피상속인이 특수관계법인에 금전을 무상대여한 것과 관련하여 위 무상대출에 따른 증여이익을 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 사전증여한 것으로 보고 상속재산가액에 가산한 처분의 당부

상증법 제13조 제1항 제2호는 ‘상속인이 아닌 자’의 범위를 한정하고 있지 아니하고 금전무상대여이익은 합산배제증여재산으로 규정하고 있지 않으며, 상속재산에 합산하더라도 청구인이 추가로 부담할 세액은 합산과세에 따른 누진세율 상당액에 불과한 점 등에 비추어 이 건 처분에 잘못이 없음

1. 처분개요

가. 청구인들은 AAA의 배우자 및 자녀들로 2021.12.3. AAA(이하 “피상속인”이라 한다)이 사망하자, 피상속인이 생전에 특수관계법인인 주식회사 AAA(이하 “주-AAA”이라 한다)에 무상으로 대여한 OOO원(이하 “이 사건 무상대여금”이라 한다)을 기타재산으로 상속재산가액에 가산하는 등 하여 2022.6.30. 처분청에 2021.12.3. 상속분 상속세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2022.12.5.부터 2023.3.4.까지 상속인들에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 이 사건 무상대여금에 대하여「상속세 및 증여세법」제41조의4로 산정한 증여이익을 같은 법 제13조 제1항에 제2호에 따라 상속세 과세가액에 가산하여야 함에도 이를 누락하였다는 등의 조사결과를 처분청에 통보하였고, 이에 따라 처분청은 이 사건 무상대여금에 따른 증여이익을 OOO원(이하 “쟁점금전무상대여이익”이라 한다)으로 계산하여 피상속인의 상속세 과세가액에 가산하는 등 하여 2023.4.17. 청구인들에게 2021.12.3. 상속분 상속세 OOO원을 결정ㆍ고지(이하 “이 사건 처분”이라 한다)하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2023.7.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1)「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호의 “상속인이 아닌 자”에 자연인이 아닌 법인이 포함될 수 없다. (가)「상속세 및 증여세법」제13조제1항은 “상속인”과 “상속인이 아닌 자”로 구별하고 있고, 이때 “상속인”이란「민법」 제1000조, 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하는바(「상속세 및 증여세법」제2조제4호), 「민법」의 해당 조문을 살펴볼 때 “상속인”이란 개념은 자연인에 국한될 수밖에 없다. 그렇다면, 이에 대응되는 “상속인이 아닌 자” 역시 개념적으로 자연인에 국한되어야 하고, 법에 명확히 규정되어 있지 않음에도 그 범위를 한정 짓지 않고 있다는 이유로 이를 법인으로까지 확대해석하는 것은 명확성의 원칙에 위배된다. (나) 세법 적용의 공백을 보완하기 위해 「상속세 및 증여세법」은 “수증자”란 증여재산을 받은 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다)라는 규정(제2조 제9호)을 별도로 두고 있는 점을 고려하면 「상속세 및 증여세법」 자체적으로 이미 본래적 의미에서의 상속인은 자연인으로 인정하고 있을 뿐만 아니라, 같은 법 제2조 제4호에서 간주 상속인으로서 특별연고자 중에 법인을 상정하고 있을 뿐이므로, 같은 법 제13조 제1항 제2호의 “상속인이 아닌 자”는 「상속세 및 증여세법」의 특별한 규정이 없는 한 “자연인”에 국한된다고 해석할 수밖에 없다.

(다) 또한,「상속세 및 증여세법」제2조제8호는 “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상 거소를 둔 사람을, “비거주자”란 거주자가 아닌 사람을 말한다고 규정하고 있는 점,「소득세법」 제1조의2제1호는 “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소를 둔 개인을 말한다고 규정하고 있는 점 등을 살펴볼 때 “者”라는 개념은 자연인에 사용될 수밖에 없고, “거주자” 및 “비거주자”의 개념을 사용하고 있는「외국환거래법」 제3조제1항은 “거주자”란 대한민국에 주소 또는 거소를 둔 개인과 대한민국에 주된 사무소를 둔 법인을, 비거주자”란 거주자 외의 개인 및 법인을 말한다고 규정하여 “者”에 대한 해석의 다툼을 피하기 위해 일부러 법인을 포함시키는 규정 형식을 취하고 있는 점까지 고려하면 청구인들의 주장이 보다 명확해진다.

(라) 게다가, 「상속세 및 증여세법」개정 연혁에 따르더라도 1952.11.30. 법률 제261호로 개정된「상속세 및 증여세법」제4조는 그 상대방이 누구인지의 여부를 불문하고 상속개시 전 1년 이내에 한 증여재산의 가액을 가산하도록 규정하였고, 1956.12.31. 법률 제418호로 개정된 같은 법조에서는 가산대상 증여재산의 상대방을 친족으로 한정하였다가, 1960.12.30. 법률 제573호로 개정된 같은 법조에서는 다시 그 상대방을 상속인과 상속인 이외의 자로 규정하는 등 증여재산의 상대방으로 “자연인”을 염두에 두고 있었던 점, 1996.12.30. 법률 제5193호로 전부개정된「상속세 및 증여세법」제3조는 수유자에 대하여는 법인의 개념을 포함하고 있었지만, 상속인에 대하여는 자연인을 상정하고 있었고, 1998.12.28. 법률 제5582호로 개정된 같은 법조에서는 상속인의 개념에「민법」제1019조제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자를 포함한다는 규정을 넣었으며, 1999.12.28. 법률 제6048호로 개정된 같은 법조에 비로소 상속인의 개념에「민법」제1057조의2규정에 의한 특별연고자를 포함하고, 특별연고자가 영리법인일 경우 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다고 규정함으로써 「상속세 및 증여세법」개별 조항 상의 상속인의 개념에 법인이 규정되기에 이르렀던 점 등에 비추어 보면, 과세의 필요성은 인정된다고 하더라도 그동안 규정의 미비로 인하여 빈번하게 개정된 세법의 연혁을 살펴보더라도 “상속인이 아닌 자”에 대한 해석상의 다툼을 명확하게 하기 위하여 충분히 “법인”의 개념을 포섭할 수 있도록 개정할 수 있었음에도 이를 하지 않은 것인데, 그럼에도 “상속인이 아닌 자”에 영리법인이 포함된다고 해석하는 것은 조세법률주의 명확성의 원칙 등에 어긋나는 해석으로 보여진다.

(마) 무상대여에 따른 인정이자 상당액은, 원래 피상속인이나 상속인들이 수령하거나 실제로 상속한 바가 없음에도 법규정에 의하여 상속 재산에 편입되어 그에 따른 추가 상속세를 부담하게 된다는 점에서 상속인들의 재산권을 상당히 제한하는 측면이 있으므로 이러한 조항의 해석에 있어서는 조세법률주의에 따른 엄격해석의 원칙에 충실해야 한다.

(2) 증여세가 과세되지도 않은 5년 내 무상대여에 따른 증여의제이익을 사전증여재산으로 보아 상속재산가액에 포함하는 것과 상속세 산정 과정에서 납부하지도 않은 증여세 상당액을 추징 상속세액에서 차감하는 것은 세법 체계상 타당하지도 않다. (가) 처분청은 증여세 산출세액을 차감하였다면 이중과세라 볼 수 없고, 추가로 부담하게 되는 세액은 이러한 합산과세로 인한 누진분 뿐으로 영리법인에 대한 증여세를 부과하지 않는다고 하더라도 다른 정책 목표인 상속세 누진과세의 적용을 배제하는 혜택을 주어야 하는 것으로 볼 수 없는 점 등을 이 사건 처분의 근거로 제시할 수 있으나, 이를 뒤집어 생각해 보면 애초부터 쟁점금전무상대여이익이 상속세 과세가액에 가산되지 않았으면 굳이 증여세 산출세액을 차감하지 않아도 될 뿐만 아니라 상속세 누진과세 적용 배제 혜택이라는 정책목표를 차용하지 않아도 되는 것으로서, 결국 쟁점금전무상대여이익을 상속세 과세가액에 가산한 행위자체를 사후적으로 정당화하기 위한 것으로서 “닭이 먼저냐 달걀이 먼저냐”라는 순환논리 오류의 함정에 빠지게 된다. 결국, 이에 대한 명확한 해결책 및 논리는 “상속인이 아닌 자”에 영리법인이 포함될 수 없고, 처분청의 처분근거에 부합하기 위하여는 이에 따른 법률개정이 있어야 한다. (나) 설령, 처분청의 모든 의견이 타당하다고 하더라도 이 사건 처분이 정당하기 위해서는 주-AAA에 부과되지 않은 증여세액이 실제로 이 사건 처분의 산출세액에서 공제되어야 마땅할 것인바, 이 사건 처분의 산출에 있어 해당 증여세액이 실제로 공제되었는지도 살펴봐야 한다.

만약, 이 사건 처분의 세액산출시 주-AAA의 증여세액을 공제해 주는 절차를 거치지 않았다면 「상속세 및 증여세법」규정 자체뿐만 아니라 합헌으로 결정된 헌법재판소의 결정 취지 및 각급 법원의 판결 이유까지 모두 부정하게 되는 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들은「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호의 “상속인이 아닌 자”에 자연인이 아닌 법인이 포함될 수 없다고 주장하나,「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호에 의거 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액은 상속재산가액에 포함하는 것이며, 상속인이 아닌 자에는 영리법인도 포함된다.(가)「상속세 및 증여세법」제13조제1항의 입법취지는 피상속인이 생전에 증여한 재산의 가액을 가능한 한 상속세 과세가액에 포함시킴으로써 조세부담에 있어서의 상속세와 증여세의 형평을 유지함과 아울러 누진세율에 의한 상속세 부담을 회피하려는 부당한 상속세 회피행위를 방지하고 조세부담의 공평을 도모하기 위한 것이라 할 것이고, 이에 따른 이중과세를 방지하기 위하여 그 구제조항으로서 상속재산 가액에 합산되는 증여재산에 대한 증여세액을 상속세 산출세액에서 공제하고 있다. 따라서, 상속인 이외의 자에 대한 생전증여재산 가액을 상속세 과세가액에 가산하는 규정은 상대방을 상속인과 상속인 이외의 자로 규정하여 범위를 한정하지 않고 있다.(나)「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호는 상속인이 아닌 자의 범위를 한정하고 있지 않고 영리법인을 제외한다는 취지를 규정하고 있지 않는 점 등에 비추어 쟁점금전무상대여이익을 사전증여재산으로 보아 합산한 처분은 잘못이 없다(조심 2022서2030, 2022.9.7. 같은 뜻임).

(2) 청구인들은 증여세가 과세되지도 않은 5년 내 무상대여에 따른 증여의제 이익을 사전증여재산으로 보아 상속재산가액에 포함하는 것과 상속세 산정 과정에서 납부하지도 않은 증여세 상당액을 상속세액에서 차감하는 것은 세법 체계상 타당하지 않다고 주장하나,「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호는 상속개시일 전 5년 이내에 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산은 상속재산에 가산하도록 규정하고 있고, 같은 법 제28조 제1항은 같은 법 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액을 상속세 산출세액에서 공제한다고 규정하고 있으므로 청구주장은 타당하지 않다. 또한, 청구인은 쟁점금전무상대여이익에 대한 증여세 공제여부가 불확실하다고 주장하나, 처분청은 쟁점금전무상대여이익에 대한 증여세 상당액인 OOO원을 공제하여 이 사건 처분을 하였으므로 청구인의 위 주장은 오해에서 비롯된 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호는 수증자가 자연인임을 전제로 한 조항이므로 피상속인이 특수관계법인에게 무상대여한 자금에 대하여 이자 상당액을 상속세 과세가액에 가산하여서는 아니된다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1)상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

4. “상속인”이란「민법」 제1000조, 제1001조, 제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 특별연고자를 포함한다.

6. “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.

8. “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상 거소(居所)를 둔 사람을 말하며, “비거주자”란 거주자가 아닌 사람을 말한다. 이 경우 주소와 거소의 정의 및 거주자와 비거주자의 판정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

9. “수증자”(受贈者)란 증여재산을 받은 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다) 또는 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다)를 말한다.제3조의2(상속세 납부의무)

① 상속인(특별연고자 중 영리법인은 제외한다) 또는 수유자(영리법인은 제외한다)는 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다) 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 비율에 따라 계산한 금액을 상속세로 납부할 의무가 있다.

② 특별연고자 또는 수유자가 영리법인인 경우로서 그 영리법인의 주주 또는 출자자(이하 “주주등”이라 한다) 중 상속인과 그 직계비속이 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 지분상당액을 그 상속인 및 직계비속이 납부할 의무가 있다.제4조의2(증여세 납부의무)

① 수증자는 다음 각 호의 구분에 따른 증여재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다.

1. 수증자가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 경우 : 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 모든 증여재산

2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 외국에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 제6항과 제6조 제2항 및 제3항에서 같다)인 경우 : 제4조에 따라 증여세 과세대상이 되는 국내에 있는 모든 증여재산

② 제1항에도 불구하고 제45조의2에 따라 재산을 증여한 것으로 보는 경우(명의자가 영리법인인 경우를 포함한다)에는 실제소유자가 해당 재산에 대하여 증여세를 납부할 의무가 있다.

③ 제1항의 증여재산에 대하여 수증자에게 「소득세법」에 따른 소득세 또는 「법인세법」에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세 또는 법인세가 「소득세법」, 「법인세법」 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다.

④ 영리법인이 증여받은 재산 또는 이익에 대하여 「법인세법」에 따른 법인세가 부과되는 경우(법인세가 「법인세법」 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우를 포함한다) 해당 법인의 주주등에 대해서는 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에 따른 경우를 제외하고는 증여세를 부과하지 아니한다.제13조(상속세 과세가액)

① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

② 제1항 제1호 및 제2호를 적용할 때 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 제1항 각 호의 재산가액을 가산한다.

③ 제46조, 제48조 제1항, 제52조 및 제52조의2 제1항에 따른 재산의 가액과 제47조 제1항에 따른 합산배제증여재산의 가액은 제1항에 따라 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.제28조(증여세액 공제)

① 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 그 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다. 다만, 상속세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여「국세기본법」 제26조의2제4항 또는 제5항에 따른 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우와 상속세 과세가액이 5억원 이하인 경우에는 그러하지 아니하다.제41조의4(금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여)

① 타인으로부터 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.

1. 무상으로 대출받은 경우 : 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액

2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우 : 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액

② 제1항을 적용할 때 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 증여재산가액을 계산한다.

③ 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우에 한정하여 제1항을 적용한다.

④ 제1항에 따른 적정 이자율, 증여일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.제43조(증여세 과세특례)

① 하나의 증여에 대하여 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2, 제42조의3, 제44조, 제45조 및 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정이 둘 이상 동시에 적용되는 경우에는 그 중 이익이 가장 많게 계산되는 것 하나만을 적용한다.

② 제31조 제1항 제2호, 제35조, 제37조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2, 제41조의4, 제42조 및 제45조의5에 따른 이익을 계산할 때 그 증여일부터 소급하여 1년 이내에 동일한 거래 등이 있는 경우에는 각각의 거래 등에 따른 이익(시가와 대가의 차액을 말한다)을 해당 이익별로 합산하여 계산한다.

③ 제2항에 따른 이익의 계산방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.제45조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제)

① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 “지배주주등”이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다.

1. 재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 것

2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도ㆍ제공받는 것

3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도ㆍ제공하는 것

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것제47조(증여세 과세가액)

① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호ㆍ제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조 및 제45조의2부터 제45조의4까지의 규정에 따른 증여재산(이하 “합산배제증여재산”이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.

(2)상속세 및 증여세법 시행령 제31조의4(금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등)

① 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 본문에서 “적정 이자율”이란 당좌대출이자율을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다. 다만, 법인으로부터 대출받은 경우에는「법인세법 시행령」 제89조제3항에 따른 이자율을 적정 이자율로 본다.

③ 법 제41조의4 제1항에 따른 이익은 금전을 대출받은 날(여러 차례 나누어 대부받은 경우에는 각각의 대출받은 날을 말한다)을 기준으로 계산한다.제34조의5(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제)

⑤ 법 제45조의5 제1항을 적용할 때 특정법인의 주주등이 증여받은 것으로 보는 경우는 같은 항에 따른 증여의제이익이 1억원 이상인 경우로 한정한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 사건 처분의 결정결의서, 주-AAA의 주식등변동상황명세서 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다.(가) 청구인 BBB은 피상속인의 배우자이고, 청구인 CCC 및 DDD은 피상속인의 자녀이다.(나) 주-AAA은 2015.8.21. 설립되어 부동산 임대업 등을 영위하고 있는 법인으로 피상속인의 사망 당시 주주내역은 아래 ＜표1＞과 같다.

＜표1＞

주-AAA의 주주내역

ㅇ

ㅇ

ㅇ(다) 청구인들이 이 사건 무상대여금만을 상속재산가액으로 하여 상속세를 신고ㆍ납부한데 대하여, 처분청은「상속세 및 증여세법」제41조의4및 같은 법 시행령 제31조의4 등에 의하여 이 사건 무상대여금에 따른 증여이익(쟁점금전무상대여이익)을 아래 ＜표2＞와 같이 산정하고, 이를 상속세 과세가액에 가산하는 한편,「상속세 및 증여세법」제28조제1항에 따라 쟁점금전무상대여이익에 대한 증여세 상당액(OOO원)을 산출세액에서 공제하여 이 사건 처분(아래 ＜표3＞ 참조)을 하였다.

＜표2＞

쟁점금전무상대여이익의 산정내역

ㅇ

ㅇ

ㅇ＜표3＞ 이 사건 처분의 상세내역

ㅇ

ㅇ

ㅇ

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴보건대, 청구인들은「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호의 “상속인이 아닌 자”에는 영리법인이 포함되지 않으므로 쟁점금전무상대여이익을 상속세 과세가액에 가산하여서는 아니된다고 주장하나,「상속세 및 증여세법」제13조제1항은 상속세의 부과대상이 될 재산을 미리 증여의 형식으로 이전하여 상속재산을 분산ㆍ은닉시키는 방법으로 고율의 누진세율에 의한 상속세 부담을 회피하거나 감소시키는 행위를 방지하고 이를 통해 조세부담의 공평을 도모하기 위한 규정인 점(대법원 2006.7.6. 선고 2004두14373 판결 등 참조),「상속세 및 증여세법」제13조제1항 제2호가 ‘상속인이 아닌 자’의 범위를 한정하고 있지 않고, 특히 영리법인을 제외한다는 취지를 규정하고 있지도 않은 점,「상속세 및 증여세법」제28조제1항은 상속세와 증여세를 이중으로 과세하거나 비과세 증여재산에 대한 상속세를 부과하는 불합리한 점을 제거하기 위하여 같은 법 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세를 상속세 산출세액에서 공제한다고 규정하고 있는데, 여기서 말하는 증여세액이란 증여재산에 대하여 부과된 또는 부과될 증여세액 혹은 비과세 증여재산의 경우는 과세대상인 것으로 가정하여 산출된 증여세액 상당액을 말하는 것(대법원 2012.5.9. 선고 2012두720 판결, 같은 뜻임)이므로 처분청이 위 조항에 따라 쟁점금전무상대여이익에 대한 증여세 상당액을 이 건 상속세 산출세액에서 공제하였다고 하여 청구주장처럼 세법 체계상 부당하다고 할 수 없어 보이는 점, 「상속세 및 증여세법」상 영리법인의 경우 증여세 납부의무가 없다 하더라도 그것이 반드시 다른 정책 목표인 상속세 누진과세의 적용을 배제하는 혜택을 주어야 하는 것으로 볼 수는 없어 보이는 점,「상속세 및

증여세법」제47조제1항은 같은 법 제41조의4에 따른 증여이익을 합산배제증여재산으로 규정하고 있지 않고, 쟁점금전무상대여이익을 상속세 과세가액에 가산한다고 하더라도 이에 상응하는 증여세액을 공제한 이상 청구인들이 추가로 부담하게 되는 세액은 이러한 합산과세로 인한 누진분 상당에 불과한 점 등에 비추어 처분청이 이 사건 무상대여금에 대하여「상속세 및 증여세법」제41조의4제1항 등에 따라 증여이익을 산정하고 그 증여이익에 해당하는 쟁점금전무상대여이익을 같은 법 제13조 제1항 제2호에 따라 피상속인의 상속세 과세가액에 가산하여 상속세를 부과한 이 사건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」 제80조의2및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.