부당행위판단기준일인 쟁점주식의 매매계약일이 언제인지 여부

이중과세 조정을 위해 규정된 「소득세법 시행령」제163조 제10항 제1호는 수증자가 쟁점주식을 차후 양도할 경우에 적용되는 규정인 점, 청구인은 20XX.XX.XX. 쟁점주식을 매매한 것으로 작성된 양도계약서를 첨부하여 양도소득세를 신고하였고, 청구인은 20△△년에쟁점주식 양도계약을 체결하였다는 주장을 입증할 수 있는 객관적인 증빙을 제시하지 못한 점 등에 비추어 20XX.XX.XX.을 기준으로 부당행위계산 여부를 판단한여 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음

1. 처분개요

가. OOO장은 2013.5.6.～2013.6.9. 기간 동안 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, 청구인은 2010.12.14. OOO의 주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 아들인 OOO에게 증여한 것으로 보아 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의하여 쟁점주식을 1주당 OOO원으로 평가하여 증여재산가액을 산정하고 2013.9.25. OOO에게 2010.12.14. 증여분 증여세 OOO원을 결정하였다.

나. OOO은 이에 불복하여 2013.10.30. 심판청구를 제기하였고, 우리원은 2014.4.28. OOO이 쟁점주식을 유상으로 취득하였는지 여부를 재조사하라는 결정을 하였는바, OOO장은 재조사한 결과, 쟁점주식에 대하여 양도대금이 지급된 부분은 인정되나 양도소득세 부당행위계산부인 대상 및 특수관계자 간 저가 양수에 따른 이익의 증여 대상에 해당된다고 보아 처분청에 과세자료를 통보하였다.

다. 처분청은 쟁점주식 거래가양도소득세 부당행위계산부인 대상 및 특수관계자 간 저가 양수에 따른 이익의 증여대상에 해당된다고보아OOO에게 당초 부과하였던 증여세를 취소한후 2014.10.6. OOO에게 2010.12.14. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하고, 2015.4.15. 청구인에게 2010년 귀속 양도소득세 OOO원을경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2015.4.29. 이의신청을 거쳐 2015.8.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점주식의 취득가액 산정과 관련하여, 처분청은 청구인에 대한 양도소득세 부과처분을 함에 있어 쟁점주식의 양수인 OOO에 대한 증여재산가액을 쟁점주식의 취득가액에 가산하여야 함에도 불구하고 증여재산가액을 전혀 가산하지 아니한 채 쟁점주식의 취득가액을 OOO원으로 산정하여 위 증여재산가액에 해당하는 부분에 대하여 이중과세를 하는 위법·부당한 처분을 하였다.

(2) 부당행위 판단 기준일과 관련하여, 청구인은 2006.1.1. OOO과 쟁점주식 양도계약을 구두체결하고 매매대금의 대가를 2006.1.20.부터 2008.7.3.까지 청구인 명의의 계좌로 입금된 OOO원과 2009년 12월 청구인에게 제공된 OOO 소유 아파트 무상사용권으로 갈음하였다.

따라서, 부당행위 판단 기준일은 2006.1.1.로 보아야 하고, 처분청이 쟁점주식의 양도대가를 청구인 명의의 계좌로 입금된 OOO원과 청구인에게 제공된 아파트 무상사용권으로 보고 있음에도 쟁점주식의 양도양수계약서(청구인과 OOO 간의 이 건 주식양도양수계약서는 OOO 직원들 명의로 주식을 분산하여 양도소득세를 신고하는 과정에서 사실과 다르게 작성된 계약서임)상 양도일인 2010.12.14.을 기준일로 하여 부당행위에 해당되는지를 판단한 것은 위법·부당 하다.

나. 처분청 의견

청구인이 매매대금으로 받았다고 주장하는 2006.1.20.부터 2008.7.3.까지 청구인 명의의 계좌로 입금된 OOO원은 쟁점주식 매매대금으로 수령한 것인지 확인이 불분명하고, 2009년 12월 OOO이 청구인에게 제공한 아파트 무상사용권은 동 아파트가 2010.5.20. OOO의 배우자인 OOO에게 증여되었으므로 쟁점주식의 매매대가로 볼 수 없다.

따라서, 쟁점주식의 양도양수계약서상 계약체결일인 2010.12.14.을기준일로 하여 부당행위 여부를 판단한 처분청의 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점주식 거래를 양도소득세 부당행위계산부인 대상으로 보아 양수자가 증여받은 것으로 본 증여재산가액을 양도자인 청구인의 쟁점주식취득가액에 가산하여야한다는 청구주장의 당부

② 부당행위 판단기준일인 쟁점주식의 매매계약일이 언제인지

나. 관련 법령 등

(1)소득세법 제94조【양도소득의 범위】

① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식 또는 출자지분(괄호 생략)의 양도로 발생하는 소득나. 주권상장법인이 아닌 법인의 주식등제96조【양도가액】

① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하"실지거래가액"이라 한다)에 따른다.제97조【양도소득의 필요경비 계산】

① 거주자의 양도차익을 계산할때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득당시의 기준시가나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액제101조【양도소득의 부당행위계산】

① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

⑤ 제1항에 따른 특수관계인의 범위와 그 밖에 부당행위계산에 필요한사항은 대통령령으로 정한다.

(2)소득세법 시행령 제163조【양도자산의 필요경비】

⑩ 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문은 다음 각 호에 따라 적용한다.1.「상속세 및 증여세법」 제3조제1항 단서, 제33조부터 제39조까지,제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지,제42조 및 제45조의3에 따라 상속세나 증여세를 과세받은 경우에는해당 상속재산가액이나 증여재산가액(같은 법 제45조의3에 따라 증여세를 과세받은 경우에는 증여의제이익을 말한다) 또는 그 증·감액을 취득가액에 더하거나 뺀다.제167조【양도소득의 부당행위계산】③법 제101조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때를 말한다. 다만, 시가와 거래가액의 차액이 3억원이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 때

2. 그 밖에 특수관계인과의 거래로 해당 연도의 양도가액 또는 필요경비의 계산시 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때

④ 제98조 제1항에 따른 특수관계인과의 거래에 있어서 토지등을 시가를초과하여 취득하거나 시가에 미달하게 양도함으로써 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 취득가액 또는 양도가액을 시가에 의하여 계산한다.

⑤ 제3항 및 제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가는「상속세 및 증여세법」제60조내지 제64조와동법 시행령 제49조내지 제59조 및「조세특례제한법」제101조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다.이 경우「상속세 및 증여세법 시행령」 제49조제1항 본문 중 "평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간"은 "양도일 또는 취득일 전후 각 3월의 기간"으로 보며,「조세특례제한법」제101조 중 "상속받거나 증여받는 경우"는 "양도하는 경우"로 본다.

(3) 상속세 및 증여세법제35조【저가·고가 양도에 따른 이익의 증여 등】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에 대해서는 해당 재산을 양수하거나 양도하였을 때에 그 대가와 시가의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령으로 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 한다.

1. 타인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자(4)상속세 및 증여세법 시행령 제26조【저가·고가양도에 따른 이익의 계산방법 등】

① 법 제35조 제1항 제1호에서 "낮은 가액"이란 양수한 재산(다음 각 호의 것을 제외한다)의 시가(법 제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 "시가"라 한다)에서 그 대가를 뺀 가액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다.

1. 법 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채 등2.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 거래소에 상장되어 있는 법인의 주식 및 출자지분으로서 증권시장에서 거래된 것(제33조 제2항에 따른 시간외시장에서 매매된 것을 제외한다)

③ 법 제35조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 이익"이란 제1항 및 제2항에 따라 계산한 대가와 시가와의 차액에서 다음 각 호의 가액 중 적은 금액을 뺀 가액을 말한다.

1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액

2. 3억원

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 심리자료 등을 보면, OOO장은 실리 기업에 대한 법인세 정기조사시 주식변동조사를 실시하여 OOO 외 7인의 주식 취득분에 대하여 수증받은 것으로 보아 증여세를 과세 하였고, OOO외 7인은 심판청구를 하여 우리 원은 OOO이 받은 주식에 대하여는OOO이 유상으로 취득하였는지 여부를 재조사하라는 결정을 하였으며,처분청은 OOO이 아버지인 청구인으로부터 받은 쟁점주식에 대하여는 유상취득을 인정한 후(당초 증여세 OOO원 직권취소),「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의하여 쟁점 주식을 1주당OOO원으로 평가하고 청구인이 아들 OOO에게 저가(1주당 OOO원)로 양도하였음을 이유로 저가양수에 따른 증여이익 과세대상 및양도소득 부당행위계산부인 대상으로 판단하여 아래 <표>와 같이 OOO에게 증여세를부과하고, 청구인에게 이 건 과세 처분을 한 사실이 나타난다.<표> 처분청 과세내역(2)먼저, 쟁점①에 대해서 살펴본다. (가)「소득세법」제97조제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제163조 제10항 제1호에 양도차익을 산정함에 있어 양도가액에서 공제하는취득가액을 실지거래가액으로 정할 경우「상속세 및 증여세법」제35조에따라 증여세를 과세받은 경우에는 당해 증여재산가액 또는 그 증·감액을 취득가액에 가산하거나 차감한다고 규정하고 있다.

(나) 위 (가) 규정은「소득세법」제101조제1조와 같은 법 시행령제167조에서양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세부담을 부당하게감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 과세관청은 그 거주자의 행위 또는계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산하여 양도소득세를 과세하고, 거래 상대방에게는「상속세 및 증여세법」제35조에 따라 증여세를 과세하도록 규정하고 있는 바, 거래 상대방이 증여세를 부담한 경우 이중과세의 소지가 있으므로 차후 거래시 이를 취득가액에 가산할 수 있다는 규정이어서 증여세를 과세받은 자(양수자)에 적용된다 할 것이다. (다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주식의 양수자 OOO에게 과세한 증여재산가액을 청구인의쟁점주식 취득가액에 가산하여야 한다고 주장하나, 이중과세 조정을위해 규정된「소득세법 시행령」제163조제10항 제1호는증여세를과세받은 OOO이 쟁점주식을 차후 양도할 경우에 적용될 규정인 점에서 쟁점주식의 양도자 청구인에게는 적용될 수 없다 하겠다.

따라서, 처분청이 청구인의 주장을 받아들이지 아니한 이 건 처분은잘못이 없는 것으로 판단된다.

(3) 다음으로, 쟁점②에 대해서 살펴본다.(가) 청구인은2006.1.1. OOO과 쟁점주식 양도계약을 체결하고 양도대가를 2006.1.20.부터 2008.7.3.까지 청구인 명의의 계좌로 입금된 OOO원(계약금·중도금)과 2009년 12월 청구인에게 제공된 OOO 소유 아파트 무상사용권(잔금)으로 갈음하였으므로 이 건 부당행위판단 기준일은 최초 계약 체결일인 2006.1.1.인바, 처분청이 쟁점주식의양도양수계약서상 양도일인 2010.12.14.을 기준일로 하여 쟁점주식의 시가를 산정한 것은 위법하다고 주장하면서 다음과 같이 청구주장에 대한 증빙자료를 제출하였다.

1) 청구인의 OOO통장 계좌(477105-56-06****)내역을 보면,2006.1.20.～2008.7.3. 기간 동안 OOO은 청구인에게 18회에 걸쳐OOO원을 입금한 사실이 확인된다.

2) 청구인의 주민등록초본에 의하면 청구인은 당시 OOO 소유아파트였던 OOO에 2009.12.7.에 전입하여 심리일 현재(2015.11.30.)까지 주민등록상 거주하고 있는 것으로 확인된다.

3) OOO장의 법인세 조사종결보고서에는 쟁점주식의 양도대금으로 2006.1.20.～2008.7.3.까지 OOO원을 청구인의 계좌로 입금하였고, 나머지 OOO원은 OOO 소유의 OOO 소재 아파트를2009년12월부터 무상으로 사용하게 한 것으로 대체하였다고 주장하여검토한바, 주식 양도대금으로 OOO원 정도가 청구인에게 지급된 사실은 인정된다고 기재되어 있다.

4) 처분청은쟁점주식의 양도양수계약서상 양도일인 2010.12.14.을기준일로 보아 부당행위 계산 여부의 판단을 하였으나, 쟁점주식양도양수계약서는 OOO 직원들 명의로 주식을 분산하여 양도소득세를 신고하는 과정에서 사실과 다르게 작성된 계약서이고 위 사실은 각 법원에서 선고된쟁점주식 외 증여세부과처분 취소소송에 대한 판결문에서확인된다.(나) 처분청은 다음과 같이 이 건 과세처분의 과세근거를 제출하였다.

1) 국세통합전산망상 청구인은2010.12.14. 쟁점주식을 OOO과 1주당 OOO원에 매매한것으로 작성된쟁점주식 양도양수계약서를 첨부하여 2011.2.24. 양도소득세(양도소득금액 OOO원)를 신고한 후 2011.2.28.증권거래세 OOO원을 신고·납부한 사실이 나타나며, 청구인은 위 주식양도양수계약서 외 별도의 주식양도양수계약서는 제출하지 아니하였다.

2) OOO이 쟁점주식의 잔금에 갈음하여 청구인에게 무상사용권을 부여하였다는OOO 소유OOO는 부동산등기부상 2010.5.19. OOO의 배우자OOO에게 증여를 원인으로 하여 소유권이 이전된 것으로 나타난다. (다)「소득세법」제101조제1항에서 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있는바, 이는 양도소득의 계산에 있어 부당행위계산의 부인은 일정한 특수관계자 사이의 거래가 사회통념이나 관습에 비추어 볼 때 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 이를 부인하고 법령이 정하는방법으로 정부가 소득금액을 계산하는 제도이므로 토지 등의 취득·양도가 정상적인 거래인가의 여부는 그 대금을 확정짓는 거래당시를 기준으로 판단하여야 하고, 본 건의 경우에 있어서 조세의 부담을 부당하게 감소시켰는지 여부와 관련된 판단시점인거래시점이란 당사자 간에 쟁점주식을 거래하기로 합의한 시점이라고 할 수 있는 매매계약체결일이라고 보아야 할 것이다.

(라) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,청구인은 이 건 부당행위 판단 기준일은 최초 계약 체결일인 2006.1.1.이므로 처분청이 쟁점주식의 양도양수계약서상 양도일인 2010.12.14.을기준일로 하여 쟁점주식의 시가를 산정한 것은 위법하다고 주장하나,청구인은 이미 2010.12.14.에 쟁점주식을 매매한 것으로작성된 쟁점주식양도양수계약서를 첨부하여 양도소득세를 신고하였고 이에 대한 증권거래세도 신고·납부한 사실이 있는 점, 청구인은 2006.1.1.OOO과쟁점주식 양도계약을 구두체결하였다는청구주장을 입증할 객관적이고구체적인 증빙을 제출하지 못하고 있는 점 등에비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다 하겠다.

따라서, 처분청이 쟁점주식의 양도양수계약서상 양도일인 2010.12.14.을기준일로 하여 부당행위 계산여부를 판단하여 청구인에게 양도소득세를과세한이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.