증자소득공제의 배제로 인한 감면분 추가납부세액이 분납대상세액에 포함되는지 여부 및 감면분 추가납부세액이 분납대상세액이 아니라고 할 경우 미납부가산세를 부과할 수 있는지 여부(취소)

증자소득공제의 배제로 인하여 신고 납부하는 감면분 추가납부세액은 법인세법 제31조 제2항 규정에 의한 분납대상세액은 아니라 할 지라도 청구법인이 당해 사업연도의 법인세와 함께 분납함으로써 법정신고기한내에 납부하지 못한 미납부세액에 대하여서는 그 납부불성실을 사유로 한 미납부 가산세를 부과할 수 없음

1. 처분개요

청구법인은 1992년에 취득한 부산회관 부지가 구입후 1년 이내에 업무에 직접 사용되지 아니하였으므로 비업무용부동산에 해당된다고 판단하여, 1992·1993·1994 사업연도의 증자소득공제 적용배제에 따른 세액 206,415,081원과 지급이자 등 손금부인에 따른 증가세액 6,902,845원을 감면분 추가납부세액으로 계산하여, 이를 1995년도분 법인세 신고 납부시 1995 사업연도의 납부할 세액과 합산하여 분납하였다.처분청은 위 감면분 추가납부세액은 법인세 신고시 분납대상세액으로 볼 수 없다는 이유로 분납세액에 미납부가산세를 계산하여 1995 사업연도 법인세 10,665,890원을 1998.7.9 청구법인에게 결정 고지하였다.청구법인은 이에 불복하여 1998.9.2 심사청구를 거쳐 1998.12.10 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구주장구조세감면규제법 제93조제5항의 규정에 의하여 추가로 납부하는 세액은 법인세 분납 대상세액에 포함되므로 청구법인에게 납부불성실가산세를 부과한 처분은 위법하다.

나. 국세청장 의견청구법인은 1995사업연도 법인세신고를 하면서 1992～1994사업연도 법인세 과세표준계산시 증자소득공제를 한 바 있으나 당해사업연도에 비업무용부동산으로 판정되어 증자소득금액의 감소로 인한 추가납부법인세를 계산하여 1995 사업연도의 납부하여야 할 법인세에 가산하여 기한내에 분납하였으나 처분청이 감면분 추가납부세액은 분납대상세액이 아니라 하여 분납분에 대한 미납부가산세를 결정 고지한 것에 대하여 살펴보면(1)법인세법 제26조의 규정에 의하여 신고한 내국법인은 그 신고한 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준에 제22조의 규정을 적용하여 계산한 법인세액과 제22조의 2의 규정에 의한 적정유보초과소득에 대한 법인세액을 합한 세액에서 가산세액을 제외한 당해 사업연도 감면세액·중간예납세액·수시부과세액·원천징수된 세액을 공제한 금액을 각 사업연도 소득에 대한 법인세로서 당해 신고기한내에 정부에 납부하여야 하는 것으로,(2)조세감면규제법 제93조제5항 【증자소득공제】의 규정에 의하여 추가납부하는 세액은법인세법 제31조제2항의 규정에 의한 분납대상 세액에 해당되지 아니하는 것(법인46012-1774, 1998.7.2 같은 뜻)이고,법인세법 제31조제2항의 규정에 의하여 법인세를 분납하는 경우 분납할 세액은 신고한 당해사업연도의 소득 및 적정유보초과소득에 대한 법인세 이외는 분납대상에 해당할 수 없는 것으로 추가납부하는 이자상당가산액은 분납대상이 아님(법인 46012-1834, 1998.7.7 같은 뜻)으로, 분납대상세액이 아닌 감면분 추가납부세액의 분납세액은법인세법 제41조제1항 제3호 【미납부가산세】규정에 의한 가산세가 적용되므로 당초 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 증자소득공제의 배제로 인한 감면분 추가납부세액이 분납대상세액에 포함되는지 여부

(2) 감면분 추가납부세액이 분납대상세액이 아니라고 할 경우 미납부가산세를 부과할 수 있는지 여부

나. 관련법령

조세감면규제법 제93조【증자소득공제】제5항에서 「제4항의 규정을 적용함에 있어서 부동산을 취득하거나 취득하기 위하여 지출할 당시에는법인세법 제18조의 3제1항 제1호의 규정에 해당하는지의 여부가 불분명하였으나 그 취득 후에 이에 해당하는 것으로 확정된 경우에는 당해 부동산의 취득일(취득일 이전에 당해 부동산을 취득하기 위하여 지출한 금액이 있는 경우 또는 자본증가 전에 취득한 당해 부동산의 대금을 증자한 후 지출하는 경우에는 그 지출일)이 속하는 사업연도분부터 제1항 및 제4항의 규정에 따라 공제금액을 다시 계산하여 감소된 공제금액에 대한 각 사업연도의 법인세를 그 확정되는 날이 속하는 사업연도의 과세표준신고시에 추가하여 납부하여야 한다」라고 규정하고 있고, 제6항에서 「제5항의 규정에 의하여 법인세를 납부하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 이자상당가산액을 법인세에 가산하여 납부하여야 한다」고 규정하고 있으며,구법인세법(1998.12.28 개정되기 전의 것) 제31조【납부】에서는 「

① 제26조의 규정에 의하여 신고한 내국법인은 그 신고한 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준에 제22조의 규정을 적용하여 계산한 법인세액과 제22조의 2의 규정에 의한 적정유보초과소득에 대한 법인세액을 합한 세액에서 다음 각호의 법인세액(가산세액을 제외한다)을 공제한 금액을 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 당해 신고기한 내에 정부에 납부하여야 한다.

1. 당해 사업연도의 감면세액

2. 제30조의 규정에 의한 당해 사업연도의 중간예납세액

3. 제36조의 규정에 의한 당해 사업연도의 수시부과세액

4. 제39조의 규정에 의하여 당해 사업연도에 원천징수된 세액

② 내국법인이 제1항의 규정에 의하여 납부할 세액이 1천만원을 초과하는 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납부할 세액의 일부를 납부기한이 경과한 날로부터 30일(제18조의 2 제1항 제3호에 규정하는 중소기업의 경우에는 45일) 이내에 분납할 수 있다」라고 규정하고 있으며,같은 법 제41조【가산세】제1항 제3호에서 「제30조 또는 제31조의 규정에 의하여 법인세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(이하 “미납부세액”이라 한다)에 대하여 금융기관의 대출이자율과 납부기한의 다음날부터 자진납부일 전일 또는 고지일까지의 기간을 참작하여 대통령령이 정하는 이자율을 적용하여 계산한 금액. 다만, 그 금액이 미납부세액의 100분의 10에 상당하는 금액에 미달하는 경우에는 미납부세액의 100분의 10에 상당하는 금액으로 한다.」라고 규정하고 있다.같은 법 시행령(1998.12.31 개정되기 전의 것) 제90조【법인세의 분납】에서「법 제31조 제2항의 규정에 의하여 분납할 수 있는 세액은 다음에 의한다.

1. 납부할 세액이 2천만원 이하인 때에는 1천만원을 초과하는 금액

2. 납부할 세액이 2천만원을 초과하는 때에는 그 세액의 100분의 50 이하의 금액」라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

먼저, 쟁점1에 대하여 살펴본다.

(1) 전시한구법인세법 제31조제1항에서 규정하고 있는 「납부할 세액」을 산식으로 표현하면 다음의 A에서 B를 차감한 금액이 된다.A:【각 사업연도의 소득에 대한 법인세(과세표준×세율) + 적정유보초과소득에 대한 법인세】B:【감면세액 + 기납부세액(중간예납세액 + 수시부과세액 + 원천징수된 세액】한편, 같은 조 제2항의 규정에 의하면 「분납할 세액」은 법인세 과세표준신고시 위 산식으로 구한 「납부할 세액」(A에서 B를 공제한 금액)이 1천만원을 초과하는 경우 그 일부를 말하는 것이다. 그러므로 이 건의 경우 증자소득공제 배제를 사유로 납부하게 되는 세액이 위 산식의 A의 어느 항목 즉, ‘각 사업연도의 법인세’나 ‘적정유보초과 소득에 대한 법인세’ 중 하나에 해당되면 분납대상 세액이 된다고 판단할 수 있을 것이다. 그런데 증자소득공제 배제를 사유로 납부하는 감면분 추가납부세액이 ‘적정유보 초과 소득에 대한 법인세’는 아니므로 이하에서는 동 세액을 ‘각 사업연도 소득에 대한 법인세’로 볼 수 있는지 여부에 대하여 살펴보겠다.

(2)조세감면규제법 제93조제5항에서 증자소득공제 배제에 따른 추가납부세액은 비업무용 부동산으로 확정된 사업연도의 과세표준신고시 이자상당액을 포함한 법인세를 추가하여 납부하도록 규정하고 있는데, 동 규정의 입법 취지는 후발적 사유로 감면이 배제된 추가납부세액은 감면받은 동안의 각 사업연도의 법인세를 수정하는 것이 원칙이지만 이럴 경우 납세자가 감면 받은 대상 사업연도의 법인세를 일일이 수정신고하여야 하는 번거로움이 있으므로 각 공제받은 사업연도의 법인세를 경정하지 아니하고 감면 요건이 충족되지 아니한 사업연도의 법인세 신고시 간편하게 신고 납부할 수 있도록 하는데 있다고 해석된다. 그러므로 증자소득공제 추가납부세액의 경우는 각 사업연도 소득에 대한 법인세와는 그 성격이 달라 위 산식의 A항목에 해당되지 아니하여구법인세법 제31조제1항에서 규정하는「납부할 세액」의 범주에 포함되지 아니한다고 보아야 할 것이다. 그렇다면 위에서 논의한 것처럼법인세법 제31조제2항에서 규정하고 있는 「분납할 세액」은 같은 조 제1항에서 규정하고 있는 「납부할 세액」이 1천만원을 초과하는 경우에 그 일부를 말하는 것이므로 「납부할 세액」의 범주에 포함되지 아니하는 증자소득공제 추가납부세액의 경우 분납대상이 되는 법인세가 아닌 것으로 판단된다. (재법인46012-64, 1998.8.5 같은 뜻)다음으로, 쟁점2에 대하여 살펴본다.

(1) 이 건의 증자소득공제 배제로 인한 감면분 추가납부세액이 위에서 논의한 대로 분납대상 세액이 되지 아니하므로 동 감면분 추가납부세액을 청구법인이 분납대상으로 보고 1995년도분 법인세 신고 납부시 1995 사업연도의 납부할 세액과 합산하여 분납한 세액은 미납부세액에 해당되는 것은 사실이지만 조세법률주의의 원칙에 따라 가산세를 비롯한 모든 조세의 부과와 징수는 반드시 법률에 의하여야 하는 바, 청구법인이 신고한 감면분 추가납부세액에 미달되게 납부한 세액에 대하여 가산세를 부과 징수하려면 그 근거가 되는 법인세법 조항이 있어야 할 것이다.

(2) 그러나 이 건 감면분 추가납부세액의 법적 근거가 되는조세감면규제법 제93조제5항에서 증자소득공제 배제에 따른 추가납부세액은 비업무용 부동산으로 확정된 사업연도의 과세표준신고시 이자상당액을 포함한 법인세를 추가하여 납부하도록 규정만 하고 있고, 가산세를 규정한구법인세법 제41조에서는구법인세법 제26조【과세표준의 신고】, 제30조【중간예납】 및 제31조【납부】의 규정에 의한 세금납부시 미납부세액에 대하여 가산세를 부과한다고만 규정하고 있을 뿐 감면분 추가납부세액을 납세자가 자진 신고납부하지 아니하거나, 자진신고납부하여야 세액에 미달되게 납부하였을 경우 그 미납부세액에 대하여 가산세를 부과할 수 있는 근거가 되는 규정이 마련되어 있지 아니한 것으로 판단된다. 또한, 이러한 사실은 1998.12.28 개정된법인세법 제76조【가산세】 제1항 제3호에서 감면분 추가납부세액을 신고하지 아니하거나 미납부한 경우 가산세를 부과할 수 있는 근거 조항을 신설함으로써 이러한 입법상 미비점을 보완 한 것으로 보아 이 건과 같이 구법인세법 규정을 적용하여야 하는 1995사업연도 귀속분 법인세의 경우 감면분 추가납부세액에 대한 미납부가산세를 부과할 수 없다는 사실은 더욱 명백하다고 할 것이다.이상에서 논의 된 사실을 종합하여 보면, 증자소득공제의 배제로 인하여 신고 납부하는 감면분 추가납부세액은법인세법 제31조제2항 규정에 의한 분납대상세액은 아니라 할 지라도 청구법인이 당해 사업연도의 법인세와 함께 분납함으로써 법정신고기한내에 납부하지 못한 미납부세액에 대하여서는 그 납부불성실을 사유로 한 미납부 가산세를 부과할 수 없는 것으로 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.