국공어린이집 전환을 위하여 지방자치단체에 기부채납한 쟁점토지 취득가액을 필요경비로 인정하여야 한다는 청구주장의 당부

어린이집 확충사업 편입토지 등 보상협의 요청 공문에 첨부된 사정조서에 의하면 쟁점토지의 가액과 쟁점건물의 가액이 구분되어 있고 기부채납한 쟁점토지의 가액이 쟁점건물 양도가액에 포함되었다고 보기 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음

1. 처분개요

가. 청구인은 2021.8.5. 전라남도 화순군 OOO 소재 건물 299.52㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)와 부수토지 303㎡(이하 “쟁점토지”라 하고, 쟁점건물과 합하여 이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 매매가액 OOO원(쟁점건물 OOO원, 쟁점토지 OOO원)에 일괄로 취득하여 민간 어린이집을 운영해 온 사업자이다.

나. 청구인은 전라남도 화순군청(이하 “화순군청”이라 한다)의 국공립 어린이집 확충사업(민간매입) 계획과 관련하여 협의를 진행한 후, 2023.7.7. 기부채납을 원인으로 쟁점토지의 소유권을 화순군청으로 이전하였고, 공공용지의 협의 취득을 원인으로 거래가액 OOO원에 쟁점건물의 소유권을 화순군청으로 이전하였으며, 이후 청구인이 운영해 오던 민간 어린이집은 국공립 어린이집으로 전환되었다.

다. 청구인은 쟁점부동산의 양도와 관련하여 2023.9.15. 양도차손을 OOO원으로 하여 양도소득세 예정신고를 하였고, 이에 대하여 처분청은 기부채납으로 소유권 이전된 쟁점토지의 취득가액을 필요경비로 인정할 수 없다고 보아 이를 필요경비에서 제외하여 양도차익을 OOO원으로 산정한 후, 2024.4.26. 청구인에게 2023년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2024.7.17. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인이 쟁점부동산을 화순군청에 매매하기 위해서는 전제 조건으로 부속토지인 쟁점토지의 기부채납이 동시에 이행되어야 했으므로, 청구인은 부득이하게 매수자인 화순군청이 요구하는 대로 쟁점토지의 기부채납과 쟁점건물의 매매를 동시에 이행하지 않을 수가 없었다. 이처럼 쟁점토지의 기부채납은 청구인과 화순군청이 쟁점부동산의 매매거래를 통해 민간 어린이집을 국공립 어린이집으로 전환하는 과정에서 형식적으로 이루어진 절차이고, 그 거래의 실질은 쟁점토지와 쟁점건물의 일괄양도에 해당하므로 쟁점토지의 취득가액인 OOO원을 필요경비로 공제하여 이 건 양도소득세를 경정하여야 한다. 청구인이 쟁점토지를 기부채납을 원인으로 소유권을 이전한 관계로 외형상으로는 아무런 대가를 받지 않고 소유권을 이전하여 준 증여에 해당하는 것으로 보이나, 실제 계약내용에 의하면 청구인이 쟁점토지를 화순군청에 기부채납한 대가로 국공립 어린이집을 20년간 운영할 수 있는 권리를 부여받았으므로 사실상 재산적 가치가 있는 대가를 수령한 것이다. 「소득세법」제88조 제1항 및 제5항에 의하면 양도란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등을 통하여 그 자산을 유상으로 사실상 이전하는 것을 말한다고 하고 있고, 실지거래가액이란 자산의 양도 또는 취득 당시에 양도자와 양수자가 실제로 거래한 가액으로서 해당 자산의 양도 또는 취득과 대가관계에 있는 금전과 그 밖의 재산가액을 말한다고 규정하고 있는바, 청구인이 쟁점토지를 화순군청에 기부채납을 원인으로 소유권을 이전하여 주고 그 대가로 아무것도 수령하지 않았다면 증여에 해당한다고 볼 것이나, 양도소득세 과세대상 재산의 소유권을 이전하여 주고 유형 또는 무형의 대가를 받았다면 이는 사실상 양도에 해당하는 것이다.

「국세기본법」제14조 제2항에서는 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다고 규정하고 있는바, 청구인의 쟁점토지 기부채납이 외견상으로는 증여로 보이나 그 실질은 대가를 수령한 유상양도에 해당하므로 실질과세원칙에 따라 기부채납한 쟁점토지의 취득가액을 필요경비로 인정하여 양도차익을 재계산 하여야 한다.

(2) 쟁점부동산을 어린이집으로 운영하기 위해서는 기부채납한 쟁점토지를 출입구 및 주차장으로 반드시 이용하여야 하므로「소득세법 시행규칙」제79조 제1항 제4호에 따라 도로의 신설에만 국한할 것이 아니라 기부채납한 쟁점토지 취득가액을 같은 항 제6호의 제1호 내지 제5호의 비용과 유사한 비용으로 간주하여 필요경비로 인정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 양도소득의 필요경비는「소득세법」제97조와 같은 법 시행령 제163조 및 같은 법 시행규칙 제79조에 열거되어 있는데, 시행규칙 제79조 제1항 제4호의 규정에 따르면 토지의 이용편의를 위하여 당해 토지에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 이를 무상으로 공여하여 양도하는 경우의 그 도로로 된 토지의 취득가액은 자본적지출액 등으로서 양도자산의 필요경비에 해당한다고 할 것이나, 청구인의 경우 토지의 이용편의를 위하여 당해 토지에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 이를 무상으로 공여하여 양도하는 경우가 아니므로 화순군청에 기부채납된 쟁점토지의 취득가액은 양도자산의 필요경비에 포함되는 것으로 보기 어렵고, 양도소득세 필요경비는 열거주의를 취하고 있으므로 법령에서 열거된 비용만 필요경비로 인정되는 것이므로 청구주장은 타당하지 아니하다.

(2)「소득세법 시행규칙」제79조 제1항에 열거되어 있는 필요경비로 인정되는 비용은 토지의 이용 편의를 위하여 지출된 비용으로서 양도자산의 가치를 상승시키기 위하여 지출한 비용이라는 공통점이 있는바, 단순한 토지의 기부채납이 양도자산의 가치 상승과 연관이 있다고 보기 어렵다.

(3) 양도란 그 자산을 유상으로 이전하는 것을 말하고, 증여란 타인에게 무상으로 재산 또는 이익을 이전하는 것인바, 기부채납으로 증여한 재산의 취득가액을 양도한 자산의 양도차손으로 보아 양도소득금액에서 공제하기는 어렵고, 이 건과 같이 쟁점토지와 쟁점건물이 기부채납과 공공용지의 협의 취득을 원인으로 각각 소유권이 이전된 경우에는 각각의 토지증여와 건물양도로 보아야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점국공립어린이집 전환을 위하여 지방자치단체에 기부채납한 쟁점토지의 취득가액을 필요경비로 인정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

(1) 소득세법제97조【양도소득의 필요경비 계산】

① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액(「지적재조사에 관한 특별법」제18조에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.

가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산취득가액을 순차적으로 적용한 금액

2. 자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것

3. 양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것

(2) 소득세법 시행령제163조【양도자산의 필요경비】

③ 법 제97조 제1항 제2호에서 "자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 그 지출에 관한 법 제160조의2 제2항에 따른 증명서류를 수취ㆍ보관하거나 실제 지출사실이 금융거래 증명서류에 의하여 확인되는 경우를 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액2의2.「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 토지 등이 협의 매수 또는 수용되는 경우로서 그 보상금의 증액과 관련하여 직접 소요된 소송비용ㆍ화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액. 이 경우 증액보상금을 한도로 한다.

3. 양도자산의 용도변경ㆍ개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용(재해ㆍ노후화 등 부득이한 사유로 인하여 건물을 재건축한 경우 그 철거비용을 포함한다)3의2.「개발이익환수에 관한 법률」에 따른 개발부담금(개발부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 개발부담금상당액을 말한다)3의3.「재건축초과이익 환수에 관한 법률」에 따른 재건축부담금(재건축부담금의 납부의무자와 양도자가 서로 다른 경우에는 양도자에게 사실상 배분될 재건축부담금상당액을 말한다)

4. 제1호 내지 제3호, 제3호의2 및 제3호의3에 준하는 비용으로서 기획재정부령이 정하는 것

(3) 소득세법 시행규칙제79조【양도자산의 필요경비 계산 등】

① 영 제163조 제3항 제4호에서 "기획재정부령이 정하는 것"이라 함은 다음 각 호의 비용을 말한다.1.「하천법」·「댐건설 및 주변지역지원 등에 관한 법률」그 밖의 법률에 따라 시행하는 사업으로 인하여 해당사업구역 내의 토지소유자가 부담한 수익자부담금 등의 사업비용

2. 토지이용의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용

3. 토지이용의 편의를 위하여 해당 토지 또는 해당 토지에 인접한 타인 소유의 토지에 도로를 신설한 경우의 그 시설비

4. 토지이용의 편의를 위하여 해당 토지에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 이를 무상으로 공여한 경우의 그 도로로 된 토지의 취득당시 가액

5. 사방사업에 소요된 비용

6. 제1호 내지 제5호의 비용과 유사한 비용

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 이 사건 주요경위는 다음과 같다.(가) 청구인은 2021.8.5. 쟁점토지와 쟁점건물을 매매가액 OOO원(쟁점건물 OOO원, 쟁점토지 OOO)에 일괄로 취득하여 ‘A 어린이집’이라는 상호로 민간 어린이집을 운영하였다.(나) 화순군청은 2023.6.29. 청구인에게 국공립 어린이집 확충사업(민간매입) 편입토지 등 보상 협의요청 공문을 발송하였고, 청구인은 동 협의요청에 대한 답변으로 2023.7.7. 아래 ＜표1＞의 쟁점건물의 공익사업보상협의·매매계약체결·보상금청구서와 아래 ＜표2＞의 쟁점토지 기부채납서를 화순군청에 제출하였다.

＜표1＞

공익사업보상협의·매매계약체결·보상금청구서＜표2＞ 쟁점토지 기부채납서(다) 쟁점토지는 기부채납을 원인으로, 쟁점건물은 공공용지의 협의 취득을 원인으로 하여 2023.7.7. 그 소유권이 화순군청으로 이전되었고, 민간 어린이집으로 운영되던 ‘A 어린이집’은 국공립 어린이집인 ‘화순A어린이집’으로 전환되어 2023.7.27.~2043.7.26. 기간 청구인에게 위탁되었는바, 화순군수가 2023.7.27. 청구인에게 발급한 어린이집 위탁계약증서(OOO)의 주요 내용은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞

어린이집 위탁계약 증서

(2) 청구인은 쟁점부동산을 어린이집으로 운영하기 위해서는 기부채납한 쟁점토지를 출입구 및 주차장으로 반드시 이용하여야 하므로「소득세법」제79조 제1항 제4호에 따라 도로의 신설에만 국한할 것이 아니라 기부채납한 쟁점토지 취득가액을 같은 항 제6호의 제1호 내지 제5호의 비용과 유사한 비용으로 간주하여 필요경비로 인정하여야 한다고 주장하며, 그 증빙으로 쟁점부동산 중 쟁점토지 일부가 “ROAD”로 표시된 건축물 현황도를 제시하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지와 쟁점건물 양도거래의 실질이 일괄양도에 해당하고, 쟁점토지도 유상으로 양도된 것이므로 쟁점토지의 취득가액인 OOO원을 필요경비로 인정하여야 한다고 주장하나,「소득세법 시행규칙」제79조 제1항에서는 자본적지출에 해당하는 양도자산의 필요경비에 대하여 법률에 따라 시행하는 사업으로 인하여 해당 사업구역 내의 토지소유자가 부담한 수익자부담금 등의 사업비용이나 토지이용의 편의를 위하여 지출한 장애철거비용·도로신설비, 토지이용의 편의를 위하여 해당 토지에 도로를 신설하여 국가 또는 지방자치단체에 이를 무상으로 공여한 경우의 그 도로로 된 토지의 취득당시 가액과 사방사업에 소요된 비용, 각호의 비용과 유사한 비용 등을 열거하고 있는데, 쟁점토지는 국공립 어린이집 전환을 위해 화순군청에 기부채납된 토지로 위 규정에 열거되거나 열거된 비용과 유사한 비용으로 보기 어려운 점, 어린이집 확충사업 편입토지 등 보상협의요청 공문에 첨부된 사정조서에 의하면 쟁점토지의 가액과 쟁점건물의 가액이 구분되어 있고, 기부채납한 쟁점토지의 가액이 쟁점건물 양도가액에 포함되었다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결 론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.