쟁점주택이 상증세법 제23조의2 의 동거주택 상속공제 적용대상인지 여부

쟁점주택이 동거주택 상속공제 적용대상에 해당하지 아니한 것으로 보아 청구인에게 상속세를 부과한 처분은 잘못이 없음

1. 처분개요

가. 청구인은 모(母) A(이하 “피상속인”이라 한다)이 2021.6.30.(이하 “상속개시일”이라 한다) 사망함에 따라 협의분할로 상속받은 경기도 부천시 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)에 대해 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제23조의2【동거주택 상속공제】를 적용하여 2021.12.6. 상속세를 신고하였다.

나. 처분청은 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 청구인의 배우자(이하 “배우자”라 한다)가 2018.9.23. 모(母)로부터 상속받은 광주광역시 서구 OOO(이하 “배우자상속주택”라 한다)를 상속개시일까지 계속하여 보유하고 있어, 쟁점주택이 동거주택 상속공제 적용 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아, 청구인이 당초 신고한 동거주택 상속공제를 부인하는 등 하여 2023.11.1. 청구인에게 2021.6.30. 상속분 상속세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2023.12.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인의 배우자는 2018.9.23. 모(母)의 사망으로 공동상속인 3인과 함께 배우자상속주택의 소수지분을 법정상속 받았으나, 공동상속인 3인이 2018.11.15. 광주가정법원에 상속포기신고를 하고 2018.12.7. 수리되어 모(母)의 사망시점에 소급하여 배우자상속주택을 상속받게 되었는바, 조세심판원 결정례(조심 2011서867, 2011.9.8.)와 같이 동거주택 상속공제가 부모와의 동거ㆍ봉양을 장려하기 위해 마련된 제도임을 감안할 때, 상속인의 배우자가 소수지분으로 소유하고 있는 공동상속주택은 주택으로 보지 않는 것이 타당하므로, 상증세법 시행령 제20조의2 (동거주택 인정의 범위) 제1항 제8호의 1세대 1주택 간주규정의 적용 대상에 해당한다.

(2) 처분청은 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호의 문언상 1세대 1주택으로 간주되는 경우는 “피상속인 또는 상속인”이 제3자로부터 다른 주택 소유권의 소수지분을 상속받은 경우에 한정되고, “상속인의 배우자”가 제3자로부터 다른 주택 소유권의 소수지분을 상속받은 경우는 이에 해당되지 않는다는 의견이나, 동거주택 상속공제 제도는 2009.1.1. 도입된 이후, 총 6회에 걸쳐 공제요건을 완화하고 대상을 확대하는 방향으로 개정된바, 처분청 의견에 따를 경우, 상속인이 피상속인으로부터 받는 상속보다 상속인 배우자가 제3자로부터 받는 상속이 더 늦게 발생하면 상속인이 공제를 받는 반면, 우연적으로 그 순서가 반대로 되면 상속인이 공제를 받지 못하게 되는데, 이는 상속인 세대의 주거안정을 위협하는 우연적 변수를 줄여왔던 동거주택 상속공제 제도의 변천과정에 역행한다. 또한, 상속인이 제3자로부터 상속을 받은 상속인 세대와 1세대 1주택 유지 의무부담이라는 점에서는 상속인과 완전히 동일한 지위를 갖는 상속인의 배우자가 제3자로부터 상속을 받은 상속인 세대가 완전히 동일함에도 전자에 대해서는 공제의 혜택을 제공하면서도 후자에 대해서는 혜택을 제공하지 아니함으로써 조세평등주의에도 위반된다. 뿐만 아니라, 상속인 배우자가 제3자로부터 공동소유주택을 상속받는 상황이 발생하면 상속인이 동거주택 상속공제를 받는 것을 포기하거나, 상속인 배우자가 제3자로부터 받는 상속을 전부 포기할 수밖에 없는데, 부부별산제를 취하고 있는 우리법제 하에서는 상속인 배우자의 상속권을 현저히 침해하게 된다.

나. 처분청 의견

(1) 2020.2.11. 개정된 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호는 “피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다”고 규정하여 상속인의 배우자 등 세대원의 경우는 규정되어 있지 아니한바, 동거주택 상속공제에 해당할 여지가 없다.

(2) 기획재정부 재산세제과-1079(2021.12.14.)에서 “상속인의 배우자 등 동일세대원이 「소득세법 시행령」 제155조 제3항에 따른 공동주택 소수지분을 소유한 경우, 상증세법 제23조의2 에 따른 동거주택 상속공제를 받을 수 없음”이라 규정하고 있고, 기준-2019-법령해석재산-0505(2021.12.23.), 사전-2022-법규재산-1130(2022.11.28.) 등에서 일관되게 상속인의 동일세대원이 공동주택 소수지분을 소유하고 있는 경우 동거주택 상속공제에 해당되지 않음을 밝히고 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점주택이 상증세법 제23조의2 의 동거주택 상속공제 적용 대상인지 여부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2021.12.21. 법률 제18591호로 개정되기 전의 것) 제23조의2(동거주택 상속공제)

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액( 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 "상속인"이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 "1세대 1주택"이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.

3. 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것

② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다.

③ 일시적으로 1세대가 2주택을 소유한 경우 동거주택의 판정방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법(2021.12.21. 법률 제18591호로 개정된 것) 제23조의2(동거주택 상속공제)

① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액( 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다.

1. 피상속인과 상속인(직계비속 및 「민법」 제1003조 제2항에 따라 상속인이 된 그 직계비속의 배우자인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 같다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것

(3) 상속세 및 증여세법 시행령 제20조의2(동거주택 인정의 범위)

① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 1주택"이란 「소득세법」 제88조 제6호에 따른 1세대가 1주택( 「소득세법」 제89조 제1항 제3호에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다.

8. 피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다.

가. 해당 주택에 거주하는 자 나. 최연장자

(4) 소득세법 시행령 제155조(1세대 1주택의 특례)

③ 제154조 제1항을 적용할 때 공동상속주택[상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택(상속받은 1주택이 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업의 시행으로 2 이상의 주택이 된 경우를 포함한다)을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다] 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다. 다만, 상속지분이 가장 큰 상속인의 경우에는 그러하지 아니하며, 상속지분이 가장 큰 상속인이 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 호의 순서에 따라 해당 각 호에 해당하는 사람이 그 공동상속주택을 소유한 것으로 본다. (각 목 생략)

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청 심리자료상, 피상속인은 2002.10.10. 쟁점주택을 취득한 후, 2002.10.19. 쟁점주택으로 전입하여 상속개시일까지 계속하여 거주한 것으로 나타나고, 청구인은 배우자와 함께 2007.7.13. 쟁점주택에 전입하여 상속개시일까지 거주한 것으로 나타난다.

(2) 배우자상속주택의 등기부등본상, 청구인의 배우자는 2018.9.23. 상속을 원인으로 단독으로 배우자상속주택의 소유권을 이전받은 것으로 나타나는바, 이에 대해 청구인은 배우자가 2018.9.23. 배우자의 모(母)의 사망으로 공동상속인 3인과 함께 배우자상속주택의 소수지분을 법정상속 받았으나, 공동상속인 3인이 2018.11.15. 법원에 한 상속포기신고가 2018.12.7. 수리(후술 ＜별지1＞ 기재)되어 모(母)의 사망시점에 소급적으로 배우자상속주택을 상속받은 것이라고 주장한다.

(3) 「2020년 개정세법 해설」 책자(2020년 3월 국세청 발간, ＜별지2＞ 기재)를 보면, 1주택 실수요자의 상속세 부담을 완화시키고자 하는 제도 취지를 고려하여 2020.2.11. 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용하는 것으로 하여 피상속인 및 상속인이 이전에 상속받아 소수지분을 보유한 주택은 동거주택 외의 주택에서 제외하는 것으로 상증세법 시행령 제20조의2 제1항이 개정된 것으로 나타난다.

(4) 「2022년 개정세법 해설」 책자(2022년 3월 국세청 발간, ＜별지3＞ 기재)를 보면, 부모 봉양에 대한 상속세 세제지원을 확대하기 위해 2022.1.1. 이후 결정 또는 경정하는 분부터 적용하는 것으로 하여 당초 직계비속만 동거주택 상속공제의 적용 대상이었다가 직계비속의 배우자도 허용하는 것으로 상증세법 제23조의2 가 개정된 것으로 나타난다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 상속인 뿐만 아니라 상속인의 배우자도 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호의 1세대 1주택 예외로 인정되어야 하고, 청구인의 배우자는 배우자상속주택의 소수지분권자에 해당하므로 배우자상속주택은 1세대 1주택 소유 여부 판단시 주택에서 제외되어야 한다고 주장하나, 상증세법 제23조의2 제1항 제2호의 위임을 받은 같은 법 시행령 제20조의2 제1항 제8호는 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 보는 예외로서 “피상속인 또는 상속인이 피상속인의 사망 전에 발생된 제3자로부터의 상속으로 인하여 여러 사람이 공동으로 소유하는 주택을 소유한 경우. 다만, 피상속인 또는 상속인이 해당 주택의 공동소유자 중 가장 큰 상속지분을 소유한 경우(상속지분이 가장 큰 공동 소유자가 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 목의 순서에 따라 해당 각 목에 해당하는 사람이 가장 큰 상속지분을 소유한 것으로 본다)는 제외한다”고 규정하고 있는바, 피상속인의 상속개시일 현재 상속인인 청구인의 배우자는 단독으로 배우자상속주택을 상속받아 소유하고 있고, 이는 상증세법 시행령 제20조의2 제1항 제8호 단서에 해당하여 결국 상증세법 제23조의2 제1항 제2호의 1세대 1주택 요건을 충족하지 못하므로, 쟁점주택이 동거주택 상속공제 적용 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 청구인에게 상속세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지1＞ 배우자의 공동상속인들이 한 상속포기신고 관련 수리 문서 OOO ＜별지2＞「2020년 개정세법 해설」 책자(2020년 3월 국세청 발간)

＜별지3＞「2022년 개정세법 해설」 책자(2022년 3월 국세청 발간)