공동상속주택(소수지분)을 3채 보유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우 1세대 1주택 비과세 적용 여부

이 건 공동상속주택은 총 3건으로 「소득세법 시행령」제155조 제2항 각 호의 우선순위에 따른 1주택을 제외한 나머지 공동상속주택은 주택수에 포함하는 것이 동 시행령의 개정 취지에 부합한다고 보이는 점, 소수지분 보유자의 경우 선순위 우선주택(1주택)에 대해서만 일반주택 양도시 주택수에서 제외하고 나머지 공동상속주택(소수지분)에 대해서는 주택수에 포함하여 1세대 1주택 비과세 특례 적용여부를 판단하는 것이 타당해 보이는 점 등에 비추어 처분청의 이 건 양도소득세 부과처분은 잘못이 없음

1. 처분개요

가. 청구인은 2017.4.28. OOO(이하 “쟁점일반주택”이라 한다)를 양도한 후, 이를 1세대 1주택 비과세 대상으로 보아 양도소득세를 신고하지 아니하였다가, 쟁점일반주택의 양도일 전에 청구인의 배우자인 OOO에게 상속등기 (2016.3.14.)된 공동상속주택 3채가 있다는 사실을 알고 나서 2017.7.25. 쟁 점일반주택의 양도에 대하여 양도소득세 OOO원을 기한후 신 고·납부하였다.

나. 청구인은 소수지분 보유자의 공동상속주택은 주택수에 포함되지 아니하므로 쟁점일반주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당한다고 주장하며 2017.11.6. 위 양도소득세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2017.12.28. 거부처분하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2018.1.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

「소득세법」제89조 제1항 제3호, 「소득세법 시행령」제154조 제1항 및 제155조 제2항 내지 제3항의 상속주택에 대한 1세대 1주택 비과세 규정은 1세대 1주택을 보유하고 있던 사람이 그의 의사나 선택에 의하지 아니하고 상속이라는 사유에 의하여 1세대 2주택이 된 경우, 상속 전부터 보유하고 있던 일반주택의 양도에 대하여 비과세 혜택을 부여함으로써 본의 아니게 1세대 1주택 비과세 혜택을 상실하게 되는 불이익을 받은 사람을 구제하자는 데에 그 취지가 있는바, 청구인과 같이 1세대 1주택을 보유함으로써 양도소득세 비과세를 적용받게 되어 있던 사람이 본인의 의사나 선택에 의하지 아니하고 상속이라는 사유에 의하여 1세대 2주택이 된 경우에는 상속 전부터 보유하다가 상속 후 양도하는 일반주택에 대하여 1세대 1주택 비과세 혜택을 주는 것이 법령의 취지나 심판 결정사례 등에 비추어 타당하다. 이 건에서 청구인의 배우자가 비록 3채의 주택을 상속받았다고 하더라도 그 상속주택은 공동으로 상속한 것이고 청구인의 배우자가 공동상속주택에 대하여 가지는 지분은 모두 소수지분에 불과하여 그 소수지분은 청구인 세대의 주택에 포함되지 않는 것으로 보아야 하므로 쟁점일반주택의 양도는 1세대 1주택 비과세대상으로 봄이 타당하다.

나. 처분청 의견

「소득세법 시행령」제155조 제2항에서는 상속받은 주택과 일반주택을 각각 1개씩 보유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도할 경우 비과세를 적용하고 있으며, 2017.2.3. 개정된 「소득세법 시행령」제155조 제3항에서는 공동상속주택을 여러 채 소유하는 경우 다른 주택의 비과세 여부를 판정함에 있어 주택 수에 포함하지 않는 공동상속주택의 범위를 명확히 하였는바, 여기에서 공동상속주택은 상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하고, 피상속인이 상속개시 당시 2이상의 주택을 소유한 경우에는 「소득세법 시행령」제155조 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택으로 정하였다. 따라서 이 건과 같이 2017.2.3. 이후 일반주택을 양도함에 있어 양도당시에 공동상속주택을 여러 채 소유하는 경우「소득세법 시행령」 제155조 제2항의 각 호의 순위에 따른 1채를 제외한 나머지 소수지분 은 주택 수에 포함된다 할 것이므로 청구인의 쟁점일반주택 양도(2017.4.28.)에는 1세대 1주택 비과세 특례가 적용되지 아니한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점 공동상속주택(소수지분)을 3건 보유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우 1세대 1주택 비과세 적용 여부

나. 관련 법령

(1) 소득세법 제89조 【비과세 양도소득】

① 다음 각 호의 소득세 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나, 상 속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대 통령령으로 정하는 주택

(2) 소득세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27829호로 개정된 것) 제154조【1세대 1주택의 범위】

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년)이상인 것[취득 당시에 제2항에 따른 조정지역에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니하며 제4호 및 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 아니한다. 제154조의2【공동소유주택의 주택 수 계산】1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다. 제155조【1세대 1주택의 특례】

① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하고 그 다른 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 아니하며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지를 그 양도 일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다. 상속받은 주택[법 제89조 제2항 본문에 따른 조합원입주권(이하 “조합원입주권”이라 한다)을 상속받아 사업시행 완료 후 취득한 신축주택을 포함하며, 피상속인이 상속개시 당시 2이상의 주택을 소유한 경우에는 다음 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다]과 그 밖의 주택(상속개시 당시 보유한 주택 또는 상속개시 당시 보유한 조합원입주권에 의하여 사업시행 완료 후 취득한 신축주택만 해당한다. 이하 이 항에서 “일반주택”이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

다만, 상속인과 피상속인이 상속개시 당시 1세대인 경우에는 1주택을 보유하고 1세대를 구성하는 자가 직계존속(배우자의 직계존속을 포함하며, 세대를 합친 날 현재 직계존속 중 어느 한 사람 또는 모두가 60세 이상으로서 1주택을 보유하고 있는 경우만 해당한다)을 동거봉양하기 위하여 세대를 합침에 따라 2주택을 보유하게 되는 경우로서 합치기 이전부터 보유하고 있었던 주택만 상속받은 주택으로 본다. (이하 제3항, 제7항 제1호 및 제156조의2 제7항 제1호에서 같다).

1. 피상속인이 소유한 기간이 가장 긴 주택

2. 피상속인이 소유한 기간이 같은 주택이 2이상일 경우에는 피상속인이 거주한 기간이 가장 긴 주택

3. 피상속인이 소유한 기간 및 거주한 기간이 모두 같은 주택이 2이상일 경우에는 피상속인이 상속개시 당시 거주한 1주택

4. 피상속인이 거주한 사실이 없는 주택으로서 소유한 기간이 같은 주택이 2이상일 경우에는 기준시가가 가장 높은 1주택(기준시가가 같은 경우에는 상속인이 선택하는 1주택) 제154조 제1항을 적용할 때 공동상속주택(상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2이상의 주택을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다)외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택 은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다. 다만, 상속지분이 가장 큰 상속인의 경우에는 그러하지 아니하며, 상속지분이 가장 큰 상속인이 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 호의 순서에 따라 해당 각 호에 해당하는 사람이 그 공동상속주택을 소유한 것으로 본다.

1. 당해 주택에 거주하는 자

2. 삭제<2008.02.22>

3. 최연장자 부칙 <제27829호, 2017.2.3.> 제1조【시행일】이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 제55조 제6항의 개정규정은 2017년 2월 4일부터 시행하고, 제159조의2 제1항 및 제201조의10 제3항의 개정규정은 2017년 4월 1일부터 시행하며, 별표 3의3의 개정규정(현금영수증 의무발행업종으로서 법 제162조의3 제4항에 해당하는 경우로 한정한다)은 2017년 7월 1일(별표 3의3 제5호 처목의 경우에는 2019년 1월 1일)부터 시행하고, 제3장 제8절(제178조의8부터 제178조의12까지)의 개정규정은 2018년 1월 1일부터 시행한다. 제2조【일반적 적용례】

① 이 영은 이 영 시행일이 속하는 과세기간에 발생하는 소득분부터 적용한다.

② 이 영 중 양도소득에 관한 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 부동산등기부등본 등에 나타난 쟁점일반주택 양도 당시 청구인 및 청 구인의 배우자 OOO이 소유한 부동산 보유현황은 <표1>과 같다. <표1> 청구인 세대의 쟁점일반주택 양도당시 부동산 보유현황

(2) 청구인의 배우자인 OOO이 피상속인이자 모친인 OOO으로부터 상속받은 공동상속주택의 현황은 <표2>와 같은바, 공동상속주택의 부동산등기부등본 조회내역에 의하면, 2003.10.26. 피상속인인 OOO의 사망으로 자녀인 OOO, OOO(1952년생, 청구인의 배우자) 등 총 7인이 공유지분을 각각 7분의 1로 하여 상속받았고, 2016.3.14. 상속등기가 경료된 것으로 나타난다. <표2>

(3) 청구인의 기타 세부주장내역은 다음과 같다. (가) 상속인이 피상속인으로부터 2 이상의 주택을 공동으로 상속한 사건과 관련한 심판결정례를 보면, 청구인과 그 배우자가 공동상속주택을 상속받을 당시에 공동상속주택에 거주하지 않은 것으로 나타나고, 공동상속주택의 최대지분자에도 해당하지 않는 점, 청구인의 세대가 비록 2채의 주택을 공동으로 상속받았다고 하더라도 공동상속주택이 모두 소수지분인 경우에는 일반주택 양도시 그 소수지분을 보유주택 수에 포함되지 않도록 해석해 온 점 등을 들어 일반주택 양도 시 공동상속주택의 소수지분을 주택으로 보아 1세대 1주택 비과세를 적용하지 않는 것은 잘못이라고 일관되게 결정하여 오고 있는바(조심 2010서825, 2011.2.11. 외 다수), 이 건에 있어 공동상속주택의 상속인들 중 주민등록상 쟁점상속주택에 전입하여 일시 거주·관리한 자는 OOO이고, 상속인들 중 최연장자는 OOO이며, 청구인의 배우자인 OOO은 쟁점상속주택에 거주한 적도 없고 상속인들 중 최연장자도 아닌 소수지분 소유자에 불과하므로 청구인의 쟁점일반주택 양도에 대해서 1세대 1주택 비과세가 적용되어야 한다.

(나) 또한, 2017.2.3. 개정 전 「소득세법 시행령」제155조 제3항 본문은 1세대 1주택 비과세를 적용함에 있어서 공동상속주택(상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말한다) 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 당해 공동상속주택은 당해 거주자의 주택으로 보지 아니한다고 규정하고 있었으나, 2017.2.3. 개정시 공동상속주택(상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다) 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다고 규정하였는바, 동 개정규정에서는 선순위 상속주택을 공동상속인의 주택으로 보지 않는다고 규정하고 있을 뿐, 선순위 상속주택 이외의 상속주택을 공동상속인의 주택으로 본다는 규정은 어디에도 없고, 이 건에 있어 쟁점일반주택 양도에 대하여 OOO원 가까운 거액의 양도소득세를 부과하는 것은 거주·이전의 자유에 대한 제한으로 얻고자 하는 공익(즉, 부동산 투기 억제)에 비하여 위 제한으로 인하여 개인이 침해받는 사익(즉, 개인의 거주·이전의 자유)이 과도하게 크다 할 것이므로 기본권 과잉침해 금지원칙에도 위배된다 할 것이다.

(4) 청구인의 배우자인 OOO의 주민등록초본 열람자료에 의하면, 1968년 청구인의 세대에 편입한 이래 쟁점일반주택의 양도일인 2017.4.28.까지 공동상속주택에 주민등록을 전입한 사실은 나타나지 아니한다.

(5) 처분청이 2017.12.28. 청구인에게 통지한 경정청구 처리결과 내역에 의하면, 「소득세법 시행령」제154조 제1항 및 제155조에 의거 1세대가 보유한 공동상속주택이 3개인 경우 일반주택을 양도할 시 비과세 적용을 받을 수 없으므로 경정청구를 기각하고자 한다고 하고 있다.

(6) 기획재정부에서 발간한 2017 간추린 개정세법 해설서에 의하면, 2017.2.3. 개정된 「소득세법 시행령」제155조 제3항의 개정취지가 1세대 1주택 비과세 특례적용을 받는 공동상속주택을 명확화하는데에 있고, 2채 이상의 공동상속주택에 있어 선순위 1주택에 대해서만 특례를 적용한다고 하고 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 2017.2.3. 개정된 「소득세법 시행령」제155조 제3항에서는 1세대 1 주택 비과세를 적용함에 있어 공동상속주택 외의 다른 주 택을 양 도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다고 규정하면서, 공동상속주택에 대하여 상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하고, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위(소유기간, 거주기간, 기준시가)에 따른 1주택을 말한다고 하고 있으며, 동 부칙 제2조 제2항에서는 2017.2.3. 이후 양도하는 분부터 적용된다고 하고 있는바, 이 건에 있어 공동상속주택은 총 3건으로 「소득 세법 시행령」제155조 제2항 각 호의 우선 순위에 따른 1주택을 제외한 나머지 공동상속주택은 주택수에 포함하는 것이 동 시행령의 개정 취지에 부합하다고 보이는 점, 소수지분 보유자의 경우 선순위 우선주택(1주택)에 대해서만 일반주택 양도시 주택수에서 제외하고 나머지 공동상속주택(소수지분)에 대해 서는 주택수에 포함하여 1세대 1주택 비과세 특례 적용여부를 판 단 하는 것이 타당하다고 보이는 점 등에서 처분청의 이 건 양도소득세 부과처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기 본 법」 제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한 다.