체납된 양도소득세의 법정기일이 근저당권설정일보다 빠른 것으로 보아 배분금을 국세체납액에 우선 배분한 처분의 당부

국기법§35②1에 따른 쟁점체납액의 법정기일이 쟁점토지에 대한 쟁점근저당권 설정일보다 앞서므로 청구법인의 쟁점근저당권부 채권보다 쟁점체납액에 공매대금이 먼저 배분되어야 할 것으로 보이는 점 등에 비추어, 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단됨

1. 처분개요

가. 청구인은 2008.4.5. 취득한 부산광역시 금정구 OOO 소재 단독주택(이하 “쟁점주택”이라 한다)을 2023.3.29. 양수인에게 OOO원에 양도하면서 2023.4.24. 1세대 1주택 비과세를 적용하여 신고·납부(OOO원)하였다가, 2023.5.31. 1세대 1주택 비과세를 배제하여 양도소득세를 재신고(OOO원) 하였다.

나. 처분청은 청구인의 양도소득세 신고 후 과소납부를 사유로 2023.7.16. 청구인에게 2023년 귀속 양도소득세 OOO원을 고지하였으나, 청구인은 2024.1.12. 쟁점주택의 양도에 대하여 청구인의 배우자가 2022.12.2. 유증받은 부산광역시 동래구 OOO 소재 4층 다세대주택(이하 “상속주택”이라 한다)이 「소득세법 시행령」 제155조 제20항 및 제23항에 따른 장기임대주택에 해당되므로 쟁점주택에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용하여 달라는 경정청구를 제기하였다.

다. 처분청은 쟁점주택의 양도일 당시 상속주택에 대해 민간임대주택으로 임대사업자등록이 되어 있지 않은 상태였으므로 비과세 규정을 적용할 수 없다고 하여 2024.3.14. 청구인의 경정청구를 거부하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2024.6.10. 이의신청을 거쳐 2024.10.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 상속주택은 장기임대주택에 해당하므로 주택 수 산정에서 제외하여야 한다.(가) 「소득세법 시행령」 제155조 제23항에 따르면 장기임대주택의 등록말소 후 5년 이내에 거주주택을 양도하는 경우, 장기임대주택은 1세대 1주택 판정 시 주택 수에서 제외하도록 되어 있다. 이 건의 경우 유증받은 장기임대주택(상속주택)은 자동말소된 장기임대주택으로서 별도 세대가 상속받은 경우 상속인에게 동 조항이 적용될 수 있느냐가 쟁점인데, 10년 이상 임대하여 장기임대주택 요건을 충족한 주택을 동일 세대가 아닌 별도 세대가 상속받은 경우에도 거주주택 특례를 적용하여 자동말소일로부터 5년 이내에 거주주택을 양도할 경우 주택 수 산정에서 제외하여야 한다.(나) “상속”은 피상속인의 재산과 관련된 포괄적인 권리·의무가 상속인에게 승계되는 것으로, 국세청은 예규를 통해 포괄승계하여 취득한 임대주택이 자동말소된 경우의 거주주택 적용여부(서면법규재산 2022-2182, 2022.9.23.)에 대하여 등록말소된 이후 5년 이내에 거주주택을 양도하는 경우 임대기간 요건을 갖춘 것으로 보아 「소득세법 시행령」 제155조 제20항이 적용된다고 보았다.(다) 따라서 10년 이상 임대하여 장기임대주택 요건을 충족한 상속주택을 별도 세대가 상속받은 경우에도 거주주택 특례를 적용하여 자동말소일로부터 5년 이내에 거주주택 양도시 주택 수 산정에서 제외하여야 한다.

(2) 청구인 세대와 장인·장모(피상속인) 세대는 사실상 동일 세대이다.(가) 생계를 같이하는 동거가족이라 함은 현실적으로 생계를 같이하는 동거가족을 의미하고, 반드시 주민등록상 세대를 같이함을 요하지는 않으나, 일상생활에서 볼 때 유·무상을 통하여 동일한 생활자금으로 생활하는 단위를 의미하며(조심 2015부5817, 2016.2.1.), 장기간 투병 중이던 고령의 장인(34년생)과 장모(38년생)의 생활을 청구인의 배우자가 오가며 돌보았으므로 두 세대는 사실상 동일 세대로 볼 수 있다.(나) 청구인과 배우자, 배우자의 부모 모두 고령으로 장기간 소득이 없는 상태였고, 쟁점주택과 상속주택의 임대료 수입과 각각의 주택을 담보로 한 차입금 등으로 생활하였으며, A(장모) 예금거래내역서와 같이 병원비 등이 부족하여 청구인의 배우자가 통장으로 이체한 생활비 등으로 생계를 유지하였고, 아파트 관리사무실에서 확인한 차량현황에서도 청구인의 배우자가 장인·장모가 거주하던 아파트를 오가며 부모를 돌봐왔음을 확인할 수 있는바, 두 세대는 사실상 동일세대로 판단할 수 있으므로 「소득세법 시행령」 제155조 제20항에 따른 거주주택 특례 적용이 가능할 것으로 판단된다.

나. 처분청 의견

(1) 「소득세법 시행령」 제155조 제20항의 거주주택 비과세 특례 적용 요건, 즉 장기임대주택과 그 밖의 1주택을 소유하고 있는 1세대가 해당 거주주택을 양도하는 경우 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보기 위한 요건을 살펴보면,

① 거주주택은 보유기간 중 거주기간이 2년 이상일 것,

② 장기임대주택은 양도일 현재 「소득세법」 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있을 것 등의 요건을 규정하고 있다.청구인의 아내 B은 모친으로부터 2022.12.2. 유증받은 상속주택에 대하여 2023.1.13. 동래세무서에 사업자등록, 2023.5.31. 동래구청에 민간임대주택으로 임대사업자등록을 하였고, 청구인이 쟁점주택을 양도한 2023.3.29. 양도일 당시 장기임대주택인 상속주택은 「소득세법」 제168조에 따른 사업자등록은 되어 있으나, 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 민간임대주택으로 등록되어 있지 않으므로 거주주택 비과세 특례 규정을 적용할 수 없다.

(2) 청구인은 청구인의 장모가 상속주택에 대하여 2002.3.21. 민간임대주택으로 등록하여 「소득세법 시행령」 제155조 제20항의 거주주택 비과세 특례 요건을 충족하였고, 유증으로 인하여 청구인의 아내 B이 포괄적인 권리·의무를 승계 취득하였으므로, 임대등록이 자동말소(2020년 8월)된 후 5년 이내에 거주주택을 양도하는 경우에 해당되므로 「소득세법 시행령」 제155조 제23항을 적용하여 상속주택을 1세대 1주택 판정 시 주택수에서 제외하여야 함을 주장하나, 청구인의 경우는 포괄승계로 취득한 임대주택이 자동말소된 것이 아니라, 자동말소된 임대주택을 포괄승계로 취득한 것으로 청구인이 제시한 국세청 예규와는 사실관계가 상이하다.

(3) 또한, 청구인의 장인·장모가 상속주택을 근거로 거주주택 비과세 특례 규정을 적용받을 수 있는 거주주택은 청구인의 쟁점주택이 아니라 장인·장모가 보유하였던 부산광역시 동래구 OOO 소재 3층 겸용주택인 것으로 판단되고, 이와 같이 장인·장모의 거주주택과 청구인 세대의 거주주택이 별개의 다른 주택이므로 2002.3.21. 상속주택을 민간임대주택으로 등록한 것을 청구인 세대에게 그대로 적용할 수없다.

(4) 청구인이 거주주택 비과세 특례를 적용받기 위해 청구인의 아내 B이 상속주택을 유증받은 2022.12.2.부터 쟁점주택의 잔금청산일 2023.3.29. 기간 동안 관할세무서에 사업자등록 및 관할지방자치단체에 민간임대주택으로 임대사업자등록을 하여야 하나, 청구인은 상속주택에 대하여 2023.1.13. 동래세무서에 사업자등록을 하였고 2023.5.31. 동래구청에 민간임대주택으로 임대사업자등록을 함으로써 쟁점주택의 양도일 당시에는 요건을 미충족하였으므로 거주주택 비과세 특례 규정이 적용될 수 없다.

(5) 청구인은 아내 B이 고령의 부모를 사실상 부양하였으므로 동일한 세대로 볼 수 있어 거주주택 비과세 특례 적용이 가능하다고 주장하나, 청구인의 배우자가 고령의 부모님의 병원비, 간병비 등을 부담하고, 부모님이 거주하던 아파트에 오가며 돌보았다는 사실만으로 청구인 세대와 동일한 세대로 볼 수는 없다.「소득세법」 제88조 제6호 “1세대”의 용어 정의를 볼 때, 주소지 이력, 연령·혼인 여부·재산 현황 등을 고려하면 청구인 세대와 장인·장모 세대는 같은 주소에서 생계를 같이 하는 동일한 1세대로 보기 어렵고, 각각 별개의 1세대를 구성하는 것으로 보아야 할 것이므로 청구인의 경정청구를 거부한 처분은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

민간임대주택으로 임대사업자 등록이 되어 있지 않은 상속주택을 보유한 상황에서 쟁점주택을 양도한 것에 대하여 비과세를 부인한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. “1세대”란 거주자 및 그 배우자(법률상 이혼을 하였으나 생계를 같이 하는 등 사실상 이혼한 것으로 보기 어려운 관계에 있는 사람을 포함한다. 이하 이 호에서 같다)가 그들과 같은 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 자[거주자 및 그 배우자의 직계존비속(그 배우자를 포함한다) 및 형제자매를 말하며, 취학, 질병의 요양, 근무상 또는 사업상의 형편으로 본래의 주소 또는 거소에서 일시 퇴거한 사람을 포함한다]와 함께 구성하는 가족단위를 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 배우자가 없어도 1세대로 본다.제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.

(2) 소득세법 시행령제154조(1세대 1주택의 범위)

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.제155조(1세대1주택의 특례)

(20) 제167조의3 제1항 제2호에 따른 주택{같은 호 가목 및 다목에 해당하는 주택의 경우에는 해당 목의 단서에서 정하는 기한의 제한은 적용하지 않되, 2020년 7월 10일 이전에 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자등록 신청(임대할 주택을 추가하기 위해 등록사항의 변경 신고를 한 경우를 포함한다)을 한 주택으로 한정하며, 같은 호 마목에 해당하는 주택의 경우에는 같은 목 1)에 따른 주택[같은 목

2) 및 3)에 해당하지 않는 경우로 한정한다]을 포함한다. 이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다} 또는 같은 항 제8호의2에 해당하는 주택(이하 “장기어린이집”이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 “거주주택”이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 「영유아보육법」 제13조제1항에 따른 인가를 받거나 같은 법 제24조제2항에 따른 위탁을 받아 어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 “직전거주주택”이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우로 한정한다. 이하 이 항에서 “직전거주주택보유주택”이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

1. 거주주택 : 보유기간 중 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자 등록을 한 날, 「영유아보육법」 제13조제1항에 따른 인가를 받은 날 또는 같은 법 제24조제2항에 따른 위탁의 계약서상 운영개시일 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것

2. 장기임대주택 : 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대보증금 또는 임대료(이하 이 호에서 “임대료등”이라 한다)의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등의 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 「민간임대주택에 관한 특별법」 제44조 제4항의 전환 규정을 준용한다.

(23) 제167조의3 제1항 제2호 가목 및 다목부터 마목까지의 규정에 해당하는 장기임대주택(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택으로 한정한다)이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 등록이 말소된 경우에는 해당 등록이 말소된 이후(장기임대주택을 2호 이상 임대하는 경우에는 최초로 등록이 말소되는 장기임대주택의 등록 말소 이후를 말한다) 5년 이내에 거주주택을 양도하는 경우에 한정하여 임대기간요건을 갖춘 것으로 보아 제20항을 적용한다.

2. 「민간임대주택에 관한 특별법」 제6조 제5항에 따라 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된 경우

(3) 민간임대주택에 관한 특별법제5조(임대사업자의 등록)

① 주택을 임대하려는 자는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장(구청장은 자치구의 구청장을 말하며, 이하 “시장ㆍ군수ㆍ구청장”이라 한다)에게 등록을 신청할 수 있다. 다만, 외국인은 국내에 체류하는 자로서 「출입국관리법」 제10조의 체류자격에 따른 활동범위를 고려하여 대통령령으로 정하는 체류자격에 해당하는 경우에 한정하여 등록을 신청할 수 있다.

② 제1항에 따라 등록하는 경우 다음 각 호에 따라 구분하여야 한다.

3. 공공지원민간임대주택, 장기일반민간임대주택제6조(임대사업자 등록의 말소)

⑤ 종전의 「민간임대주택에 관한 특별법」 제2조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트(「주택법」 제2조 제20호의 도시형 생활주택이 아닌 것을 말한다)를 임대하는 민간매입임대주택 및 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택은 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.(가) 쟁점주택과 상속주택의 취득 등의 시기는 다음과 같다.

ㅇ

ㅇ

ㅇ(나) 상속주택은 2003.10.29. 이전까지 지방자치단체장에게 임대사업자등록을 하고, 2004.6.30.까지 관할 세무서장에게 주택임대사업자로 등록하였으며, 5년 이상 임대의무 조건 등을 충족한 장기임대주택이었고, 2020년 8월 이후 임대주택이 자동말소된 것에 대해 청구인과 처분청이 이견이 없다.(다) 처분청은 상속주택이 쟁점주택 양도 후인 2023.5.31. 장기일반민간임대주택으로 등록하였으므로 요건 미충족으로 거주주택 비과세 특례규정이 적용될 수는 없다는 의견이나, 청구인은 상속주택을 포괄적으로 상속받은 것이므로 지위를 그대로 이전받았고, 장기임대주택 자동말소(10년)된 이후 동일세대원(배우자)이 상속받고, 5년 내 거주주택을 양도하는 경우 배우자가 고령의 부모님을 사실상 부양하는 등 1세대 1주택 거주주택 비과세 규정을 적용할 수 있다고 주장하며, 청구인의 배우자가 부모에게 입금한 내역이 나타나는 A(장모)의 예금거래내역서, 장인·장모의 거주주택에 등록된 “차량현황”(청구인의 배우자 B 소유) 등을 제출하였다.(라) 청구인이 제출한 A(장모)의 예금거래내역(2018.6.1.~2022.12.31., 별첨)에 따르면 대출금, 상속주택의 보증금과 임대료, 자녀이자 청구인의 배우자인 B이 입금한 금액 등이 주요 입금내역으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택의 양도에 대하여 「소득세법 시행령」 제155조 제20항 등에 따라 거주주택 비과세특례를 적용할 수 있다고 주장하나, 「소득세법 시행령」 제155조 제20항 제2호에 따르면, 거주주택의 1세대 1주택 비과세를 적용받을 수 있는 장기임대주택은 양도일 현재 사업자등록을 하고, 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있을 것 등을 요건으로 하고 있으나, 상속주택은 민간임대주택의 등록이 말소된 후 청구인 세대에게 이전(유증)되었고, 쟁점주택의 잔금청산일 이후인 2023.5.31. 임대주택 등록을 하는 등 쟁점주택에 대하여 비과세가 적용되지 않는 것으로 보이는 점, 청구인은 장인·장모 세대와 청구인 세대는 사실상 생계를 같이하는 동일 세대로 보아야 한다고 주장하나, A(장모)의 예금거래내역에 따르면 상속주택의 임대료와 상속주택을 담보로 한 보증금 등의 입금내역이 나타나고, 청구인 세대와 장인·장모 세대는 각각의 주소지에서 따로 거주하였던 점 등에 비추어 청구인의 배우자가 일정 금액의 생활비 등을 지원했다는 사정만으로 별도의 주소지에서 별도의 생계를 유지하는 것으로 보이는 각 세대를 동일한 세대로 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.