쟁점부동산이 하나의 매매단위로 양도시 1세대1주택 비과세요건을 충족하는 것으로 보는 다가주택에 해당하지 않는 것으로 보고 청구인이 거주하는 부분을 제외한 부분에 대하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부

다가구주택 요건은 주택으로 쓰는 층수로만 규정되어 있을 뿐 한 세대가 독립적으로 거주할 수 있는 요건을 갖춘 주택으로 한정하지 아니하고 있으므로 일상적인 주거용도로 사용되는 이상 주택으로 쓰는 층수에 포함하는바 쟁점부동산 4층은 방과 화장실이 설치되어 있는 등 주거용으로 사용된 것으로 보이므로 이 건 처분에 잘못이 없음

1. 처분개요

가. 청구인은 2020.10.23. OOO 소재 토지 128.3㎡ 및 건물 250.75㎡(공부상 지상 4층 다가구주택, 토지 및 건물을 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 AAA에게 OOO원에 양도한 후, 2020.12.29. 처분청에 「소득세법」제95조 에 따른 1세대 1주택 비과세요건을 충족한 고가주택 양도에 해당한다고 보아 고가주택 기준금액(9억원) 초과분에 대한 양도차익을 산정하여 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 예정 신고·납부하였다.

나. 처분청은 청구인의 신고내역을 검토하는 과정에서 쟁점부동산이 1세대 1주택 비과세 특례를 적용받기 위해서는 주택으로 사용하는 층수가 3개 층 이하여야 하나, 쟁점부동산 중 실제 주택으로 사용한 층수가 4개 층(1∼4층을 주거용으로 사용)이므로 「건축법 시행령」제3조의5 ＜별표1＞의 단독주택 중 다가구주택이 아니라 공동주택 중 다세대주택에 해당한다고 보아 쟁점부동산 내 청구인이 거주한 3, 4층만 1세대 1주택 비과세특례를 적용하고, 나머지 부분은 중과세율을 적용하여 2021.6.11. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정.고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2021.7.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

쟁점부동산은 공부상 다가구주택(단독주택)으로 등재되어 있고, 쟁점부동산의 4층은 주방시설 없이 옥상에 증축한 방으로 외부에서 출입할 수 없는 구조로 독립된 주거생활을 할 수 있는 주택에 해당하지 않으므로 처분청이 쟁점부동산을 다세대주택으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당한 과세처분으로 취소되어야 한다.

(1) 청구인의 부친 BBB가 1997년 쟁점부동산을 3층 다가구주택으로 신축하여 1층과 2층은 타인에게 임대하였고 3층은 부친과 청구인이 주택으로 사용하였으나, 그 후 청구인 가족이 거주하기에 협소하여 3층 내부에서 옥상으로 통하는 계단을 만들고 주방시설 없이 옥상에 자녀들이 거주할 수 있는 방 2개(37.67㎡)를 증축하였다. 그 후 청구인은 2017.5.26. 부친이 20여년간 거주하던 쟁점부동산을 증여받아 거주하다 2020.10.23. 양도하였는바, 쟁점부동산의 4층은 주방시설이 없고, 외부에서 출입할 수도 없는 구조로 독립된 주거생활을 할 수 있는 주택에 해당되지 않아 1세대 1주택으로 판단하여 9억원 초과분에 대하여 양도소득세를 신고.납부하였다.

(2) 「주택법」제2조 와 같은 법 시행령 제2조, 제3조, 제9조에 따르면 주택이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물로 다가구주택은 단독주택, 다세대주택은 공동주택으로 분류하고, 공동주택은 세대별로 구분된 각각의 공간마다 별도의 욕실.부엌과 현관을 설치한 것인바, 과세관청과 법원은 독립된 주거생활을 할 수 있는 주택이란 세대가 독립되어 거주가 가능할 수 있도록 침실, 거실, 욕실, 주방과 가구 등 그 구조나 시설 등이 주거기능을 갖추고 있어서 식사, 배설, 수면 등을 할 수 있는 공간과 시설로 언제든지 주택으로 사용할 수 있는 상황이어야 한다고 해석하고 있다.

(3) 청구인이 양도한 쟁점부동산 중 1층～3층은 독립된 주거가 가능한 4가구이지만, 옥상에 설치한 방은 자녀들의 거주만을 위한 방으로 취사와 수도시설이 전혀 갖춰져 있지 않고, 3층 내부에서 계단을 통해야만 출입이 가능하여 실질적 독립된 주거생활을 할 수 있는 공간에 해당하지 않는다.

나. 처분청 의견

「건축법 시행령」[별표1] 제1호 다목에서 규정하는 다가구주택은 ‘주택으로 쓰는 층수가 3개 층 이하’인바, 쟁점부동산은 주택으로 사용하는 층수가 4개 층이므로 「소득세법 시행령」제155조 제5항 단서의 1세대 1주택의 비과세특례가 적용되는 다가구주택에 해당하지 않아 처분청이 쟁점부동산을 다세대주택으로 보아 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

(1) 쟁점부동산은 등기사항전부증명서 등 공부상 4개 층의 주택으로 등재되어 있고, 「소득세법」제89조 제1항 제3호 가목과 같은 법 시행령 제154조.제155조 및「건축법 시행령」[별표1] 제1호 다목에서 규정하는 1세대 1주택 비과세특례 대상인 다가구주택은 ‘주택으로 쓰는 층수가 3개 층 이하일 것’, ‘바닥면적의 합계가 660㎡ 이하일 것’ 및 ‘19세대 이하가 거주할 수 있을 것’라는 3개 요건을 모두 충족하여야 하므로 주택으로 사용되는 층수가 3개 층을 초과한다면 다가구주택으로 볼 수 없다할 것이다.

(2) 설령 청구인의 주장과 같이 쟁점부동산의 4층이 한 세대가 독립하여 거주할 수 있는 요건을 갖추지 못하였다고 하더라도, 다가구주택의 요건 규정에서 정하는 ‘주택으로 쓰는 층수’에 포함되지 않는다고 볼 수 없다. (가) 다가구주택의 요건 규정은 ‘주택으로 쓰는 층수’라고만 규정하고 있을 뿐, 그 주택을 한세대가 독립하여 거주할 수 있는 요건을 갖춘 주택에 한정하고 있지 않는바, ‘건물의 한 층이 세대가 독립하여 거주할 수 있는 요건을 갖추지 못하였더라도 일상적인 주거용으로 사용되는 이상 주택에 해당한다(서울행정법원 2020.3.18. 선고 2019구단69158 판결).’고 해석하는 것이 법령의 문언에 부합하고, 다가구주택 요건 규정에 주택의 개념을 한정하는 규정이 별도로 없는 이상 달리 해석할 여지가 없다고 할 것이다. (나) OOO에게 회신받은 확정일자 부여내역과 임차인의 주민등록등(초)본에 따르면 쟁점부동산의 3, 4층은 청구인이 거주하다가 임차인 CCC 외 6명이 2019.2.27.～2020.8.20.(전입신고일 기준)까지 거주 중이었음이 확인되고, 확정일자 부여와 관련된 사항은 다음 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞ 확정일자 부여내역 OOO (다) 임차인 CCC와 유선상으로 확인한 바 쟁점부동산의 4층은 방 2개, 화장실 1개 구조로 되어 있으며 3층～4층에서 임차인 본인을 포함하여 총 7명이 거주하였다고 진술하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점부동산이 1세대 1주택 비과세특례가 적용되는 다가구주택에 해당한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

: ＜별지＞ 기재

다. 사실관계

(1) 쟁점부동산의 등기사항전부증명서와 일반건축물대장에 의하면, 청구인의 부친은 1994.11.3. 취득한 쟁점부동산 부속토지(대지면적 128.3㎡)에 1997.11.14. 지상 1층～3층 건물(1층～3층 다가구용 단독주택)을 신축하였고, 4층(37.67㎡)은 2006.7.27.「특정건축물정리에 관한 특별조치법」에 따라 사용승인.증축된 것으로 나타나는바, 각 층별 용도와 면적은 아래 ＜표2＞, 변동사항은 아래 ＜표3＞와 같다. ＜표2＞ 쟁점부동산 양도일 현재 용도 OOO ＜표3＞ 변동내용 및 원인 OOO

(2) 처분청이 제출한 등기사항전부증명서에 따르면 청구인의 부친은 2017.5.26. 쟁점부동산을 청구인에게 증여하였고, 청구인은 2020.10.23. 이를 AAA에게 양도한 사실이 확인된다.

(3) 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음과 같은 사실이 인정된다. (가) OOO에게 회신받은 전입세대 열람내역과 확정일자 부여내역에 따르면 쟁점부동산 3, 4층의 전입세대는 다음 ＜표4＞와 같고, 확정일자 부여내역은 다음 ＜표5＞와 같다. ＜표4＞ 전입세대 열람내역 OOO ＜표5＞ 확정일자 부여내역 OOO (나) 처분청이 제출한 임차인의 주민등록등(초)본에 따르면, 임차인은 쟁점부동산에 2019.2.27.전입하였다가 2020.8.21. OOO로 전출한 사실이 확인된다. (다)우리 원에서 2022.8.4. 임차인에게 문의한바 임차인은 쟁점부동산 3층과 4층에 주민등록과 달리 6명과 함께 거주하였고, 3명은 3층에, 4명은 4층에 실제로 거주하였으며, 쟁점부동산의 4층은 주방없이 방 2개, 화장실 1개의 구조로 되어 있고 청구인이 주장한 바와 같이 4층에 별도의 출입구 없이 3층 내부에서 계단을 통해야만 출입이 가능하다고 답변하였다.

(4) 「소득세법 시행령」제155조 제15항은「건축법 시행령」[별표1] 제1호 다목에 해당하는 다가구주택을 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 보아 1세대 1주택 비과세를 적용하도록 규정하고 있고,「건축법 시행령」[별표1] 제1호 다목은 다가구주택이라 함은 ‘주택으로 쓰는 층수가 3개 층 이하일 것’, ‘1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 660㎡ 이하일 것’, ‘19세대 이하가 거주할 수 있을 것’의 3개 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것으로 규정하고 있다. 한편 「건축법 시행령」제119조 제1항 제9호는 옥탑이 해당 건축물 건축면적의 8분의 1 이하인 것은 층수에 산입하지 아니한다고 규정하고 있다.

(5)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산은 공부상 다가구주택(단독주택)으로 등재되어 있고, 쟁점부동산의 4층은 주방시설 없이 옥상에 증축한 방으로 외부에서 출입할 수 없는 구조로 독립된 주거생활을 할 수 있는 주택에 해당하지 않으므로 ‘주택으로 쓰는 층수’에 포함되지 않는다고 주장하나, 다가구주택의 요건 규정은 ‘주택으로 쓰는 층수’라고만 규정하고 있을 뿐, 그 주택을 한 세대가 독립하여 거주할 수 있는 요건을 갖춘 주택에 한정하고 있지 아니하므로 건물의 한 층의 구조 및 기능이 한 세대가 독립하여 거주할 수 있는 요건을 갖추지 못하였다고 하더라도 일상적인 주거 용도로 사용하는 층은 그것이 건축법령상 건물의 층수에 해당하는 이상 ‘주택’으로 쓰는 층수에 포함된다고 보아야 하는 점, 다가구주택에 대한 1세대 1주택 비과세 특례를 규정한 해당 조항에서 복층 구조의 2층 이상을 1개 층으로 보아 주택수를 계산하여 다가구주택 여부를 판정하도록 규정하고 있지 아니한바, 쟁점건물의 건축물대장상 3층(68.00㎡)과 4층(37.67㎡)의 층수는 명확히 구분된 것으로 보이는 점, 청구인도 쟁점건물의 3.4층을 출입문과 주방이 하나인 복층구조라 표현하고 있어 1세대(가구)가 독립하여 거주할 수 있는 2개 층으로 보이는 점, 청구인은 쟁점부동산의 4층 옥탑은 방 2개와 화장실이 설치되어 있고, 3층은 청구인의 가족과 부모님이 거주하기에 협소하여 4층을 자녀들의 거주 목적으로 방 2개와 화장실의 구조로 증축하였다고 주장한바, 청구인의 자녀가 4층을 주거용으로 사용한 것으로 보이고, 쟁점부동산의 임차인도 3.4층에서 임차인 본인을 포함하여 총 7명이 거주용으로 사용하였다고 진술한 점, 「건축법 시행령」제119조 제1항 제9호는 옥탑이 해당 건축물 건축면적의 8분의

1 이하인 것은 층수에 산입하지 아니한다고 규정하고 있는바, 쟁점부동산의 건축물대장에 의하면, 옥탑면적이 37.67㎡로서 이는 쟁점부동산 건축면적 76.33㎡의 8분의 1인 9.55㎡를 초과하는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점부동산의 4층 옥탑을 ‘주택으로 쓰는 층수’에 해당하는 것으로 보아 청구인이 거주한 3.4층만을 1세대 1주택 비과세특례를 적용하고 나머지 층은 이를 배제하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 관련 법령

(1) 소득세법(2019.12.31. 법률 제16834호로 일부개정된 것) 제89조(비과세 양도소득)

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

(2) 소득세법 시행령(2020.10.7., 대통령령 제31083호로 일부개정된 것) 제154조(1세대 1주택의 범위)

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. (단서 생략) 제155조(1세대 1주택의 특례)

⑮ 제154조 제1항을 적용할 때 「건축법 시행령」[별표1] 제1호 다목에 해당하는 다가구주택은 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획된 부분을 각각 하나의 주택으로 본다. 다만, 해당 다가구주택을 구획된 부분별로 양도하지 아니하고 하나의 매매단위로 하여 양도하는 경우에는 그 전체를 하나의 주택으로 본다.

(3) 건축법(2020.4.7. 법률 제17223호로 일부개정된 것) 제2조(정의)

② 건축물의 용도는 다음과 같이 구분하되, 각 용도에 속하는 건축물의 세부 용도는 대통령령으로 정한다.

1. 단독주택

2. 공동주택

(4) 건축법 시행령(2021.1.8. 대통령령 제31382호로 개정되기 전의 것) 제3조의5(용도별 건축물의 종류) 법 제2조 제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다.

[별표 1] 용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

1. 단독주택[단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터ㆍ공동육아나눔터( 「아이돌봄 지원법」 제19조 에 따른 공동육아나눔터를 말한다. 이하 같다)ㆍ작은도서관( 「도서관법」 제2조 제4호 가목에 따른 작은도서관을 말하며, 해당 주택의 1층에 설치한 경우만 해당한다. 이하 같다) 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다]

가. 단독주택

나. 다중주택(생략)

다. 다가구주택 : 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니하는 것을 말한다.

1) 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.

2) 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것

3) 19세대 (대지 내 동별 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하가 거주할 수 있을 것

2. 공동주택[공동주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터ㆍ공동육아나눔터ㆍ작은도서관·노인복지시설(노인복지주택은 제외한다) 및 「주택법 시행령」제10조 제1항 제1호에 따른 원룸형 주택을 포함한다]. (단서 생략)

다. 다세대주택 : 주택으로 쓰는 1개 동의 바닥면적 합계가 660제곱미터 이하이고, 층수가 4개 층 이하인 주택(2개 이상의 동을 지하주차장으로 연결하는 경우에는 각각의 동으로 본다)

제119조(면적 등의 산정방법)

① 법 제84조에 따라 건축물의 면적ㆍ높이 및 층수 등은 다음 각 호의 방법에 따라 산정한다. 9.층수: 승강기탑(옥상 출입용 승강장을 포함한다), 계단탑, 망루, 장식탑, 옥탑, 그 밖에 이와 비슷한 건축물의 옥상 부분으로서 그 수평투영면적의 합계가 해당 건축물 건축면적의 8분의 1( 「주택법」 제15조 제1항에 따른 사업계획승인 대상인 공동주택 중 세대별 전용면적이 85제곱미터 이하인 경우에는 6분의

1) 이하인 것과 지하층은 건축물의 층수에 산입하지 아니하고, 층의 구분이 명확하지 아니한 건축물은 그 건축물의 높이 4미터마다 하나의 층으로 보고 그 층수를 산정하며, 건축물이 부분에 따라 그 층수가 다른 경우에는 그 중 가장 많은 층수를 그 건축물의 층수로 본다.