금산입하여 해당 사업연도 법인세 과세표준을 신고하였다.

나. 처분청은 감사원 감사 결과 청구법인의 해외여행경비 지원비용은 판매부대비용이 아니라 접대비에 해당하므로 그에 따라 시정하라는 요구를 받고, 위 손금산입액 중 접대비 한도 초과액을 손금불산입하여 국세청 훈령인 과세전적부심사사무처리규정 제5조 제6호에 따라 청구법인에게 과세예고통지를 하지 아니한 채 2012.8.10. 청구법인에게 2007～2010사업연도 법인세 합계 OOO원)을 경정.고지(이하 “종전 처분”이라 한다)하였다.

다. 청구법인은 종전 처분에 대하여 해외여행경비 지원비용은 판매부대비용에 해당하고 과세예고통지를 누락하여 절차상 하자가 있는 처분이므로 위법하다는 취지로 소송을 제기하였으며, 이에 대하여 대법원은 2016.4.15. 청구법인이 지출한 해외여행경비 지원비용은 접대비에 해당하나, 처분청이 과세처분에 앞서 필수적으로 행하여야 할 과세예고통지를 하지 아니함으로써 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당하므로 그 과세처분은 위법하다는 취지로 파기환송 판결(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결)을 선고하였고, 환송심인 서울고등법원은 위 대법원 판결과 동일한 취지로 종전 처분을 취소(서울고등법원 2016.10.28. 선고 2016누41264 판결)하였으며, 위 판결은 확정되었다.

라. 이에 처분청은 「국세기본법」 제26조의2 제2항에 따른 국세부과제척기간의 특례를 적용하여 절차상 위법사유를 보완(청구법인에게 과세예고통지)하여 2017.4.17. 청구법인에게 2007～2010사업연도 법인세 합계 OOO원)을 경정.고지(이하 “이 건 처분”이라 한다)하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2017.6.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

종전 처분은 청구법인에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 한 것으로서, 대법원에서 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 그 하자가 중대하고 명백한 위법한 처분으로 무효로 취소 결정되었다. 따라서 종전 처분 자체가 무효이므로 이 건 처분은 종전 처분과 별개의 새로운 처분으로서 「국세기본법」 제26조의2 제2항에 따른 부과제척기간 특례적용 대상에 해당되지 아니하며, 같은 조 제1항에 따른 5년의 국세부과제척기간을 경과한 위법한 처분이므로 취소되어야 한다. 이 건 처분은 청구법인이 불복 과정을 통하여 대법원이 종전 처분을 취소하였음에도 동일 사안에 대하여 동일 금액의 법인세를 재고지한 것이므로 위법하고 부당하다.

나. 처분청 의견

「국세기본법」 제26조의2 제2항의 부과제척기간 특례규정의 취지는 쟁송절차의 지연으로 이미 부과제척기간이 도과되어 그 결정이나 판결의 결과에 따른 부과처분을 할 수 없는 것을 방지하기 위한 것으로, 대법원은 일관되게 절차 위반 사유를 보완한 새로운 처분은 부과제척기간 특례적용 대상에 해당하고 확정판결의 기판력에 저촉되지 아니한다고 판시(대법원 1987.2.10. 선고 86누91 판결, 대법원 1996.5.10. 선고 93누3885 판결 등, 같은 뜻임)하고 있다. 청구법인은 대법원이 종전 처분에 대해 중대하고 명백한 하자가 있어 무효인 처분이라고 판단하였다고 주장하나, 대법원은 중대한 절차적 하자가 있어 위법하다고 설시하였을 뿐 그 하자가 중대.명백하여 무효인 처분이라고 판시한 바 없으며, 종전 처분에 대한 불복 과정에서 당초 2심 판결까지 종전 처분을 적법한 것으로 판단한 점에 비추어 보더라도 종전 처분의 하자가 명백하다고는 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 처분(후속 처분)이 「국세기본법」 제26조의2 제2항 제1호의 적용대상인지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 국세기본법 제26조의2 [국세 부과의 제척기간]

① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 "국제거래"라 한다)에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 15년간]. 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급·공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조 에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(국제거래에서 발생한 부정행위로 법인세를 포탈하거나 환급·공제받아 「법인세법」 제 67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세의 경우에는 15년간)으로 한다. 1의

2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간 가. 「소득세법」 제81조 제3항 제4호 나. 「법인세법」 제76조 제9항 제4호 다. 「부가가치세법」 제60조 제2항 제2호·제3항 및 제4항

2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호·제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구, 「감사원법」에 따른 심사청구 또는 「행정소송법」에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우 : 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 1의

2. 제1호의 결정이나 판결이 확정됨에 따라 그 결정 또는 판결의 대상이 된 과세표준 또는 세액과 연동된 다른 과세기간의 과세표준 또는 세액의 조정이 필요한 경우 : 제1호의 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년 제81조의15[과세전적부심사]

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 "과세전적부심사"(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 그 밖에 대통령령으로 정하는 과세예고 통지

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.

1. 「국세징수법」 제14조 에 규정된 납기전징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우

2. 「조세범처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고 통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우

③ 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장, 지방국세청장 또는 국세청장은 각각 국세심사위원회의 심사를 거쳐 결정을 하고 그 결과를 청구를 받은 날부터 30일 이내에 청구인에게 통지하여야 한다.

⑧ 과세전적부심사의 신청, 방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 국세기본법 시행령 제63조의14 [과세전적부심사의 범위 및 청구 절차 등]

① 법 제81조의15 제1항 각 호 외의 부분 단서에서 "법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 것

2. 국세청장의 훈령ㆍ예규ㆍ고시 등과 관련하여 새로운 해석이 필요한 것

3. 세무서 또는 지방국세청에 대한 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우는 제외한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지에 관한 것

4. 제1호부터 제3호까지의 규정에 해당하지 아니하는 사항 중 과세전적부심사 청구금액이 10억원 이상인 것

② 법 제81조의15 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 과세예고 통지"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

2. 제63조의3에 따른 실지조사에서 확인된 해당 납세자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 하는 과세예고 통지

3. 납세고지하려는 세액이 3백만원 이상인 과세예고 통지

③ 법 제81조의15 제2항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 경우"란 「국제조세조정에 관한 법률」에 따라 조세조약을 체결한 상대국이 상호합의 절차의 개시를 요청한 경우를 말한다.

④ 법 제81조의15 제1항에 따라 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장ㆍ지방국세청장 또는 국세청장은 그 청구부분에 대하여 같은 조 제3항에 따른 결정이 있을 때까지 과세표준 및 세액의 결정이나 경정결정을 유보(留保)하여야 한다. 다만, 법 제81조의15 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우 또는 같은 조 제7항에 따른 신청이 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

※국세청 훈령(제1939호, 2012.6.1.) 제5조[과세전적부심사청구 대상이 아닌 경우] 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 법 제81조의15 규정에 따른 과세전적부심사청구 대상이 아니므로 제4조의 규정을 적용하지 아니한다.

1. 「국세징수법」 제14조 에 규정하는 납기 전 징수의 사유가 있거나 세법에 규정하는 수시 부과의 사유가 있는 경우

2. 「조세범처벌법」 위반으로 고발 또는 통고처분 하는 경우

3. 세무조사결과 등 통지를 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3월 이하인 경우

4. 「국제조세조정에 관한 법률」에 따라 조세조약을 체결한 상대국이 상호합의절차의 개시를 요청한 경우

5. 무납부경정 및 납부부족액경정의 경우

6. 감사원 감사결과 처분지시 또는 시정요구에 따라 고지하는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 종전 처분에 대해 불복하여 대법원으로부터 받은 파기환송 판결(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결)의 관련 내용은 다음과 같다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 「국세기본법」 제81조의15 는 제1항 본문 및 제2호에서 “과세예고 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사(이하 ‘과세전적부심사’라 한다)를 청구할 수 있다.”고 규정하고 있고, 제3항에서 “과세전적부심사 청구를 받은 세무서장, 지방국세청장 또는 국세청장은 각각 국세심사위원회의 심사를 거쳐 결정을 하고 그 결과를 청구를 받은 날부터 30일 이내에 청구인에게 통지하여야 한다.”고 규정하고 있으며, 제8항의 위임에 따른 같은 법 시행령 제63조의14 제4항 본문은 “과세전적부심사 청구를 받은 세무서장ㆍ지방국세청장 또는 국세청장은 그 청구부분에 대한 결정이 있을 때까지 과세표준 및 세액의 결정이나 경정결정을 유보하여야 한다.”고 규정하고 있다.

사전구제절차로서 과세전적부심제도가 가지는 기능과 이를 통해 권리구제가 가능한 범위, 이러한 제도가 도입된 경위와 취지, 납세자의 절차적 권리 침해를 효율적으로 방지하기 위한 통제방법과 더불어 「헌법」 제12조 제1항에서 규정하고 있는 적법절차의 원칙은 형사소송절차에 국한되지 아니하고, 세무공무원이 과세권을 행사하는 경우에도 마찬가지로 준수하여야 하는 점 등을 종합적으로 고려하면, 「국세기본법」 및 같은 법 시행령이 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있거나 과세전적부심사에 대한 결정이 있기 전이라도 과세처분을 할 수 있는 예외사유로 정하고 있는 등 특별한 사정이 없는 한, 과세관청이 과세처분에 앞서 필수적으로 행하여야 할 과세예고통지를 하지 아니함으로써 납세자에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 하였다면, 이는 납세자의 절차적 권리를 침해한 것으로서 과세처분의 효력을 부정하는 방법으로 통제할 수밖에 없는 중대한 절차적 하자가 존재하는 경우에 해당하므로, 그 과세처분은 절차상 하자가 중대하고도 명백하여 무효라 할 것이다(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결, 대법원 2016.12.27. 선고 2016두49228 판결 등 참조). 이 사건에 돌아와 보건대, 종전 처분의 경우 처분청은 과세처분에 앞서 필수적으로 청구법인에게 과세예고통지를 하였어야 함에도 이를 누락함으로써 청구법인에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니하였으므로 종전 처분에는 중대한 절차상 하자가 존재하며, 그 절차상 하자는 중대하고 명백한 것이어서 무효사유에 해당한다 할 것이다.

따라서 이 건 처분은 종전 처분과는 별개의 새로운 처분으로서 「국세기본법」 제26조의2 제2항에 따른 부과제척기간 특례의 적용대상에 해당하지 아니하므로 5년의 국세부과제척기간을 경과한 후 이루어진 처분으로서 무효라 할 것인바, 그렇다면, 이 건 처분의 무효선언을 구하는 의미에서의 청구법인의 이 건 처분 취소 청구는 이유 있으므로 동 처분이 무효임을 확인하는 의미에서 취소하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 , 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.