진입도로 개선공사 및 발전기 부지조성공사 관련 매입세액이 매출세액에서 공제되는 것인지 여부

진입도로 개선공사는 구축물 공사로서 관련 매입세액을 매출세액에서 공제함이 타당하나, 발전기부지 조성공사는 토지의 조성을 위한 자본적 지출에 해당하여 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니함이 타당함

1. 처분개요

가. 청구법인은 풍력발전단지 조성을 위해 2012.1.31. 전라남도 OOO 일대 목장용지, 임야, 도로 등 토지 4,631,053㎡(120필지)와 위 지상의 축사, 퇴비사 등 건축물 27,537.35㎡를 OOO억원에 매입하고, 풍력발전단지 조성공사에 대하여 OOO 주식회사(이하 OOO"라 한다)와 도급계약을 체결하고 2012년 11월부터 2014년 1월까지 풍력발전기 20기 등을 설치하여 풍력발전단지 조성사업을 완료하였다. 청구법인은 풍력발전단지 조성공사 중 토목공사와 관련된 매입세액에 관하여 2013년 제1기 및 제2기 부가가치세 신고시 토지에 관련된 매입세액으로 보아 전액 매출세액에서 공제하지 아니하고 신고하였으나, 2014.3.19. 토목공사 관련 매입세액 전액을 매출세액에서 공제하여 달라는 부가가치세 경정청구를 하였으며, 2014년 제1기분 토목공사비 매입세액 전액을 매출세액에서 공제하여 부가가치세 신고를 하였다.

나. 처분청은 2014.5.12. 2014.5.16. 기간 동안 부가가치세 환급 현장확인을 실시한 결과, 토목공사(OOO원) 중 발전기 기초공사 등(OOO원)은 발전설비 관련 구축물 설치와 관련된 것으로 토지의 자본적 지출에 해당하지 아니한 것으로 보아 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하였으나, 진입도로 개선 및 발전기부지 조성공사(OOO원, 이하 “쟁점공사”라 한다)의 관련 매입세액은 토지에 관련된 매입세액으로 보아 매출세액에서 공제하지 아니하여 2014.6.17. 청구법인에게 부가가치세 2013년 제1기분 OOO원, 2013년 제2기분 OOO원을 각 경정·환급하고, 2014년 제1기분 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.9.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점공사 중 진입도로 개선공사의 목적은 풍력발전시설 건설 당시에는 풍력발전시설을 설치하기 위한 공사차량과 인부들의 출입을 위한 것이고, 발전기 설치공사 후에는 풍력발전 시설을 유지·관리하기 위한 장비와 인력이 출입하기 위한 필수적인 진입도로를 건설한 것으로 구축물 공사에 해당한다. 발전기부지 조성공사는 풍력발전기 설치에 있어서 그 견고함을 유지하고 토사 유출로 풍력발전기가 쓰러지는 경우를 방지하기 위한 필수불가결한 공사로 「법인세법 시행규칙」별표5의 구축물 설치를 위한 공사로 보는 것이 타당하므로 쟁점공사를 토지관련 매입세액으로 본 처분은 부당하다.

(2) 풍력발전단지는 사업의 특성상 풍향과 풍력에 영향을 미치는 어떠한 구축물도 건설할 수 없기 때문에 대규모의 토지를 매입하여 풍력발전단지를 조성할 수 밖에 없고, 풍력발전사업을 영위하는 동안 다른 용도로 이용이 불가능하여 토지의 형질변경 및 가치를 증가시키는 것으로 볼 수 없다. 청구법인은 2012.5.14. 영암군과 맺은 투자협정 양해각서에서 영암군의 지역발전을 위해 사업부지 내 투자확대(승마, 산악용 오토바이, 오토캠핑장 등 사업)를 하기로 하였으나, 동 사업은 청구법인의 자본금과 금융기관으로부터 프로젝트 금융대출로 자금을 조달하고 이러한 자금은 20년간 전력판매 매출을 일으켜 관리운영비 및 이자를 지급하고 대출금 상환을 하도록 되어 있는 등 사업성 검토결과 투자확대가 불가능하여 무산되었으며, OOO 단지내에 풍력발전기의 소음, 전자파 피해관련 민원이 발생되어 2014.7.21. 관련 전문가와 지역주민, OOO 입회하에 OOO 착과 후 종자수 조사를 하여 피해를 보상하기로 되어 있는 등 쟁점공사가 토지의 가치상승과는 무관한 것이므로, 쟁점공사와 관련된 부가가치세 매입세액은 매출세액에서 공제하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점공사 중 진입도로 개선공사의 경우 기존의 목장도로에 도로폭을 확장하는 등 일정부분의 공사만 있었던 것으로 확인되고, 쟁점공사비의 대부분은 임야와 목장용지였던 급경사의 부정형의 토지를 본래의 목적인 발전기시설을 설치할 수 있도록 하는 부지조성 비용으로 사용된 것으로서 청구법인이 주장하는 감가상각대상자산인 구축물설치 공사비로 볼 수 없다.

(2) 쟁점공사는 풍력발전소 조성사업 부지에 대한 표토제거, 절토, 터파기, 흙깍기와 쌓기, 비탈면 고르기 등 정지공사 내지 경사면 평탄화 공사이고, 당초 부지는 임야 또는 목장용지로써 이러한 공사가 선행되어야만 그 지상에 풍력발전 설비를 설치할 수 있으며, 이에 따라 사업준공이 완료되면 지목변경을 해야 하는 것으로 결과적으로 부지의 형질변경을 수반할 것이고, OOO(2012.5.15.) 기사에 의하면 레포츠전문단지로 조성할 예정이며, OOO(2014.3.25.) 기사에 의하면 청구법인과 전라남도, 영암군 등이 협력하여 관광단지 조성의 계획을 가지고 있는 것으로 보도하고 있어 발전단지 조성에 따른 토지가치 상승뿐만 아니라 향후에도 토지가치가 상승할 것으로 보이는 등 쟁점공사비는 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 해당하므로 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

풍력발전소 건설공사 중 진입도로 개선공사 및 발전기부지 조성공사의 부가가치세 매입세액을 매출세액에서 공제함이 타당한지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정된 것) 제37조【납부세액 등의 계산】

① 매출세액은 제29조에 따른 과세표준에 제30조의 세율을 적용하여 계산한 금액으로 한다.

② 납부세액은 제1항에 따른 매출세액(제45조 제1항에 따른 대손세액을 뺀 금액으로 한다)에서 제38조에 따른 매입세액, 그 밖에 이 법 및 다른 법률에 따라 공제되는 매입세액을 뺀 금액으로 한다. 이 경우 매출세액을 초과하는 부분의 매입세액은 환급세액으로 한다. 제39조【공제하지 아니하는 매입세액】

① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

7. 면세사업등에 관련된 매입세액(면세사업등을 위한 투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액

(2) 부가가치세법 시행령(2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정된 것) 제80조【토지에 관련된 매입세액】법 제39조 제1항 제7호에서 "대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액"이란 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액

2. 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만 사용하는 경우에는 철거한 건축물의 취득 및 철거 비용과 관련된 매입세액

3. 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액

(3) 법인세법 시행령 제28조【내용연수와 상각률】

① 감가상각자산의 내용연수와 당해 내용연수에 따른 상각률은 다음 각호의 규정에 의한다.

2. 제1호 외의 감가상각자산(제24조 제1항 제2호 바목부터 아목까지의 규정에 따른 무형고정자산은 제외한다) 구조 또는 자산별ㆍ업종별로 기준내용연수에 그 기준내용연수의 100분의 25를 가감하여 기획재정부령으로 정하는 내용연수범위(이하 "내용연수범위"라 한다) 안에서 법인이 선택하여 납세지 관할세무서장에게 신고한 내용연수(이하 "신고내용연수"라 한다)와 그에 따른 상각률. 다만, 제3항 각 호의 신고기한내에 신고를 하지 아니한 경우에는 기준내용연수와 그에 따른 상각률로 한다.

(4) 법인세법 시행규칙 제15조【내용연수와 상각률】

③ 영 제28조 제1항 제2호에서 "기획재정부령으로 정하는 내용연수범위"란 별표 5 및 별표 6에 규정된 내용연수범위를 말한다. [별표 5]

다. 사실관계 및 판단

(1) OOO 조성공사의 시공사인 OOO의 기성내역서 등 심리자료에 따르면, 청구법인의 OOO 조성공사는 총 OOO원(부가가치세 별도)이 소요되는 공사로, 기자재(OOO원), 건설공사(OOO원), 설계용역비(OOO원), 경비(OOO원), 일반관리비(OOO원), 이윤(OOO원)으로 구성되어 있고, 이 중 건설공사(OOO원)는 기계공사(OOO원), 전기공사(OOO원), 토목공사(OOO원), 건축공사(OOO원)로 구분되어 있으며, 토목공사(OOO원)는 쟁점공사(진입도로 개선공사 및 발전기부지 조성공사 OOO원), 발전기 기초공사(OOO원), 시급자재(OOO원), 기타공사(OOO원) 등으로 구분되어 있는바, 토목공사 중 쟁점공사 등 내역은 아래와 같이 나타난다. <과세기간별 토목공사 중 쟁점공사 등 내역> (단위 : 천원) * 토목공사는 쟁점공사와 발전기 기초공사를 포함하고, 발전기 기초공사는 토공사를 포함한 금액임

(2) 처분청의 2014년 6월 현장확인 조사서에 의하면, 청구법인의 풍력발전 사업장은 기존에 목장으로 축사가 산 정상부근에 있고, 그 주변이 목초지로 조성되어 아스팔트 또는 흙으로 된 도로가 있었으나 풍력단지를 조성할 때 도로확장 공사를 병행한 것을 확인하였으며, 토목공사(OOO원) 내역을 아래와 같이 확인한 것으로 나타난다. <토목공사 내역> *

① 진입도로 개선공사 및 발전기부지 조성공사 : 표토제거 및 노반준비공사, 면고르기, 규준틀설치, 깨기 및 헐기, 흙운반 등

② 발전기 기초공사 : 터파기/육상공사 등 토공사, 무근콘크리트 타설 등 기초공사, 철근 등 운반비, 레미콘 및 잡석 등의 하차비

③ 시급자재대 : 강관파일, 레미콘, 철근 등

④ 기타공사 : 안전표지판 휀스 등 설치, 옹벽 및 가배수로 터파기 등

(3) 처분청은 토목공사 중 ②·③·

④ 공사는 구축물을 설치하기 위해 반드시 필요한 공사로 구축물에 대한 자본적 지출로 볼 수 있어 매입세액이 공제되며,

① 진입도로 개선공사 및 발전기부지 조성공사(쟁점공사)는 공사금액이 서로 구분되어 있지 아니하나, 발전기 부지조성공사는 토지에 대한 표토제거, 절토, 면고르기, 흙운반 등 토목공사를 실시하여 급경사면을 평평하게 하거나, 메우기 공사를 통하여 부지조성공사를 한 것으로 토지관련 매입세액에 해당하고, 진입도로 개선공사는 기획재정부의 회신결과에 따라 처리(심리일 현재까지 미회신)하는 것으로 조사한 사실이 나타난다.

(4) 전라남도 영암군수는 처분청의 지목변경 현황조회에 대하여 청구법인은 2014.5.1. 현재 지목변경 신청을 하지 아니하였으며, OOO 조성공사는 군계획시설사업(도시계획시설)의 추진 중으로 사업준공이 완료되었음을 증명하는 서류의 사본이어야 지목변경이 가능하다고 2014.4.29. 회신하였다.

(5) 청구법인의 장부 및 전표 등에 따르면, 청구법인은 쟁점공사를 포함한 토목공사비(OOO원) 전액을 건설중인 자산으로 계상하였다가 공사완료(2014.1.10.) 후 건물 및 시설장치(구축물)로 대체하였으며, 향후 감가상각할 예정으로 나타난다.

(6) OOO의 기성내역서 상 쟁점공사의 세부내역을 보면, 표토제거 및 노반준비공사, 측구터파기, 흙깎기, 흙쌓기, 비탈면보호공사, 면고르기, 규준틀설치, 파형강관 부설 및 접합, 깨기 및 헐기, 흙운반으로 세분류하고 있으며, 이 건 청구과정에서 쟁점공사 중 진입도로 개선공사와 발전기부지 조성공사는 아래와 같이 공사금액이 구분되는 것으로 소명하고 있다. <쟁점공사 명세> (단위 : 원) <세금계산서 발행 내역> (단위 : 원)

(7) 청구법인의 대리인은 2014.12.18. 조세심판관회의에 출석하여 풍력발전기는 높이가 126미터가 넘는 큰 설비로 발전기부지까지 이동하는데 중장비 차량을 이용하여야 하고, 진입도로도 기존의 좁은 도로를 확장하여야 하는바, 쟁점공사 중 흙깎기, 흙쌓기, 비탈면 보호공사, 흙운반 등 대부분이 진입도로 개선공사이고, 발전기부지 조성공사는 발전기 설치장소의 비탈면 보호공사라고 진술하면서 쟁점공사내역서, 진입도로 개선공사 사진 및 지적도 등을 제출하였다. 또한, 태양열발전 공사는 염전 등의 토지를 이용하여 집열판을 넓은 면적으로 설치하므로 정지 등 부지조성 작업에 많은 비용이 투입되지만, 풍력발전 공사는 발전기 본체가 높고 넓은 면적을 차지하지 아니하며 가급적 지형을 그대로 유지한 상태에서 설치하므로 부지조성 공사비는 적게 소요되는 반면 발전설비 운반에 필요한 도로공사, 발전기 설치를 위한 기초공사 등에 많은 비용이 투입된다고 진술하였다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점공사와 관련된 매입세액을 토지의 취득 및 형질변경, 부지의 조성 등에 관련된 매입세액이나 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액으로 보아 매출세액에서 공제되지 아니한다고 보았으나, 「법인세법 시행령」제28조 제1항 제2호 및 「법인세법 시행규칙」별표5에서 포장도로를 토지와는 용도구분이 되는 별개의 감가상각자산인 구축물로 규정하고 있는 점, 진입도로를 설치하기 위하여는 지반공사 없이 포장공사만으로 이루어질 수 없으므로 포장공사와 지반공사를 분리하여 보는 것보다는 이를 하나의 구조물로 보는 것이 타당한 점, 청구법인이 쟁점공사를 건설중인 자산으로 계상하였다가 구축물로 대체하여 회계처리하고 있는 점 등에 비추어 쟁점공사(OOO원) 중 진입도로 개선공사(OOO원)는 구축물 공사로서 관련 매입세액을 매출세액에서 공제함이 타당하고, 나머지 발전기부지 조성공사(OOO원)는 토지의 조성을 위한 자본적 지출에 해당하는 것으로 보이므로 관련 매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니함이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 , 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.