쟁점금액에 대해 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 과세한 처분의 당부

쟁점금액은 가공경비가 아닌 접대비로 실제 지출한 금액이고, 처분청이 다른 접대비 계정분류 오류 건에 대해서는 모두 일반과소신고가산세를 적용하고 있는 점 등을 감안하면, 접대비로 지출되었으나 접대비가 아닌 재료비, 소모품비로 계상한 쟁점금액에 대하여 부당과소신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있음

가. 처분청은 전문의약품 제조를 주업으로 하는 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여, 청구법인이 거래처인 병·의원에 접대성 경비로 2009사업연도분 OOO원, 2010사업연도분 OOO원 합계 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 접대성경비로 지출하고 재료비 및 소모품비로 가공계상하였다고 보아 이를 손금불산입하고, 과소신고된 소득금액에 대하여「국세기본법」제47조의3제2항 제1호 가목에 의거 부당과소신고가산세를 적용하여 2013.4.4. 청구법인에게 2009사업연도 법인세 OOO원을 각각 경정·고지하였다.

나.청구법인은 이에 불복하여 2013.6.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 조세의 부과·징수를 현저히 곤란하게 할 만한 적극적 행위를 한 바 없으며, 쟁점금액관련 이 건 가산세는 접대비 해당액을 타계정에 계상하여 접대비 한도시부인 세무조정을 누락한 다른 건에 대하여 모두 10%의 신고불성실가산세를 부과한 것과 비교할 때 형평에 맞지 않는다.청구법인은 쟁점금액을 회계처리하는 과정에서 접대비 계정이 아닌 타계정(재료비 및 소모품비) 과목에 기입하게 되었으나, 쟁점금액은 가공의 경비가 아닌 실지로 지출된 경비임이 확인되었음에도 불구하고 이를 “조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위”로 본 것은 부당하다.또한, 쟁점금액과 동일하게 계정분류를 잘못한 접대비 지출액임에도 접대비 한도시부인 세무조정을 누락한 일부 계상액은 부정행위로 보지 아니하여 10%의 신고불성실가산세를 적용하였으므로 쟁점금액 또한 마찬가지로 10%의 신고불성실가산세를 적용하여야 한다.

(2) 쟁점금액은 발생원인이 기업회계와 세무회계의 차이로 인한 것이므로 부정행위에 해당하지 않는다. 종전「조세범처벌법」제9조의2는 2010.1.1. 세법개정을 통하여 조문이 삭제되었으나, 개정취지를 살펴보면 “종전「조세범처벌법」제9조의2규정은 조세포탈 행위에 속하지 않는 것을 한정적으로 열거한 것이 아니라 예시한 것에 불과하여 특별히 현재와 같이 2가지 경우만 예시할 이유가 없고, 또한 조세포탈죄 규정에서 제6항에 사기나 그 밖의 부정한 행위의 유형예시를 신설하였으므로 존치 필요성이 없음”을 이유로 삭제한 것으로 되어있고,「국세기본법 시행령」제65조의4(포상금의 지급규정)에서 탈루세액 또는 부당하게 환급·공제받은 세액을 산정하는 데 중요한 자료를 제공한 자에게는 포상금을 지급하되, 그 탈루세액이 세무회계와 기업회계간의 차이로 발생한 경우에는 포상금 지급대상에서 제외하도록 규정하고 있는 것을 종합하여 고려해 본다면, 현재까지도 “기업회계와 세무회계와의 차이로 인한 과소신고소득금액”은 부정행위에 속하지 않는 것으로 보아야 할 것이다. 청구법인이 지출한 쟁점금액은 기업회계상 그 지출액이 재료비, 소모품비 계정으로 계상되던지 접대비 계정으로 계상되던지 모두 전액 당기비용인 항목이므로 법인의 이익(소득금액)에 아무런 영향이 없으나, 세무회계측면에서는 조세정책적인 목적으로 과도한 접대비 지출을 제한하기 위하여 접대비의 경우 손금시인한도를 규정하고 있으므로 같은 손금항목이라 하더라도 재료비, 소모품비는 전액 손금으로 인정되는 반면 접대비의 경우는 손금시인한도를 초과하는 부분은 실제 지출한 경비임에도 손금으로 인정되지 않게 되므로 재료비, 소모품비와 접대비의 계정구분에 따라 법인의 소득금액이 변동될 수 있다.

일반적으로 비용지출의 경우 비용은 법인의 순자산을 감소시키는 항목이므로 당해 비용이 가공의 경비가 아닌 이상 비용지출과 관련하여 과소신고소득금액이 발생할 수 없으나, 비용항목이 접대비의 경우에는 상기와 같은 조세정책적 목적, 즉 기업회계와 세무회계의 차이로 인하여 가공의 경비가 실제로 지출된 비용임에도 과소신고소득금액이 발생할 수 있는 것인데, 쟁점금액이 이러한 기업회계와 세무회계간의 차이로 인하여 발생한 것에 해당하므로 쟁점금액은 부정행위에 해당하지 않는다.

(3) 쟁점금액은 가공경비가 아닌 실제 지출액인 점, 처분청이 다른 접대비 계정분류 오류 건에 대해서는 모두 부정행위가 아닌 것으로 판단한 점, 쟁점금액이 종전「조세범처벌법」제9조의2에 규정된 세무회계와 기업회계 간 차이로 인해 발생된 것인 점을 종합적으로 고려해 볼 때, 쟁점금액은 부정행위에 기인한 것이라 볼 수 없다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 쟁점금액이 실제 지출되었고 회계처리 과정상 계정분류가 잘못된 것이므로 부정행위가 아니며, 쟁점금액과 마찬가지로 계정분류를 잘못한 다른 건에 대해 10%의 과소신고가산세를 적용했으므로, 쟁점금액에도 동일한 가산세를 적용해야 한다고 주장하고 있으나, 전혀 다른 상호 및 업종으로 사업을 영위한 사업자의 사업자등록번호, 가공의 성명ㆍ상호ㆍ품목ㆍ수량ㆍ단가 및 금액, 도장을 이용하여 허위로 작성한 거래명세표, 입금표 및 전표를 바탕으로 최소 OOO부터 최대 OOO까지 고액의 금액을 매월 지속적으로 장부에 가공으로 계상하여 소득금액을 과소신고한 것은 계정분류의 오류라고 볼 수 없으며, 이는「국세기본법 시행령」제12조의2제1항 및「조세범처벌법」제3조제6항 각호에서 명시하고 있는 부정행위 유형 중 이중장부의 작성 등 장부의 거짓기장(제1호), 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취에 해당하는 부정행위(제2호)에 해당하며, 대전고등법원 2012누3307(2013.5.23.선고) 등과 같은 판례에서도 전표, 보조원장 등을 허위로 작성하는 것은 부정행위에 해당한다고 판시하고 있다.

(2) 청구법인은 처분청에서 다른 접대비 계정분류 오류건에 대해 부정행위가 아닌 것으로 판단하였으므로, 이와 동일한 쟁점금액에 대해서도 동일하게 적용해야 한다고 주장하고 있으나, 다른 접대비 계정분류 오류건은 허위의 증빙을 바탕으로 장부에 가공 계상한 것이 아니라 실제 거래내용을 담고 있는 실제 지출 증빙을 바탕으로 장부에 매출할인 및 복리후생비로 계상한 것으로 부정행위에 해당되지 않으므로 쟁점금액의 경우와 동일하다고 할 수 없다.

(3) 청구법인은 접대비의 경우 조세정책 목적상 손금시인한도를 규정하고 있어 과소신고소득금액이 발생할 수 있는데 이는 기업회계와 세무회계와의 차이에서 기인하는 바, 쟁점금액으로 인한 과소신고소득금액이 이 경우에 해당된다고 할 수 있으므로 쟁점금액으로 인한 과소신고소득금액은 부정행위에 해당되지 않는다고 주장하고 있으나,청구법인이 접대성 경비로 지출된 쟁점금액에 대해 지출처, 지출금액 등이 명시된 실제 지출증빙을 근거로 하였으나 실수로 계정분류를 잘못하여 장부상 다른 비용계정으로 계상하였다면 청구법인의 주장이 이유가 있을 수 있으나, 거짓으로 작성한 증빙을 바탕으로 하여 재료비 및 소모품비로 쟁점금액을 가공 계상한 것은 계정분류의 오류가 아니라 부정행위를 통해 접대비 계상시 손금시인한도를 초과하게 되어 초과액만큼 손금으로 인정받지 못하게 되는 것을 의도적으로 피하여 부당하게 소득금액을 줄이려고 한 것인 바, 청구법인의 주장은 타당하지 않다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점금액에 대해 부당과소신고가산세(40%)를 적용하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1)국세기본법(2010.12.27. 법률 제10405호로 개정되기 전의 것)제47조의3【과소신고가산세】

① 납세자(「부가가치세법」제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반과소신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의2제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당과소신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 신고한 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 소득세 과세표준 또는 법인세 과세표준에 미달한 때에는 부당과소신고가산세액과 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 조에서 "부당과소신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과소신고한 과세표준 상당액 중 부당과소신고과세표준을 차감한 과세표준이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액제47조의2【무신고가산세】

② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는「부가가치세법」제17조및 제26조 제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 “과세표준”이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당무신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액" 이라 한다). 다만，복식부기의무자 또는 법인이 소득세 과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 부당무신고가산세액과 부당한 방법으로 무신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 항에서 “부당무신고수입금액”이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

(2) 국세기본법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제225721호로 개정되기 전의 것) 제27조【무신고가산세】

② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 “대통령령이 정하는방법”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.1.이중장부의 작성 등 장부의 허위기장

2. 허위증빙 또는 허위문서(이하 이 조에서 "허위증빙등" 이라 한다)의 작성

3. 허위증빙등의 수취(허위임을 알고 수취한 경우에 한한다)

4. 장부와 기록의 파기5.재산을 은닉하거나 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 조사종결보고서, 법인세경정결의서 등 과세심리자료에 따르면 다음과 같은 내용이 나타난다.(가) 청구법인은 실지거래가 없었음에도 불구하고 거래명세서, 입금표 및 전표를 증빙으로 하여 쟁점금액을 재료비 및 소모품비로 가공으로 계상하고, 동 금액을 거래처인 병·의원에 접대성경비로 지출한 사실이 확인되어, 처분청은 쟁점금액을 가공계상액으로 보아 손금불산입하고 과소신고된 소득금액인 쟁점금액에 대하여「국세기본법」제47조의3 제2항 제1호 가목에 의거 부당과소신고가산세율을 적용하였다.(나) 2009사업연도 및 2010사업연도 중 재료비 및 소모품비 과다계상액은 실제 접대비로 지출된 사실이 확인되어 한도초과액을 손금불산입하고 과소신고소득은 부당과소신고로 보았으며, 매출할인 및 복리후생비 중 접대비 해당액은손금불산입하고 과소신고소득은 일반과소신고로 보았다.

○○○

(다) 처분청은 청구법인이 쟁점금액을 재료비 및 소모품비로 계상하고 사실과 다르게 거래명세서 및 입금표를 작성하였다고 하며 관련 자료를 제출하였다.

○○○

(2) 청구법인이 제출한 자료는 다음과 같다.(가) 2009년 간추린 개정세법(2010, 기획재정부)에는 사기 기타 부정한 행위에 의한 소득금액으로 보지 않는 사항으로 규정된 “세무회계와 기업회계 간 차이에 따른 금액”은 열거규정이 아니라, 예시규정에 불과하다 하여 조세포탈범 예외규정을 삭제하였음이 나타난다.(나) 청구법인은 쟁점금액과 관련하여 부정과소신고가산세 산출근거가 기재된 2009사업연도 및 2010사업연도 납세고지서를 제출하였다.

(3)「국세기본법」(2010.12.27. 법률 제10405호로 개정되기 전의 것)제47조의2 제2항，제47조의3 제2항 제1호에 의하면 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의신고의무를 위반하는 것으로서 ‘대통령령이 정하는 방법’을 말한다)으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당한 금액을납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제하도록 되어 있다.

(4)「국세기본법 시행령」(2010.12.30. 대통령령 제22572호로 개정되기 전의 것) 제27조 제2항은 위 ‘대통령령이 정하는 방법’으로 이중장부의 작성 등 장부의 허위기장(제1호)，허위증빙 또는 허위문서(이하 ’허위증빙 등’이라 한다)의 작성(제2호)，허위증빙 등의 수취(제3호)，장부와 기록의 파기(제4호)，재산을 은닉하거나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐(제5호), 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기 그 밖에 부정한 행위(제6호)를 규정하고 있다.

(5) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 살피건대,「국세기본법 시행령」제27조제2항 제2호에 따른 허위증빙 또는 허위문서 작성은 실제 지출된 경비가 아닌 가공의 경비를 계상하기 위하여 허위의 증빙 및 문서를 작성하는 것을 의미한다고 보이는바, 쟁점금액은 가공경비가 아닌 접대비로 실제 지출한 금액으로 판단되는 점, 처분청이 다른 접대비 계정분류 오류 건에 대해서는 모두 일반과소신고가산세를 적용하고 있는 점 등을 감안하면, 접대비로 지출되었으나 접대비가 아닌 재료비, 소모품비로 계상한 쟁점금액에 대하여 처분청이「국세기본법」제47조의3제2항의 규정에 의한 부당과소신고가산세를 적용한 것은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.