특수관계자에게 주식을 저가양도한 것에 대한 부당행위계산부인(기각)

거주자가 특수관계있는 자와의 거래에서 시가보다 낮은 가액으로 주식을 양도하는 경우 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 부당행위계산부인규정을 적용할 수 있음

1. 처분개요

가. 청구인은 2008.3.9. 피상속인인 OOO가 사망함에 따라 상속이 개시되어 OOOOOO(O)의 주식 117,594주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 상속받고 2008.9.8. 형인 OOO에게 쟁점주식을 1주당 103,982원 합계 12,227,659,308원에 양도하고 2009.1.7. 양도소득과세표준을 신고하고 2009.1.10. 증권거래세 과세표준을 신고하였다.

나. 처분청은 OOOO국세청장으로부터 청구인 등에 대한 상속세조사결과를 통보받고, 명의개서일인 2008.9.8.을 기준으로쟁점주식의 1주당 가액을118,696원으로 평가한 후, 청구인이 특수관계자인 OOO에게쟁점주식을 시가보다 저가에 양도한 것으로 보아「소득세법」제101조에서 규정하는 부당행위계산부인규정을 적용하여 2009.9.17. 청구인에게 2008년 귀속 양도소득세 188,988,320원(과소신고가산세 16,800,455원, 납부불성실가산세 4,183,313원 포함) 및 2008년 9월분 증권거래세 10,442,920원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2009.11.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 이 건은 청구인이 쟁점주식을 상속받은 후 상속세 신고기한내에 적법하게 평가한 1주당 가액으로 양도하여 조세를 부당하게 감소시키고자 하는 의도나 행위가 없었던 경우이다. 비상장주식은 양도일이 속하는 사업연도의 직전사업연도 종료일 현재의 자산가치로 평가하여야 하는 것(「소득세법」제99조제1항 제5호 후단)임에도, 처분청이 명의개서일을 기준으로 하여 쟁점주식의 1주당 가액을 평가한 후 당해 주식을 저가양도한 것으로 보아 청구인에게 부당행위계산부인규정을 적용하여 양도소득세를 과세한 처분은 위법·부당하다.

(2) 설사, 처분청의 부과처분이 정당하다 하더라도, 이 건은 과세원인이 주식평가시점의 차이(모두 보충적 평가방법에 의한 평가임)에서 비롯된 것이므로 청구인에게는 정당한 사유가 있고, 특히 이 건은「국세기본법 시행령」제27조의2제2항 제2호 다목에 해당하므로 과소신고가산세를 부과한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인이 주장하는 쟁점주식의 1주당 가액은 양도일로부터 소급하여 6개월 전의 평가액이고 주식을 발행한 법인이 보유한 토지의 개별공시지가가 상승한 점 등에 비추어 객관적 교환가치로 인정하기는 어렵고, 처분청은 관련법령에 의하여 평가기준일인 명의개서일을 기준으로 쟁점주식의 1주당 시가를 적정하게 평가한 이상 그에 따라 한 이 건 과세처분은 정당하다.

(2)특수관계자간에 저가양도를 하고 이를 신고한 행위에정당한 사유가 있다고 보기는 어렵고, 청구인이 주장하는「국세기본법」제27조의2제2항 제2호 다목의 감면조항은 다른 세목의 과소신고가산세에 대한 것이나, 이 건과 같은 양도소득세는 적용대상이 아니다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구인이 특수관계자에게 쟁점주식을 저가양도한 것으로 보아 부당행위계산부인하고 양도소득세를 과세한 처분의 당부

② 청구인에게 과소신고가산세를 부과한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 소득세법제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.제101조【양도소득의 부당행위계산】

① 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계 있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해 연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

(2) 소득세법 시행령제162조【양도 또는 취득의 시기】

① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.1.대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일

3. 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일중 빠른 날제167조【양도소득의 부당행위 계산】

③ 법 제101조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다.

1. 특수관계 있는 자로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계 있는 자에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

④ 제98조 제1항 각호의 규정에 의한 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 토지 등을 시가를초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는「상속세 및 증여세법」 제60조내지 제64조와동법 시행령 제49조내지 제59조 및「조세특례제한법」 제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. 이 경우「상속세 및 증여세법 시행령」제49조제1항 본문 중 “평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간”은 “양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간”으로 보며,「조세특례제한법」제101조중 “상속받거나 증여받는 경우” 는 “양도하는 경우”로 본다.

(3)상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】

① 이 법에 의하여상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다.이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

(4)국세기본법 제47조의3(2008.12.26. 법률 제9263호로 개정된 것)【과소신고가산세】

① 납세자(「부가가치세법」 제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출한 경우로서 신고한 과세표준이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준에 미달한 경우에는 과소신고한 과세표준 상당액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “일반과소신고가산세액”이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 같은 법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준이 있는 경우에는 다음각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 과소신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당과소신고과세표준”이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 “부당과소신고가산세액”이라 한다). (단서 생략)

2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과소신고한 과세표준 상당액 중 부당과소신고과세표준을 차감한 과세표준이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

③ 제47조의2 제3항ㆍ제5항 및 제6항의 규정은 과소신고가산세의 부과에 관하여 준용한다.

④ 부당과소신고수입금액의 계산 등 과소신고가산세의 부과와 관련하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(5)국세기본법 시행령(2009.2.6. 대통령령 제21316호로 개정된 것)제27조의2【과소신고가산세】

② 법 제47조의3 제1항 단서에서 “같은 법 제17조의2 제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.1.「부가가치세법」제17조의2제3항 단서에 따라 관할 세무서장이 경정하는 경우

2. 상속재산 또는 증여받은 재산에 대하여 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사유로「상속세 및 증여세법」제67조또는 제68조에 따른 신고기한까지 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우가. 소유권에 관한 소송 등의 사유로 상속재산 또는 증여재산으로 확정되지 아니한 경우나.「상속세 및 증여세법」제18조부터 제23조까지, 제23조의 2, 제24조, 제53조 제1항 및 제54조에 따른 공제적용의 착오가 있었던 경우다.「상속세 및 증여세법」제60조제2항ㆍ제3항 및 제66조에 따라 평가한 가액으로 과세표준을 결정한 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.(가) 청구인은 쟁점주식을 양도한 것이 정상적인 거래임에도, 처분청이 일반적인 비상장주식의 거래를 도외시하고 명의개서일을 기준으로 하여 양도가액을 산정하여 양도소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

1) 청구인과 형 OOO는 2008.3.9. 아버지인 OOO가 사망함에 따라 OOOOOO(O)주식 210,594주를 상속받았다.

2) 청구인은 2008.9.8. 상속받은주식 중 117,594주(쟁점주식)를 1주당 103,982원 합계 12,227,659,308원에 양도하기로 하는 매매계약을 OOO와 체결하면서, 특약으로 “양도대금 중 청구인이 납부할 상속세 4,680,072,442원을 OOO가 납부하고, 나머지 양도대금 7,547,586,866원은 5년내에 지급하며, 계약을 체결한 후 주식평가금액의 증가로 인하여 청구인에게 추가로 상속세를 과세하는 문제가 발생하면 OOO가 납부”하기로 약정한 사실이 나타난다.3)청구인 등은 2008.3.9. 상속개시일을 기준으로「상속세 및 증여세법」제60조내지 제66조에 따라 평가한 쟁점주식의 1주당 가액인 103,982원으로 상속세를 신고하였고 이는 위 양도가액과 같다.

4) 처분청은 쟁점주식의 1주당 가액을 상속개시일이 아니라 명의개서일을 기준으로 하여 118,696원으로 평가한 후, 청구인이 형 OOO에게 저가양도한 것으로 보아 양도소득세를 과세하였다. (나)「상속세 및 증여세법」제60조에서저가양도 해당 여부를 판단하기 위한 기준이 되는 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립한다고 인정되는 가액이고, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 같은 법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있고,자산의취득시기 및 양도시기는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일로 한다고「소득세법 시행령」제162조제1항 제1호에서 규정하고 있다.

(다) 살피건대, 청구인은 쟁점주식의 명의개서일을 기준으로 쟁점주식의 1주당가액을 평가한 후 청구인이 쟁점주식을 저가양도한 것으로 보아 과세한 이 건 처분이 부당하다고 주장하고 있으나,「소득세법」제101조및 같은 법 시행령 제167조 및제162조 제1항 제1호 내지 제3호 등에 의하면, 거주자가 특수관계있는 자와의 거래에서 시가보다 낮은 가액으로 주식을 양도하는 경우 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 부당행위계산부인규정을 적용할 수 있고 이 경우 시가는 당해 재산의 대금을 청산한 날을 기준으로 평가하되, 만약 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 주식의 명의개서일을 기준으로 평가한다고 규정하고 있으므로, 청구인이 쟁점주식을 양도한 것에 대하여 처분청이 명의개서일인 2008.9.8.을 기준으로 하여 시가가 없는 쟁점주식을 보충적 평가방법에 의하여 평가하고 양도소득세를 과세한 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다.(가) 청구인은 조세를 부당하게 감소시킨 의도 또는 행위가 없었고, 이 건 거래가 부당행위계산부인대상에 해당하는지를 구체적으로 알기 어려웠으며, 또한 보충적 평가방법 적용의 평가기준일에 관한 이 건은「국세기본법」제47조의3제1항 단서 및 같은 법 시행령제27조의2 제2항 제2호 다목에 해당되므로 과소신고가산세를 부과함은 부당하다고 주장하고 있다.(나) 그러나, 청구인이 위와 달리 적용한 주식평가방법에 정당한 사유가 있는 것으로 보기 어렵고, 특히 청구인은 위의 법령의 적용대상에 해당된다고 주장하나 당해 법령에서 보충적 평가방법 등에 의하여 과세표준을 결정할 때 과소신고가산세를 제외할 수 있는 세목을 별도로 규정하고 있는데, 양도소득세는 이에 해당되지 아니하므로 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로「국세기본법」제81조및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.