쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인 「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호의 ‘국민주택’에 해당하지 아니하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부 등

조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍ㆍ면 지역은 100㎡)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것인 점, 납부불성실 가산세는 법정납부기한과 납부일까지의 기간에 대한 이자에 상당하는 금액이므로 이를 적용함이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급과 관련하여 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이 없음. 다만, 청구인이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전 기간 동안 쟁점오피스텔을 매매한 후 오피스텔을 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔에 대한 세금계산서를 발급하거나 부가가치세 신고 의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리였던 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 2017.12.20. 전 공급분에 해당하는 신고불성실가산세 및 세금계산서미발급 가산세 등의 적용을 제외하여 그 세액을 경정함이 타당함

1. 처분개요

가. 청구법인은 1989.4.25.부터 현재까지 OOO를 본점소재지로 하여 주택신축판매, 주택건설업 등을 영위하는 법인으로, 2015년～2017년 기간에 OOO 외에 9개 사업장에 근린생활시설 40호, 공동주택 352호 및 오피스텔 638호에 대한 건설용역을 제공하였는바, 이 중 업무시설(오피스텔)로 신축.공급한 총 638호(세부내역은 ＜표1＞과 같고, 이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 부가가치세 면제대상인 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호의 ‘국민주택’에 해당하는 것으로 보아 면세수입으로 신고하고 해당 과세기간의 부가가치세 과세표준에 포함하지 아니하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.5.9.～2019.7.7. 기간 동안 청구법인에 대한 통합조사를 실시한 결과, 쟁점오피스텔이 부가가치세가 면제되는 ‘국민주택’에 해당하지 아니하는 것으로 보아 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2019.9.5. 청구법인에게 ＜표2＞와 같이 부가가치세 2015년 제1기분 OOO, 2015년 제2기분 OOO, 2016년 제1기분 OOO, 2016년 제2기분 OOO, 2017년 제1기분 OOO, 2017년 제2기분 OOO 합계 OOO(가산세 OOO 포함)을 각 경정.고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2019.10.16. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) (주위적 청구) 쟁점오피스텔 건설용역이 부가가치세 과세대상인지 여부(가) 쟁점오피스텔은 주택으로 건축허가를 받아 준공하여야 하였으나 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따라 일정비율 이상 업무용 시설을 건축하여야 하는 「건축법」상 제한에 의하여 불가피하게 공부상 오피스텔로 건축허가 받았다. 하지만, 쟁점오피스텔의 기본골격은 주택으로 시공하였고, 전기시설도 주거용으로 신청하여 사용하고 있으며, 각 도시가스사에 난방용가스를 신청하여 사용승인 받은 후 난방시설 등 내부시설을 완비하여 실수요자에게 분양하였다. (나) 또한, 쟁점오피스텔의 평면도를 보면 쟁점오피스텔과 공동주택은 건물구조에 차이가 없는 것으로 보아 건축설계 단계부터 쟁점오피스텔은 주거용으로 사용됨이 명백할 뿐만 아니라, 분양 당시 쟁점오피스텔의 내부사진을 살펴보면 주택으로 허가된 호수와 동일하게 화장실, 욕실, 방문, 침실, 거실, 싱크대, 아일랜드식탁, 발코니, 가스보일러 및 보일러실이 갖추어져 있고, 출입문 및 디지털 가스계량기가 설치되어 있다.

(다) 부가가치세 면제의 기준이 되는조특법 제106조제1항 제4호에 따른 국민주택은 「주택법」상 주택의 면적에 대한 규정만을 준용하고 있는 것으로 불법개조, 무허가주택의 경우에도 「주택법」에서 정하는 국민주택 규모 이하라면 부가가치세를 면제함이 타당하고, 어떠한 건축물의 용도가 부가가치세 면제대상인 국민주택에 해당하는지 여부는 건축허가에서 정한 용도나 공부상의 용도를 기준으로 할 것이 아니라 당해 건축물의 실제 용도를 기준으로 판단하여야 할 것인바(대법원 2010.9.9. 선고 2010두9037 판결), 설령 쟁점오피스텔의 용도를 업무시설(오피스텔)로 하여 건축허가 및 사용승인을 받았고, 건축물대장에 업무시설로 등재되어 있다 하더라도 그 실질적인 용도는 처음부터 주택이라 할 것이므로, 쟁점오피스텔은조특법 제106조제1항 제4호에서 규정하는 부가가치세가 면제대상인 국민주택에 해당된다(조심 2011서1132, 2011.7.5. 외 다수, 같은 뜻임). (라) 따라서 쟁점오피스텔의 최초 건축 및 의도가 주거용 주택으로 사용되도록 설계·분양하였고 입주자들도 주거용 오피스텔로 확인하고 계약·분양받아 현재 주거용 주택으로 사용하고 있으므로 실질과세원칙에 따라 쟁점오피스텔 건설용역은 부가가치세가 면제되는 국민주택의 건설용역에 해당하는 것으로 보는 것이 타당하다.

(2) (예비적 청구) 설령, 쟁점오피스텔 공급이 부가가치세 과세대상이라 하더라도, 청구법인이 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세를 신고. 납부하지 못한 것은 납세자의 의무이행을 기대하기 어려운 ‘정당한 사유’가 있는 경우에 해당한다. (가) 그동안 이 건 쟁점과 유사한 공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이조특법 제106조제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었다. (나) 과세관청은 주거용 오피스텔의 공급시 부가가치세 과세여부 질의에 대해 오피스텔의 실질용도에 대해서는 별도로 언급하지 아니하고 오피스텔은 「주택법」상 주택이 아니므로 과세대상이라고 회신하였으나, 조세심판원은 2017.12.20. 이전까지 주거용 오피스텔은 실질용도에 따라 과·면세여부를 판단해야 한다고 일관되게 결정하였다. 따라서 청구법인은 쟁점오피스텔을 공급할 당시에는 심판결정례에 따라 주거용 오피스텔에 대한 과·면세 여부를 판단하였다. (다) 하지만, 조세심판원은 2017.12.20. 오피스텔의 실제용도에 따라 부가가치세 과세여부를 판단하던 종전의 결정을 번복하여 공부상 업무시설로 허가받은 오피스텔은 「주택법」상의 주택이 아니므로 부가가치세 과세대상이라고 결정(조심 2017서991, 2017.12.20.)하였고, 국세청도 2018.9.5. 조특법 집행기준을 개정하여 부가가치세가 면제되는 주택의 공급에 오피스텔(준주택 오피스텔 포함)은 해당하지 않는다고 명시(조특법 집행기준 106-0-1)하였으나, 이는 청구법인이 쟁점오피스텔 공급을 완료한 이후에 발생한 일이다.

(라) 이처럼 주거용 오피스텔의 공급에 대한 면세여부는 과세관청의 질의회신, 예규, 심판결정례가 서로 달라 청구법인은 상급심인 조세심판원의 결정에 따를 수밖에 없었고, 조세심판원은 일관되게 실질과세원칙에 따라 오피스텔 공급의 과·면세 여부를 판단해 왔는바, 청구법인이 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전에 쟁점오피스텔이 포함된 집합건축물을 허가받아 공급한 후 오피스텔을 위 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고·납부를 하지 아니한 것은 가산세 면제의 정당한 사유가 있다 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점오피스텔은 부가가치세가 면제되는 주택에 해당하지 아니한다.(가)조특법 제106조제1항 제4호의 부가가치세가 면제되는 주택은, 입법목적 등에 비추어 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당한다는 것이 대법원의 확립된 태도이다(대법원 1996.10.11. 선고 96누8758 판결, 참조). 주택신축판매업에서 ‘주택’이란 본래부터 주거용으로 사용될 목적으로 신축된 것으로, 오피스텔과 같이 그 공부상의 용도를 ‘업무시설’ 등으로 하여 신축된 건축물은 설령 그것이 사후에 주거용으로 사용되었다 하더라도 위 주택신축판매업에서의 주택에 해당되지 않는 것이다(대법원 2010.7.29. 선고 2009두522 판결, 참조).(나) 청구법인은 쟁점오피스텔을 주택이 아닌 업무시설(오피스텔)로 건축허가를 받아 건설용역을 제공한 사실(시공사로서 시행사에 건설용역공급)이 확인되므로 쟁점오피스텔은 ‘주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물’에 해당되지 않는바, 부가가치세 면제대상에 해당하지 않는다.

(2) 청구법인에게는 가산세를 면제할 ‘정당한 사유’가 없다.(가) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재로서, 납세자의 고의.과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지.착오 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당되지 않는다(대법원 2013.5.23. 선고 2013두1829 판결 등 참조).(나) 청구법인은 2017.12.20. 조세심판원 결정(조심 2017서991) 이전의 기존 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔이 주택에 해당하는 것으로 보아 부가가치세를 신고.납부하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우에 해당하므로 가산세 부과처분은 부당하다는 주장이나 다음과 같은 사유로 타당하지 않다.

1) 조세심판원(조심 2017중897)은 이미 2017.9.22.에 오피스텔은 부가가치세 면제대상인 주택에 해당되지 않는 취지로 결정하였고, 과세관청은 그 이전에 유사사건에 대하여 부가가치세 면제대상에 해당하지 않는 것으로 판단하여 세무조사 등 실시하여 부가가치세 부과결정 하였는바, 청구법인이 이미 오피스텔이 부가가치세 과세대상에 해당되거나 적어도 세법상 문제점이 있다는 것을 충분히 알 수 있을 것으로 보인다.

2) 주거형 오피스텔이 사실상 주택으로서 부가가치세 면제대상이라는 기존 심판결정례를 신뢰하였다고 하나, 원칙적으로 심판결정의 기속력은 해당 사건에만 그 효력이 미치는 것이고, 건축허가 등 공부상 오피스텔이 사실상 주택으로 볼 수 있는지 여부는 개별적으로 사실판단할 사항이다. 오히려 오피스텔은 주거와 사무실로 동시에 사용할 수 있는 것으로 사실상 주거 용도와 무관하게 건축.공급 시 부가가치세 과세대상으로 일반적으로 집행되었고 다른 많은 납세자들이 관련 법령에 따라 부가가치세 거래징수하여 신고ㆍ납부하고 있는 실정이다. 그리고 기존 질의회신 등에서 ‘오피스텔은 「주택법」에 따른 주택에 해당하지 아니하므로 부가가치세 면제대상에 해당되지 않는다’고 명시한 반면, 청구법인은 쟁점오피스텔에 대하여 주거용으로서 주택에 해당된다거나 부가가치세가 면제대상이라는 질의회신 등 관련 기관의 답변, 처분 등을 받은 사실이 확인되지 않는다. 그럼에도 청구법인은 이전의 심판결정례를 유리하게 확대해석하여 임의로 세금계산서를 발행하지 않고 부가가치세를 신고하지 않은 것으로 보인다.

3) 최근 유사 판례를 살펴보면 ‘이 사건 오피스텔의 공급이 이 사건 면제규정에서 정한 부가가치세 면제대상에 해당하는지에 관하여 세법해석상으로 견해가 나뉘어 있었다고 보기 어렵고, 위 대법원 1996.10.11. 선고 96누8758 판결 등에서 판단이 이루어진 사실이 있는 것으로 보이는 점 등을 고려하면, 원고들의 주장에 부합하는 조세심판원의 일부결정이 있었다는 사정만으로 원고들에게 이 사건 오피스텔의 공급에 대한 부가가치세 신고.납부의무를 게을리 한 것을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다’고 판시하였다(OOO지방법원 2018.11.29. 선고 2017구합55316 판결).(다) 위와 같이 청구법인이 쟁점오피스텔에 대하여 부가가치세를 신고.납부할 당시 이미 유사사건에서 부가가치세 과세사례 및 심판결정례가 있는 점, 기획재정부 등의 일관된 유권해석이 있는 반면, 쟁점오피스텔이 주거용 주택에 해당된다거나 부가가치세 면제대상이라는 질의회신 및 처분 등을 받은 사실이 확인되지 않는 점, 청구법인과 유사한 사례에서 부가가치세 거래징수하여 신고.납부한 다른 납세자가 존재하는 점, 법원의 유사판례 등에 비추어 청구법인이 쟁점오피스텔이 부가가치세가 면제대상인 주택으로 판단한 것은 법령의 부지.착오 또는 자의적인 판단에 기인한 것이므로 이는 법정 신고.납부 의무위반을 탓할 수 없는 ‘정당한 사유’가 있다고 보기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) (주위적 청구) 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인「조세특례제한법」제106조제1항 제4호의 ‘국민주택’에 해당하지 아니하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부

(2) (예비적 청구) 가산세 면제의 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령

: ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 2015～2017년 과세기간 중에 아래 ＜표1＞과 같이 쟁점오피스텔(총 638호)을 신축.공급하고, 이를 부가가치세 면제대상인조특법 제106조제1항 제4호의 국민주택에 해당하는 것으로 보아 부가가치세 신고시 그 공급가액을 과세표준에 포함하지 아니하였다.OOO

(2) 처분청은 쟁점오피스텔을 부가가치세 과세대상으로 보아 청구법인에게 아래 ＜표2＞와 같이 2015년 제1기～2017년 제2기 부가가치세 합계 OOO(가산세 OOO 포함)을 각 경정.고지하였다.OOO

(3) 청구법인은 쟁점오피스텔이 공부상 업무시설(오피스텔)로 기재되어 있으나 사실상 주거용 주택으로 신축.분양 및 사용하고 있으므로조특법 제106조제1항 제4호의 국민주택으로서 부가가치세 면제대상이라고 주장하면서, 그에 대한 증빙으로 현장별 건축개요서 및 분양계획서, 전기사용신청서, 난방시설 설치확인서, 현장별 평면도 및 내부사진 등을 제출하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 주택법령상 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 하는 점,「부가가치세법」제15조제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있으므로 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구법인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나는 점, 실제 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용한다 하더라도 업무시설인 오피스텔로 건축허가를 받고 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 쟁점오피스텔은 주택이 아닌 업무시설로 보는 것이 타당한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것으로 보아 부가가치세를 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2017서991, 2017.12.20. 외 다수, 같은 뜻임).

(5) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것인바(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결 같은 뜻임),‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이조특법 제106조제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 우리 원도 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가, 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 위 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단하였으며, 청구법인이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전에는 집합건축물을 허가받아 공급한 후 쟁점오피스텔을 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 부가가치세 신고를 하지 아니한 것에 대하여 책임이 있다고 보기는 어려우므로 신고불성실가산세 감면의 정당한 사유가 있다 할 것이다.

다만, 납부불성실가산세의 경우 납세의무자로 하여금 성실하게 세법에 정한 의무를 이행하도록 하는 행정제재의 성격 외에 법정납부기한과 납부일간의 기간에 대한 이자에 상당하는 성격도 가지고 있으므로, 납부불성실가산세를 제외한 세금계산서미발급가산세는 2017.12.20. 이전 공급분까지, 일반과소신고가산세는 2017.12.20. 이전 과세표준 신고기한 도래분까지 과세대상에서 제외하는 것이 타당하다고 판단된다(조심 2019부620, 2019.11.25. 외 다수, 같은 뜻임).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞

관련 법령

(1) 부가가치세법제4조(과세대상) 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.

1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급

2. 재화의 수입제15조(재화의 공급시기)

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우 : 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되는 때제31조(거래징수) 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제29조 제1항에 따른 공급가액에 제30조에 따른 세율을 적용하여 계산한 부가가치세를 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 징수하여야 한다.

(2) 조세특례제한법제106조(부가가치세의 면제 등)

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다.

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)

(3) 조세특례제한법 시행령제51조의2(자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례)

③ 법 제55조의2 제4항에서 “대통령령으로 정하는 규모”란 「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.제106조(부가가치세 면제 등)

④ 법 제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택

(4) 주택법제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “주택”이란 세대(세대)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.1의

2. “준주택”이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.

3. 국민주택이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 “주거전용면적” 이라 한다)이 1호(호) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(「수도권정비계획법」 제2조제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 “국민주택규모” 라 한다)을 말한다. (후단 생략)

(5) 주택법 시행령제2조의2(준주택의 범위와 종류) 법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.

4. 「건축법 시행령」 별표1 제14호 나목에 따른 오피스텔

(6) 국세기본법제14조(실질과세)

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.제48조(가산세 감면 등)

① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.