임원급여를 연봉제로 전환함에 따른 퇴직급여 중 일부를 미지급하고 비용으로 계상한 것에 대하여 현실적 퇴직이 아닌 것으로 보아 퇴직급여를 손금불산입하고 관련 지급이자 및 인정이자를 손금불산입(익금산입)하여 과세한 처분의 당부

법인세법 시행령 제44조 제2항에서 현실적인 퇴직은 법인이 퇴직급여를 “실제로 지급한 경우”라고 규정하고 있어 실제 퇴직한 것이 아님에도 퇴직금을 손금으로 인정하기 위해서는 현금지출을 동반하여야 하는 현금주의를 내포하고 있는 점, 동 조항에 따른 현실적인 퇴직은 실제 퇴직이 아님에도 「근로자퇴직급여 보장법」에서 퇴직금 중간정산을 허용함에 따라 이를 세법상 인정하여 주는 예외적인 규정이므로 일반적인 퇴직금의 손금 귀속시기에 따라야 한다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 실제로 지급한 퇴직급여만큼만 손금으로 인정하는 것이 타당함

1. 처분개요

가. 청구법인은 부산광역시 OOO에서 조선업 부품 제조업을 영위하는 사업자로, OOO(주), OOO(주) 등에 기자재를 납품하고 있다.

나. 청구법인은 2015.6.19. 임시주주총회 및 이사회를 개최하여 공동대표이사인 구OOO.김OOO의 급여를 연봉제로 전환하고 2015.5.31. 기준으로 퇴직급여[퇴직급여 합계액은 OOO원(이하 “쟁점퇴직급여”라 한다)으로, 구OOO OOO원, 김OOO OOO원이다]를 중간정산하는 내용의 안건을 심의.가결한 뒤,구OOO에게 2015.6.24. OOO원을, 김OOO에게 2015.6.24. OOO원을 미지급금으로 계상하였다.

다. OOO지방국세청장은 청구법인을 관할하는 OOO세무서장에 대한 정기감사를 실시하여 청구법인이 대표이사들의 급여를 연봉제로 전환하고도 중간정산 퇴직급여 전액을 지급하지 않았으므로 「법인세법 시행령」(이하 “법인령”이라 한다) 제44조 제1항 및 제2항의 현실적인 퇴직에 해당하지 않는다는 감사지적을 하였다.이에 처분청은 청구법인이 2015사업연도에 손금으로 계상한 퇴직급여 OOO원을 불산입하고, 대표이사 구OOO에게 2015.6.24. 및 2015.12.30.에 각 지급한 퇴직급여 OOO원)과 대표이사 김OOO에게 2015.6.24. 및 2015.12.30. 각 지급한 퇴직급여 OOO원)을 업무무관가지급금으로 보아 지급이자 OOO원을 익금산입하여,2016.12.19. 청구법인에게 2015사업연도 법인세 OOO원을 경정.고지하고, 위 인정이자에 대하여 구OOO에게 2015년 귀속 OOO원을, 김OOO에게 2015년 귀속 OOO원을 각 상여처분하여 2016.12.22. 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2017.1.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) (주위적 청구) 청구법인의 대표이사들에 대한 쟁점퇴직급여 전액을 그 정산일이 속하는 2015사업연도 손금으로 산입하여야 한다.(가) 처분청은 퇴직급여 ‘전액’을 지급한 경우에만 현실적 퇴직에 해당한다는 의견이나, 손금산입요건의 근거법령인 법인령 제44조 제2항은 “법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우”로 규정하고 있고, 같은 조 제4항은 “연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때”로 규정하고 있으므로, 퇴직급여를 실제로 지급하면 되는 것이지 퇴직급여를 ‘모두’ 지급한 경우로 해석하는 것은 손금산입요건을 확장 또는 유추한 것으로 조세법률주의 해석의 원칙 및 권리의무확정주의에 반한다.(나) 법체계상 법인령 제44조 제2항 각 호는 동등한 위치에 있으므로 같은 항 제4호(임원의 연봉제 전환에 따른 퇴직금 중간정산)에 대하여도 같은 항 제3호(「근로자퇴직급여 보장법」 제8조제2항에 따라 퇴직급여를 중간 정산하여 지급한 때)의 해석인 법인세법 기본통칙 26-44…1 제2항 제5호 단서 규정(“확정된 중간정산 퇴직급여를 회사의 자금사정 등을 이유로 퇴직급여 전액을 일시에 지급하지 못하고 노사합의에 따라 일정기간 분할하여 지급하기로 한 경우에는 그 최초 지급일이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다.”)을 적용하여야 한다.

(2) (예비적 청구) 가사, 퇴직급여 전액에 대한 손금산입이 부당하다고 보더라도, 청구법인이 2015사업년도에 실제로 지급한 퇴직급여 부분(OOO원)에 대해서는 손금으로 인정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) (주위적 청구) 임원의 급여를 연봉제로 전환하는 경우 퇴직급여 전액을 지급하는 경우에만 현실적 퇴직에 해당하므로 이 건 과세처분은 정당하다.(가) 국세청 질의회신(법인세과-2118, 2015.9.25.)에서 퇴직급여 전액을 지급하는 경우에만 현실적 퇴직에 해당하는 것으로 해석하고 있다.(나) 청구법인은 이 건의 경우에도 법인령 제44조 제2항 제3호에 대한 기본통칙 26-44…1 제2항 제5호 단서 규정을 적용하여야 한다고 주장하나, 노사합의에 의한 근로자에게만 적용되는 규정을 임원에게 적용하는 것은 확장.유추해석에 해당한다.

(2) (예비적 청구) ‘현실적 퇴직’에 해당하지 않는 퇴직급여 지급의 경우에는 지급된 일부 금액에 대하여도 손금산입을 인정할 수 없고 업무무관가지급금으로 보아 처분함이 타당(국세청 법인 46012-480, 2000.2.19.)하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

임원 급여를 연봉제로 전환함에 따른 퇴직급여 중 일부를 미지급하고 비용으로 계상한 것에 대하여 현실적 퇴직이 아닌 것으로 보아 퇴직급여를 손금불산입하고 관련 지급이자 및 인정이자를 손금불산입(익금산입)하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 등

(1)법인세법 제19조[손금의 범위]

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

(2)법인세법 시행령 제44조[퇴직급여의 손금불산입]

① 법인이 임원 또는 사용인에게 지급하는 퇴직급여(「근로자퇴직급여 보장법」 제2조제5호의 규정에 따른 급여를 말한다. 이하 같다)는 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직(이하 이 조에서 "현실적인 퇴직"이라 한다)하는 경우에 지급하는 것에 한하여 이를 손금에 산입한다.

② 현실적인 퇴직은 법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 포함하는 것으로 한다.

1. 법인의 사용인이 당해 법인의 임원으로 취임한 때

2. 법인의 임원 또는 사용인이 그 법인의 조직변경·합병·분할 또는 사업양도에 의하여 퇴직한 때3.「근로자퇴직급여 보장법」 제8조제2항에 따라 퇴직급여를 중간정산하여 지급한 때(중간정산시점부터 새로 근무연수를 기산하여 퇴직급여를 계산하는 경우에 한정한다)

4. 법인의 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때

5. 정관 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 따라 장기 요양 등 기획재정부령으로 정하는 사유로 그 때까지의 퇴직급여를 중간정산하여 임원에게 지급한 때(중간정산시점부터 새로 근무연수를 기산하여 퇴직급여를 계산하는 경우에 한정한다)

④ 법인이 임원에게 지급한 퇴직급여 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다.

1. 정관에 퇴직급여(퇴직위로금 등을 포함한다)로 지급할 금액이 정하여진 경우에는 정관에 정하여진 금액

2. 제1호 외의 경우에는 그 임원이 퇴직하는 날부터 소급하여 1년 동안 해당 임원에게 지급한 총급여액[「소득세법」 제20조제1항 제1호 및 제2호에 따른 금액(같은 법 제12조에 따른 비과세소득은 제외한다)으로 하되, 제43조에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외한다]의 10분의 1에 상당하는 금액에 기획재정부령으로 정하는 방법에 의하여 계산한 근속연수를 곱한 금액. 이 경우 해당 임원이 사용인에서 임원으로 된 때에 퇴직금을 지급하지 아니한 경우에는 사용인으로 근무한 기간을 근속연수에 합산할 수 있다.

⑤ 제4항 제1호는 정관에 임원의 퇴직급여를 계산할 수 있는 기준이 기재된 경우를 포함하며, 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정이 따로 있는 경우에는 해당 규정에 의한 금액에 의한다.제53조[업무무관자산등에 대한 지급이자의 손금불산입]

① 법 제28조제1항 제4호 나목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 명칭여하에 불구하고 당해 법인의 업무와 관련이 없는 자금의 대여액(제61조 제2항 각 호의 1에 해당하는 금융회사 등의 경우 주된 수익사업으로 볼 수 없는 자금의 대여액을 포함한다)을 말한다. 다만, 기획재정부령이 정하는 금액을 제외한다.

(3)법인세법 시행규칙 제22조[현실적인 퇴직의 범위등]

② 영 제44조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 현실적으로 퇴직하지 아니한 임원 또는 사용인에게 지급한 퇴직급여는 당해 임원 또는 사용인이 현실적으로 퇴직할 때까지 이를 영 제53조 제1항의 규정에 해당하는 것으로 본다.

③ 영 제44조 제2항 제5호에서 "정관 또는 정관에서 위임된 퇴직급여지급규정에 따라 장기요양 등 기획재정부령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 중간정산일 현재 1년 이상 주택을 소유하지 아니한 세대의 세대주인 임원이 주택을 구입하려는 경우(중간정산일부터 3개월 내에 해당 주택을 취득하는 경우만 해당한다)

2. 임원(임원의 배우자 및「소득세법」 제50조제1항 제3호에 따른 생계를 같이 하는 부양가족을 포함한다)이 3개월 이상의 질병 치료 또는 요양을 필요로 하는 경우

3. 천재·지변, 그 밖에 이에 준하는 재해를 입은 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인 및 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.(가) 청구법인이 제출한 대체전표 등에 의하면, 공동대표이사 구OOO.김OOO에게 지급하기로 결정한 퇴직급여 합계(쟁점퇴직급여) 및 지급 내역은 아래 ＜표1＞과 같고, 현재 미지급된 OOO원은 미지급비용으로 회계처리되어 있다.

＜표1＞

청구법인이 공동대표이사 구OOO. 김OOO에게 지급하기로 결정한 퇴직급여 합계 및 지급 내역(단위 : 원)(나) 청구법인의 등기임원 보수 및 퇴직금 지급규정(2012.5.2. 개정)에 의하면, 보수규정 제4조에서 사장의 월 보수는 “기본급 OOO원, 상여금 및 성과급은 각각 기본급의 년 1,000%”로 규정하고 있고, 퇴직금 지급규정 제5조(지급배율)에서 사장의 퇴직금 계산시 지급배율은 “평균급여(퇴직일 이전 3년간 총급여의 연평균) × 1/10 × 근속년수 × 3배”인 것으로 정하고 있으며,쟁점퇴직급여액 합계 OOO원이 청구법인의 정관에 정하여진 퇴직급여 한도(「법인세법」상 퇴직급여 손금한도)를 초과하지 아니한다는 점에 대해서는 청구법인과 처분청 간에 다툼이 없다. (다) 청구법인의 2015.6.19.자 임시주주총회 의사록에 의하면, 청구법인의 공동대표이사 구OOO. 김OOO에 대한 급여를 연봉제로 전환하고 2015.5.31.을 기준으로 퇴직금을 중간 정산하며, 퇴직중간정산 이후에는 퇴직금이 없는 연봉제도로 전환하기로 의결하였다. (라) 청구법인의 2015.6.19.자 이사회의사록에 의하면, 공동대표이사 구OOO. 김OOO에 대한 퇴직금 중간정산 실시를 의안으로 하여, 향후 대표이사에 대한 보수는 퇴직금이 없는 연봉제로 전환하는 것을 전제로 금번에 중간정산을 실시하는 것과, 중간정산한 퇴직금의 지급은 회사의 자금 사정을 감안하여 일부를 우선 지급하고, 대표이사 2인에 대한 잔여금액 각각 OOO원은 차후 적정한 시기에 지급하기로 의결한 것으로 나타난다.

(마) 청구법인은 퇴직급여 OOO원을 미지급한 이유는 조선업 경기불황에 대비하여 회사의 유동성을 높이기 위한 대표이사들의 배려였던바, 중도정산 퇴직금을 전액 지급한 뒤 청구법인에 대여하여 가수금으로 다시 입금하고 회계처리하였다면 세법적으로 아무런 문제가 없었을 것이며,청구법인은 OOO원을 각 예금으로 보유하고 있었으므로 2015사업연도에 중간정산 퇴직급여를 지급할 자금능력도 충분하였는바, 퇴직금 지급지연으로 인한 법인세 회피 의도가 없었다고 주장하면서 그 증빙으로 OOO의 잔액증명서 등을 제출하였다. (바) 국세청이 제시한 질의회신 내용[서면2팀-79(2005.1.12.)]에 의하면 “법인이 법인령 제44조 제2항 제4호에 의거 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직금을 지급하지 아니하는 조건으로 그때까지 퇴직금을 정산하여 지급하는 때에는 현실적인 퇴직에 해당하는 것이고, 이 경우 지급이란 퇴직금 전액을 지급하는 경우에만 해당하므로 자금사정 등을 이유로 퇴직금을 임원과 합의에 따라 분할하여 지급하는 경우에는 현실적인 퇴직에 해당하지 아니하는 것”이라고 되어 있다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.법인령 제44조 제1항은 임원이 현실적으로 퇴직하는 경우에 지급한 퇴직급여에 대해 손금산입할 것을 규정하고 있고, 같은 조 제2항 제4호는 법인이 퇴직급여를 실제로 지급한 경우로서 “법인의 임원에 대한 급여를 연봉제로 전환함에 따라 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 그 때까지의 퇴직급여를 정산하여 지급한 때”에 해당하는 경우 현실적인 퇴직에 포함하는 것으로 규정하고 있는바,청구법인은 2015사업연도에 공동대표이사에 대한 급여를 연봉제로 전환하면서 향후 퇴직급여를 지급하지 아니하는 조건으로 퇴직급여를 정산하였고, 쟁점퇴직급여 OOO원을 해당 과세연도에 지급하였으며, 쟁점퇴직급여가 「법인세법」에서 정하는 퇴직급여 손금한도를 초과하지는 아니한 것으로 보이므로 이 건은 위 법인령 제44조 제2항 제4호의 요건을 충족한 것으로 판단된다.다음으로, 쟁점퇴직급여의 손금산입 범위와 관련하여 보면, 법인령 제44조 제2항에서 현실적인 퇴직은 법인이 퇴직급여를 “실제로 지급한 경우”라고 규정하고 있어 실제 퇴직한 것이 아님에도 퇴직금을 손금으로 인정하기 위해서는 현금지출을 동반하여야 하는 현금주의를 내포하고 있는 점, 동 조항에 따른 현실적인 퇴직은 실제 퇴직이 아님에도 「근로자퇴직급여 보장법」에서 퇴직금 중간정산을 허용함에 따라 이를 세법상 인정하여 주는 예외적인 규정이므로 일반적인 퇴직금의 손금 귀속시기에 따라야 한다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점퇴직급여 전액을 손금산입하여야 한다는 청구주장(주위적 청구)은 받아들이기 어렵다 할 것이며, 다만 청구법인이 2015사업년도에 실제로 지급한 퇴직급여(OOO원)만큼은 손금으로 인정하여야 한다는 청구주장(예비적 청구)은 이유가 있다 하겠다.

따라서 이 건 법인세 과세처분은 청구법인의 공동대표이사 구OOO.김OOO에 대한 퇴직금 총 정산액 OOO원을 손금산입하고, 대표이사 구OOO에게 2015.6.24. 및 2015.12.30. 각 지급한 퇴직급여 OOO원)과 대표이사 김OOO에게 2015.6.24. 및 2015.12.30. 각 지급한 퇴직급여 OOO원을 손금산입하며 인정이자 OOO원을 익금불산입하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 위 인정이자에 대하여 공동대표이사인 구OOO에게 2015년 귀속 OOO원을, 김OOO에게 2015년 귀속 OOO원을 각 상여로 소득처분하여 청구법인에게 한 소득금액변동통지는 취소함이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.