청구인이 피상속인으로부터 쟁점농어촌주택 및 쟁점일반주택을 각 상속받은 후 쟁점일반주택을 양도한 경우, 그 양도에 대해 소득령§155⑦1호에 따른 비과세 특례를 적용할 수 있는 지 여부

소득세령§155

② 단서에서 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 1세대인 경우의 상속으로 인한 1세대1주택 특례를 규정하면서 ‘1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자’가 ‘직계존속(배우자의 직계존속을 포함하며, 세대를 합친 날 현재 직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 60세 이상으로서 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다)’을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침에 따라 2주택을 보유하게 되는 경우에 합치기 이전부터 보유하고 있었던 주택만 상속받은 주택으로 보도록 규정하고 있고, 청구인은 무주택자로서 동거봉양 합가로 인한 1세대1주택 비과세 특례의 적용 요건 중 ‘1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자’에 해당하지 아니할 뿐만 아니라 직계존속인 피상속인 또한 ‘세대를 합친 날 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’에 해당하지 아니하여 피상속인이 합치기 이전부터 보유하고 있었던 쟁점농어촌주택을 상속받은 주택으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨

1. 처분개요

가. 청구인은 2011.3.30. 부(父) AAA(이하 “피상속인”이라 한다)과 합가하여 같은 세대원으로 거주하던 중 2017.2.24. 피상속인이 사망함에 따라 피상속인 소유의 OOO 대 116㎡ 및 그 지상의 주택 44.13㎡(이하 “쟁점일반주택”이라 한다)과 OOO 대 235㎡ 및 그 지상의 주택 91.17㎡(이하 “쟁점농어촌주택”이라 한다) 등 2주택을 상속을 원인으로 취득하였다.

나. 청구인은 2021.12.27. 쟁점일반주택을 OOO에게 양도한 후 같은 날 2021년 귀속 양도소득세 34,674,190원을 신고(2022.2.16. 납부)하였다가, 2021.4.21. 쟁점일반주택의 양도가「소득세법 시행령」 제155조제7항에서 규정한 1세대1주택의 특례 적용대상에 해당한다고 보아 기납부한 양도소득세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2022.6.8. 이를 거부하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2022.8.2. 이의신청을 거쳐 2022.11.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

「소득세법 시행령」 제155조제7항에서 규정하고 있는 농어촌주택에 대한 비과세 규정은 어려운 농어촌을 지키기 위한 정책적인 배려에 기초한 법규정으로 일반적인 상속주택과는 달리 적용되어야 한다. 청구인은 노부모를 모시기 위하여 피상속인과 합가한 후 피상속인으로부터 쟁점농어촌주택을 상속받았으므로 쟁점농어촌주택은「소득세법 시행령」 제155조제7항 제1호에서 규정하는 상속받은 주택에 해당되어 주택 수 계산에서 제외하여야 한다.또한 2011.3.30. 피상속인과 세대 합가할 당시 청구인은 무주택자였고 피상속인은 당시 80세(1931년생), 어머니는 71세(1940년생)로서 동거봉양 합가에 따른 특례에도 해당되며, 쟁점일반주택과 쟁점상속주택은 피상속인이 청구인과 동일 세대인 상태에서 취득한 주택이 아니라 합가 이전에 취득한 주택이므로 국세청 유권해석(기준-2016-법령해석재산-62, 2016.5.27.), 조세심판원 결정(조심 OOO)에 따라 쟁점일반주택의 양도에 대하여 1세대1주택 비과세를 적용해야 한다.

나. 처분청 의견

피상속인은 1980.11.19. 쟁점일반주택을 매매를 원인으로 취득하였고 그 후 1995.9.26. 쟁점농어촌주택을 신축하여 소유권 보존등기를 함에 따라 2주택을 소유하는 등 2주택자에 해당하므로「소득세법 시행령」 제155조제2항 단서의 첫 번째 괄호 규정 즉 “직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다”에 해당하지 아니하여 청구인이 양도한 쟁점일반주택에 대하여「소득세법 시행령」 제155조제2항 및 제7항에서 규정하는 1세대1주택의 특례 규정을 적용할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

피상속인으로부터 2주택(일반주택, 농어촌주택)을 상속받은 후 일반주택을 양도할 경우 1세대1주택으로 보아 양도소득세를 비과세할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1)소득세법 제89조(비과세 양도소득)

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택(2)소득세법 시행령 제155조(1세대1주택의 특례)

② 상속받은 주택[‥ 생략 ‥. 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택(생략)을 소유한 경우에는 다음 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다]과 그 밖의 주택(상속개시 당시 보유한 주택 또는 상속개시 당시 보유한 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택만 해당하며, 상속개시일부터 소급하여 2년 이내에 피상속인으로부터 증여받은 주택 또는 증여받은 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택은 제외한다. 이하 이 항에서 "일반주택"이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 다만, 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 1세대인 경우에는 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 직계존속(배우자의 직계존속을 포함하며, 세대를 합친 날 현재 직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 60세 이상으로서 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침에 따라 2주택을 보유하게 되는 경우로서 합치기 이전부터 보유하고 있었던 주택만 상속받은 주택으로 본다(이하 제3항, 제7항 제1호 및 제156조의2 제7항 제1호에서 같다).

1. 피상속인이 소유한 기간이 가장 긴 1주택

2. 피상속인이 소유한 기간이 같은 주택이 2이상일 경우에는 피상속인이 거주한 기간이 가장 긴 1주택

3. 피상속인이 소유한 기간 및 거주한 기간이 모두 같은 주택이 2이상일 경우에는 피상속인이 상속개시당시 거주한 1주택

4. 피상속인이 거주한 사실이 없는 주택으로서 소유한 기간이 같은 주택이 2이상일 경우에는 기준시가가 가장 높은 1주택(기준시가가 같은 경우에는 상속인이 선택하는 1주택)

④ 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 1주택을 보유하고 있는 60세 이상의 직계존속(다음 각 호의 사람을 포함하며, 이하 이 조에서 같다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침으로써 1세대가 2주택을 보유하게 되는 경우 합친 날부터 10년 이내에 먼저 양도하는 주택은 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

1. 배우자의 직계존속으로서 60세 이상인 사람

2. 직계존속(배우자의 직계존속을 포함한다) 중 어느 한 사람이 60세 미만인 경우

3. 「국민건강보험법 시행령」 별표 2 제3호 가목 3), 같은 호 나목

2) 또는 같은 호 마목에 따른 요양급여를 받는 60세 미만의 직계존속(배우자의 직계존속을 포함한다)으로서 기획재정부령으로 정하는 사람

⑦ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택으로서 수도권 밖의 지역 중 읍지역(도시지역안의 지역을 제외한다) 또는 면지역에 소재하는 주택(이하 이 조에서 “농어촌주택”이라 한다)과 그 밖의 주택(이하 이 항 및 제11항부터 제13항까지에서 “일반주택”이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. (단서 생략)

1. 상속받은 주택(피상속인이 취득후 5년 이상 거주한 사실이 있는 경우에 한한다)(3)조세특례제한법 제99조의4(농어촌주택등 취득자에 대한 양도소득세 과세특례)

① 거주자 및 그 배우자가 구성하는 대통령령으로 정하는 1세대(이하 이 조에서 “1세대”라 한다)가 2003년 8월 1일(고향주택은 2009년 1월 1일)부터 2022년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “농어촌주택등취득기간”이라 한다) 중에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 1채의 주택(이하 이 조에서 “농어촌주택등”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)하여 3년 이상 보유하고 그 농어촌주택등 취득 전에 보유하던 다른 주택(이하 이 조에서 “일반주택”이라 한다)을 양도하는 경우에는 그 농어촌주택등을 해당 1세대의 소유주택이 아닌 것으로 보아「소득세법」 제89조제1항 제3호를 적용한다.

1. 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택(이 조에서 “농어촌주택”이라 한다)가. 취득 당시 다음의 어느 하나에 해당하는 지역을 제외한 지역으로서「지방자치법」 제3조제3항 및 제4항에 따른 읍ㆍ면 또는 인구 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 동에 소재할 것1) 수도권지역. 다만, 「접경지역 지원특별법」 제2조에 따른 접경지역 중 부동산가격동향 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 지역은 제외한다.

2) 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제6조에 따른 도시지역3)「주택법」 제63조의2에 따른 조정대상지역4) 「부동산 거래신고 등에 관한 법률」 제10조에 따른 허가구역5) 그 밖에 관광단지 등 부동산가격안정이 필요하다고 인정되어 대통령령으로 정하는 지역나. 주택 및 이에 딸린 토지의 가액(「소득세법」 제99조에 따른 기준시가를 말한다)의 합계액이 해당 주택의 취득 당시 2억원(대통령령으로 정하는 한옥은 4억원)을 초과하지 아니할 것

⑧ 농어촌주택등의 면적 및 취득가액의 산정방법, 농어촌주택등의 보유기간 및 거주기간 계산, 농어촌주택등의 판정기준 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음의 사실이 나타난다.(가) 피상속인은 1980.11.19. 매매를 원인으로 쟁점일반주택을 취득하였고 그 후 1995.9.26. 쟁점농어촌주택을 취득(신축)한 이후 5년 이상 쟁점농어촌주택에서 거주하였다.(나) 청구인은 2011.3.30. 피상속인의 주민등록지(쟁점농어촌주택 소재지)에 전입하여 피상속인이 사망할 때까지 세대주인 피상속인과 1세대를 구성하여 함께 거주하였으며, 합가일 현재 피상속인은 80세, 피상속인의 세대원인 모친 BBB는 71세이다.(다) 청구인은 2011.3.30. 피상속인의 주민등록지에 전입할 당시 무주택자이었으며 이후에도 쟁점일반주택과 쟁점농어촌주택 외 다른 주택을 취득한 사실은 나타나지 않는다.(라) 청구인은 2017.2.24. 피상속인 소유의 쟁점일반주택 및 쟁점농어촌주택을 상속받아 취득한 후 2021.12.27. 쟁점일반주택을 OOO에게 OOO원에 양도(「국가균형발전 특별법」에 따른 수용)하였다.(마) 2010.2.18. 대통령령 제22034호로 일부개정된「소득세법 시행령」제155조제2항은 동거봉양 활성화를 위하여 단서 규정을 신설하여 1세대 1주택에 대한 양도소득세 비과세 대상 상속받은 주택의 범위에 ‘동일세대 구성원으로부터 주택을 상속받은 경우’(60세 이상 직계존속을 동거봉양하기 위해 1세대 1주택자간 합가한 경우로 한정)를 포함하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건 심판청구에 대하여 살펴본다. (가)「소득세법 시행령」 제155조제2항 본문은 상속받은 주택과 일반주택을 국내에 각각 1개씩 보유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에 1세대1주택 특례를 적용하도록 규정하면서 피상속인이 상속개시 당시 여러 채의 주택을 보유한 경우에 피상속인이 소유한 기간이 가장 긴 1주택 등만을 상속받은 주택으로 보도록 규정하고, 같은 항 단서는 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 1세대인 경우에는 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 60세 이상의 직계존속(배우자의 직계존속을 포함하며, 세대를 합친 날 현재 직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 60세 이상으로서 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침에 따라 2주택을 보유하게 되는 경우로서 합치기 이전부터 보유하고 있었던 주택만 상속받은 주택으로 본다고 규정하면서 괄호에서 “이하 제7항 제1호에서 같다”고 규정하고 있으며, 같은 조 제7항 제1호에서 상속받은 주택(피상속인이 취득 후 5년 이상 거주한 사실이 있는 경우에 한한다)으로서 농어촌주택과 그 밖의 주택(일반주택)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 1세대1주택 비과세 특례를 적용한다고 규정하고 있다.

(나) 청구인은 쟁점농어촌주택이 “상속받은 주택”에 해당하므로 쟁점일반주택의 양도에 대하여 쟁점농어촌주택을 주택 수에서 제외하고 1세대 1주택 비과세 특례를 적용하여야 한다는 취지로 주장하나,위「소득세법 시행령」 제155조제2항에서 상속받은 주택에 대한 1세대1주택의 특례를 규정하고 있는 것은 상속개시 전에 1세대1주택자로서 양도소득세 비과세를 적용받을 수 있던 거주자가 그 의사ㆍ선택에 의하지 않고 상속이라는 사유로 1세대 2주택자가 된 경우 상속개시 전부터 보유하던 (일반)주택에 대해 비과세혜택을 부여함으로써 위 비과세혜택이 소멸되는 것에서 구제하고자 하는 것인 반면, 이 건의 경우 무주택자이던 청구인이 2주택자인 피상속인과 합가하여 1세대를 구성하였고, 그 후 2017.2.24. 상속이 개시되어 청구인이 동일 세대원인 피상속인으로부터 쟁점일반주택 및 쟁점농어촌주택 등 2주택을 모두 상속받은 경우로서, 청구인이 상속개시 전부터 보유하던 (일반)주택이 아닌 쟁점일반주택의 양도에 대하여「소득세법 시행령」 제155조제2항 본문에 따른 1세대1주택 비과세 특례를 적용하기 어려워 보이는 점,「소득세법 시행령」 제155조제2항 단서에서 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 1세대인 경우의 상속으로 인한 1세대1주택 특례를 규정하면서 ‘1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자’가 ‘직계존속(배우자의 직계존속을 포함하며, 세대를 합친 날 현재 직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 60세 이상으로서 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다)’을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침에 따라 2주택을 보유하게 되는 경우에 합치기 이전부터 보유하고 있었던 주택만 상속받은 주택으로 보도록 규정하고 있고, 청구인은 무주택자로서 동거봉양 합가로 인한 1세대1주택 비과세 특례의 적용 요건 중 ‘1주택을 보유하고 1세대를

구성하는 자’에 해당하지 아니할 뿐만 아니라 직계존속인 피상속인 또한 ‘세대를 합친 날 현재 1주택을 보유하고 있는 경우’에 해당하지 아니하여 피상속인이 합치기 이전부터 보유하고 있었던 쟁점농어촌주택을 상속받은 주택으로 보기는 어려운 점,또한 위「소득세법 시행령」 제155조제2항 단서 규정은 같은 조 제7항에서 동일하게 적용되는바, 쟁점농어촌주택이 같은 조 제7항 제1호의 괄호 요건, 즉 피상속인이 취득 후 5년 이상 거주한 사실이 있는 주택에는 해당한다 하더라도, 앞서 본 바와 같이 쟁점농어촌주택이「소득세법 시행령」 제155조제2항 단서에 따른 ‘상속받은 주택’에 해당하지 아니하는 이상 쟁점일반주택의 양도에 대하여「소득세법 시행령」 제155조제7항 제1호를 적용하여 쟁점농어촌주택을 주택 수에서 제외하고 1세대1주택 비과세 특례를 적용하기도 어려운 점 등에 비추어, 쟁점일반주택 양도에 대하여 1세대1주택 비과세 특례를 적용하여 달라는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.