쟁점부동산이 「조세특례제한법」제104조의19 에서 규정하는 종합부동산세 합산배제 대상 토지에 해당한다는 청구주장의 당부

쟁점부동산은 공부상 주택과 그 부속토지로 관할구청이 쟁점부동산을 주택으로 분류하여 재산세를 부과한 것으로 나타나는 점, 청구법인 또한 인정하고 있는 바와 같이 이 건 과세기준일 현재 쟁점부동산의 건물이 철거 또는 멸실되지 아니하였고, 이후 20xx.x.xx. 건축물 해제 허가를 받은 후 20xx.xx.x. 건물이 멸실된 것으로 확인되는 점 등에 비추어 쟁점부동산을 토지로 보아 조특법 제104조의19 를 적용하기는 어려운 것으로 판단됨

1. 처분개요

가. 청구법인은 2021.4.30.「주택법」 제4조에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자로 2021.5.28. OOO 소재의 주택 260.82㎡ 및 그 부속토지 679㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 취득하였고, 같은 날 신탁을 원인으로 주식회사 AAA(이하 “수탁자”라 한다)에 소유권이전등기를 하였다.

나. 처분청은 청구법인을 주택에 대한 종합부동산세 납세의무자(2021년 귀속 종합부동산세 과세기준일 : 2021.6.1.)로 보아 2021.11.25. 청구법인에게 2021년 귀속 종합부동산세 OOO원 및 농어촌특별세 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2022.2.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

쟁점부동산은 성격상 ‘주택건설사업자의 주택신축용 토지’에 해당하므로 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제104조의19에서 규정하는 종합부동산세 합산배제 대상 토지로 보아야 한다.

(1) 청구법인은 쟁점부동산 취득 전부터 주택신축판매업을 영위하기 위해 사업자등록 및 주택건설사업자등록을 하였고, 쟁점부동산 또한 주택 신축 및 판매용 토지로 사용하기 위하여 취득하였다.청구법인은 쟁점부동산 취득 후인 2021.6.25. 쟁점부동산 중 주택에 대한 건축물 해체 허가를 받았고, 2021.8.26. 쟁점부동산에 대한 새로운 건축허가(공동주택 8세대)를 받았다. 그리고 청구법인은 2021.10.8. 쟁점부동산의 주택 부분을 완전히 멸실한 후 2021.12.8. 새로운 주택을 신축하기 위한 착공신고를 하였다.즉 쟁점부동산은 비록 종합부동산세 과세기준일 현재 주택이 존재하였지만, 이는 취득 후 바로 철거되어 새로운 주택의 신축용지로 활용될 예정으로서 일반적인 주택보유와는 달리 취급되어야 하고, 위와 같이 성격상 ‘주택 및 부속토지’가 아닌 ‘주택건설사업자의 주택신축용 토지’에 해당하므로조특법 제104조의19에서 규정하는 종합부동산세 합산배제 대상 토지로 보아야 한다.청구법인은 거래 상황에 따라 주택을 철거하지 못한 채 취득한 후 바로 철거 및 건축허가를 진행한 사실밖에 없는데, 주택을 철거한 후 토지형태로 매입한 경우와 비교하여 종합부동산세 부담이 달라진다면 세부담 형평성 차원에서도 부당하다.

(2) 다행히 올해 「종합부동산세법 시행령」 개정안에서는 청구법인의 사례와 동일한 경우 주택의 범위에서 제외하여 종합부동산세를 합산배제하도록 하였는바, 향후 이러한 억울한 사례는 발생하지 않겠으나 이 건의 경우 시행령 개정 전 납세의무 성립분에 해당하여 적용대상이 되지 아니하여 부득이 심판청구를 제기하게 되었다.

나. 처분청 의견

쟁점부동산은 주택 및 부속토지이므로조특법 제104조의19규정을 적용할 수 없고, 2022.2.15. 개정된 「종합부동산세 시행령」 제4조의 규정도 소급적용할 수 없으므로 이 건 처분은 정당하다.

(1) 청구법인은 과세기준일 현재 쟁점부동산 중 주택을 멸실하지 못한 채 보유하고 있고, 멸실은 이후 완료되었다.청구법인은 쟁점부동산이조특법 제104조의19적용대상이라고 주장하나, 해당 규정은 주택건설사업자가 주택을 건설하기 위하여 취득한 토지 중 취득일로부터 5년 이내에 「주택법」에 따른 사업계획의 승인을 받을 토지는「종합부동산세법」 제13조제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 토지의 범위에 포함되지 아니하는 것을 규정하고 있는바, 쟁점부동산이 과세기준일 현재 토지가 아닌 주택 및 부속토지이므로 종합부동산세 과세대상이다.

(2) 2022.2.15. 개정된 「종합부동산세 시행령」 제4조 제1항 제21호에서 멸실예정인 주택을 합산배제 주택으로 보도록 신설ㆍ규정하였으나, 해당 규정은 이 영 시행 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용하므로 청구법인은 적용대상이 되지 않는다.한편조특법 제104조의19규정으로 과세특례를 적용하여야 한다고 주장하면서 위와 같이 주장하는 것은 쟁점부동산이 신축주택건설용 토지에 해당할 수도 있고 합산배제 대상인 주택에 해당할 수도 있다는 주장으로 관련 법 규정을 청구법인에 유리하게 자의적으로 해석을 하는 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점부동산이「조세특례제한법」 제104조의19에서 규정하는 종합부동산세 합산배제 대상 토지에 해당한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 조세특례제한법(2021.3.16. 법률 제17926호로 개정된 것)제104조의19(주택건설사업자가 취득한 토지에 대한 과세특례)

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자(이하 이 조에서 “주택건설사업자”라 한다)가 주택을 건설하기 위하여 취득한 토지(토지를 취득한 후 해당 연도 종합부동산세 과세기준일 전까지 주택건설사업자의 지위를 얻은 자의 토지를 포함한다) 중 취득일부터 5년 이내에 「주택법」에 따른 사업계획의 승인을 받을 토지는「종합부동산세법」 제13조제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 토지의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.

1. 「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자2.「주택법」 제11조에 따른 주택조합 및 고용자인 사업주체

3. 「도시 및주거환경정비법」 제24조부터 제28조까지 및 「빈집 및 소규모주택정비에 관한 특례법」 제17조부터 제19조까지의 규정에 따른 사업시행자

4. 제104조의31 제1항에 따른 법인

② 제1항을 적용받으려는 자는 해당 연도 9월 16일부터 9월 30일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 토지의 보유현황을 신고하여야 한다.

③ 주택건설사업자가 제1항에 따라 취득한 날부터 5년 이내에 「주택법」에 따른 주택건설을 위하여 같은 법에 따른 사업계획의 승인을 받지 못한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 종합부동산세액과 이자상당가산액을 추징한다.

(2) 종합부동산세법(2020.12.29. 법률 제17760호로 개정된 것)제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각 호와 같다.

3. “주택”이라 함은「지방세법」 제104조제3호에 의한 주택을 말한다. 다만, 같은 법 제13조 제5항 제1호에 따른 별장은 제외한다.

4. “토지”라 함은「지방세법」 제104조제1호에 따른 토지를 말한다.

5. “주택분 재산세”라 함은「지방세법」 제105조및 제107조에 따라 주택에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.

6. “토지분 재산세”라 함은「지방세법」 제105조및 제107조에 따라 토지에 대하여 부과하는 재산세를 말한다.제7조(납세의무자)

① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.

②「신탁법」 제2조에 따른 수탁자(이하 “수탁자”라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 “신탁주택”이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(「주택법」 제2조제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다. 이하 “위탁자”라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다.제8조(과세표준)

① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 3억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.

1. 「민간임대주택에 관한 특별법」에 따른 민간임대주택, 「공공주택 특별법」에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택

2. 제1호의 주택외에 종업원의 주거에 제공하기 위한 기숙사 및 사원용 주택, 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택, 가정어린이집용 주택,「수도권정비계획법」 제2조제1호에 따른 수도권 외 지역에 소재하는 1주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 주택. 이 경우 수도권 외 지역에 소재하는 1주택의 경우에는 2009년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중 납세의무가 성립하는 분에 한정한다.제13조(과세표준)

① 종합합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.

② 별도합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 80억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.

(3) 종합부동산세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정되기 전의 것)제4조(합산배제 사원용주택등)

① 법 제8조 제2항 제2호 전단에서 “대통령령으로 정하는 주택”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 “합산배제 사원용주택등”이라 한다)을 말한다.20.「주택법」 제2조제9호에 따른 토지임대부 분양주택의 부속토지

(4) 종합부동산세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된 것)제4조(합산배제 사원용주택등)

① 법 제8조 제2항 제2호 전단에서 “대통령령으로 정하는 주택”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 “합산배제 사원용주택등”이라 한다)을 말한다.20.「주택법」 제2조제9호에 따른 토지임대부 분양주택의 부속토지

21. 다음 각 목의 자가 주택건설사업을 위하여 멸실시킬 목적으로 취득하여 그 취득일부터 3년 이내에 멸실시키는 주택(기획재정부령으로 정하는 정당한 사유로 3년 이내에 멸실시키지 못한 주택을 포함한다)(2022.2.15. 신설)가.「공공주택 특별법」 제4조제1항에 따라 지정된 공공주택사업자나. 「도시 및주거환경정비법」 제24조부터 제28조까지의 규정에 따른 사업시행자다. 「도시재생 활성화 및지원에 관한 특별법」 제44조에 따라 지정된 혁신지구재생사업의 시행자라. 「빈집 및 소규모주택정비에 관한 특례법」 제17조, 제18조 및 제19조에 따른 사업시행자마. 「주택법」에 따른 주택조합 및 같은 법 제4조 제1항 본문에 따라 등록한 주택건설사업자(같은 항 단서에 해당하여 등록하지 않은 자를 포함한다)부칙(법령 제32425호, 2022.2.15.)제1조(시행일) 이 법은 공포한 날부터 시행한다.제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 납세의무가 성립하는 경우부터 적용한다.

(5) 지방세법(2020.12.29. 법률 제17769호로 개정된 것)제104조(정의) 재산세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “토지”란 「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부의 등록대상이 되는 토지와 그 밖에 사용되고 있는 사실상의 토지를 말한다.

2. “건축물”이란 제6조 제4호에 따른 건축물을 말한다.

3. “주택”이란「주택법」 제2조제1호에 따른 주택을 말한다. 이 경우 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다.제106조(과세대상의 구분 등)

① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.

1. 종합합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제한 토지

2. 별도합산과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지(각 목 생략)

3. 분리과세대상 : 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지(각 목 생략)제107조(납세의무자)

① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.

1. 공유재산인 경우 : 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대해서는 그 지분권자

2. 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우 : 그 주택에 대한 산출세액을 제4조 제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산(按分計算)한 부분에 대해서는 그 소유자

(6) 주택법(2021.1.5. 법률 17874호로 개정된 것)제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “주택”이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구분한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인의 쟁점부동산 취득 및 건물 철거 등의 과정은 다음과 같다.(가) 청구법인은 2021.4.30.「주택법」 제4조에 따라 주택건설사업자(등록번호 OOO)로 등록하였다.(나) 청구법인은 2021.4.30. 쟁점부동산을 토지 OOO원, 건물 OOO원에 취득하는 것으로 계약을 체결한 후, 2021.5.28. 소유권이전등기를 하였고, 같은 날 신탁을 원인으로 수탁자에게 소유권 이전등기를 하였다.(다) 수탁자는 이후 구리시장으로부터 아래 ＜표1＞과 같은 일정으로 건축물 해체 허가 등을 받았다.

＜표1＞

건물 멸실 경과 등OOO(라) 쟁점부동산의 건축물대장에 따르면 건물은 2021.10.12. 말소등기된 것으로 나타난다.

(2) 처분청은 쟁점부동산을 주택으로 보아 2021년 귀속 종합부동산세를 ＜표2＞와 같이 부과하였고, 해당 결의서 등에 따르면 쟁점부동산에 대해 관할구청은 주택으로 OOO원의 재산세를 부과한 것으로 나타난다.

＜표2＞

종합부동산세 부과내역OOO

(3) 2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된「종합부동산세법 시행령」 제4조제1항은 아래와 같이 제21호를 신설하여 주택건설사업자 등의 멸실 예정인 주택을 합산배제 주택의 범위에 포함하였다.

＜표3＞

2022.2.15. 개정된종합부동산세법 시행령 제4조제1항

□ 종합부동산세 합산배제 주택 추가

가. 개정취지

○ 합산배제 대상 확대를 통한 종합부동산세 과세 합목적성 제고

나. 개정내용

종전

개정

□ 종합부동산세 합산배제 주택

○ 공공임대주택, 장기일반민간임대주택 등

○ 사원용 주택 및 기숙사 등

○ 가정어린이집

○ 국가등록문화재 주택

＜추가＞

□ 합산배제 주택 범위 확대

┐

│ (좌동)

┙

○ 모든 어린이집으로 확대

(국공립, 직장, 협동 어린이집 등)

○ 시ㆍ도 등록문화재 추가

○ 주택건설사업자 등의 멸실 예정 주택

*

① 공공주택사업자

② 재개발ㆍ재건축 사업시행자

③ 주택조합

④ 주택건설사업자 등

- (요건) 주택건설사업 목적 + 취득일로부터 3년 이내 멸실

* 단, 정당한 사유로 3년 이내에 멸실시키지 못하는 경우 포함

다. 적용시기 및 적용례

○ 2022.2.15. 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.청구법인은 쟁점부동산이 주택신축용 토지에 해당하므로조특법 제104조의19를 적용하여야 한다고 주장하나,조특법 제104조의19에서 「주택법」에 따라 주택건설사업자 등록을 한 주택건설사업자가 주택을 건설하기 위하여 취득한 토지 중 취득일로부터 5년 이내에 사업계획의 승인을 받을 토지는「종합부동산세법」 제13조제1항에 따른 과세표준 합산대상이 되는 토지의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 규정하고 있는바, 쟁점부동산은 공부상 주택과 그 부속토지로 관할구청이 쟁점부동산을 주택으로 분류하여 재산세를 부과한 것으로 나타나는 점, 청구법인 또한 인정하고 있는 바와 같이 이 건 과세기준일 현재 쟁점부동산의 건물이 철거 또는 멸실되지 아니하였고, 이후 2021.6.25. 건축물 해제 허가를 받은 후 2021.10.8. 건물이 멸실된 것으로 확인되는 점 등에 비추어 쟁점부동산을 토지로 보아조특법 제104조의19를 적용하기는 어려운 것으로 판단된다.한편 2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정된「종합부동산세법 시행령」 제4조제1항 제21호에서 주택건설사업자가 주택건설사업을 위해 멸실시킬 목적으로 취득하여 3년 이내 멸실시키는 주택의 경우는 합산배제 주택의 범위에 포함하였는데, 해당 규정은 위 시행령 시행(2022.2.15.) 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용되는 것으로 청구법인(납세의무 성립일 2021.6.1.)은 해당 규정을 적용하기도 어려워 보인다.

따라서 처분청이 청구법인을 주택에 대한 종합부동산세 납세의무자로 보아 종합부동산세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.