연결법인 수입배당금액의 익금불산입 배제금액의 당부

「법인세법 시행령」제120조의19 제3항에서 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액은 연결법인에 대한 대여금ㆍ매출채권 및 연결법인의 주식을 제거하는 것으로 규정하고 있을 뿐 연결법인의 주식 거래시기에 대하여 별도로 규정하고 있지 아니하고, 확인적 규정으로 보이므로 연결법인의 수입배당금 익금불산입이 배제되는 금액 산정시 자산총액의 합계액에서 쟁점주식을 제거하는 것으로 하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없음

1. 처분개요

가. 청구법인은 OOO기업집단에 소속되어 있는 회사로서 2010사업연도부터 「법인세법」제76조의8 의 규정에 따라 연결납세방식을 도입하여 법인세 과세표준 및 세액을 계산하여 신고·납부하고 있다. 청구법인은 2010∼2011사업연도 법인세 신고시, 연결법인 외 법인으로부터 받은 수입배당금 중 「법인세법」제18조의2 의 지주회사 수입배당금의 익금불산입 및 같은 법 제18조의3의 수입배당금액의 익금불산입 규정을 준용하여 익금불산입액을 산정하면서 같은 법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것, 이하 “개정전 법인세법 시행령”이라 한다) 제120조의19에 따른 차입금이자에 대한 수입배당금 익금불산입 배제금액 산정시 분모에 해당하는 “각 연결법인 대차대조표상 자산총액의 합계액”은 “연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산을 제거한 후의 금액”으로 하도록 되어 있는바, 2010～2011사업연도 연결세무조정시 각 연결법인 대차대조표상 자산총액의 합계액에서 제거할 자산은 없는 것으로 보아 차입금이자에 대한 수입배당금 익금불산입 배제금액을 산정하여 연결법인세를 신고·납부하였다.

나. 처분청은 청구법인이 개정 전 법인세법 시행령 제120조의19 에 따라 수입배당금 익금불산입액 산정시 각 연 결 법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액에서 청구법인과 연결자법인과의 용역 등 거래에서 발생한 매출채권 및 연결자법인과의 주식취득거래로 발생한 관계기업 투자 주식(이하 “쟁점 주식”이라 한다) 을 제거한 후 아래와 같이 연결법인의 수입배당금 익금불산입액을 계산하여 2013.12.5. 청구법인에게 2010사업연도 법인세 OOO및 2011사업연도 법인세 OOO각 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.2.12. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

개정전 법인세법 시행령 제120조의19 에 따르면 차입금이자에 대한 수입배당금 익금불산입 배제금액 산정시 분모에 해당하는 “각 연결법인 대차대조표 상 자산총액의 합계액”은 “연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산을 제거한 후의 금액”이라고 규정하고 있는바, 이를 문언 그대로 해석해야 하며, 명문상의 규정이 없음에도 연결법인이 발행한 주식인 쟁점주식을 “연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산”에 포함시켜 자산가액에서 제거하는 것은 법령의 확대해석에 해당한다. 또한, 2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 「법인세법 시행령」제120조의 19 를 적용하여 과세처분하였다면, 과세요건이 완성될 당시에 시행된 법령에 의해서는 과세할 수 없는 것을 개정 후 법령에 의하여 과세하는 것으로서 「국세기본법」제18조 제3항에 따른 소급과세금지의 원칙에 어긋나므로 이 건 법인세 과세처분을 취소하여야 한다.

나. 처분청 의견

연결납세제도의 취지는 모회사와 자회사를 하나의 법인으로 보아 연결소득을 산출하는 것으로 연결납세법인의 대차대조표 상 자산총액은 사업연도 종료일 현재의 재무상태를 의미하므로 연결법인이 발행한 주식으로 인해 연결집단의 증가한 자산이 있다면 “연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산”에 포함시켜 대차대조표 상 자산총액에서 제거해야 하는 것인바, 청구법인의 대차대조표를 보면 쟁점주식은 ‘관계기업 투자’라는 계정과목의 비유동자산으로 계상되어 있고, 처분청은 쟁점주식에 대하여 「법인세법 시행령」제120조 19 제3항에서 규정하는 자산 제거의 규정에 따라 연결법인 간 거래된 자산을 제거한 것이므로 이 건 과세처분은 정당하다. 또한, 2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 「법인세법 시행령」 제120조의19 제3항 및 2013.2.23. 기획재정부령 제325호로 신설된 「법인세법 시행규칙」제60조의4 는 연결집단의 수입배당금 익금불산입제도 취지에 부합하도록 새로이 추가된 내용이 아니고 기존의 법조문을 명확히 한 확인적 규정으로 소급과세에 해당하지 아니한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

연결법인의 수입배당금액의 익금불산입 규정을 적용할 때 “연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산”에 관계기업 투자자산으로 계상되어 있는 “연결법인이 발행한 주식”이 포함되는지 여부

나. 관련 법령 등

(1) 법인세법 제18조의2【지주회사 수입배당금액의 익금불산입】

① 내국법인 중 「독점규제 및 공정거래에 관한 법률」에 따른 지주회사, 「금융지주회사법」에 따른 금융지주회사, 「기술의 이전 및 사업화 촉진에 관한 법률」에 따른 공공연구기관첨단기술지주회사 및 「산업교육진흥 및 산학연협력촉진에 관한 법률」에 따른 산학연협력기술지주회사(이하 이 조에서 "지주회사"라 한다)가 자회사(해당 지주회사가 출자한 법인으로서 지주회사의 자회사에 대한 출자 비율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 내국법인을 말한다. 이하 이 조에서 같다)로부터 받은 이익의 배당금이나 잉여금의 분배액과 제16조에 따른 배당금 또는 분배금으로 보는 금액(이하 이 조, 제18조의3 및 제76조의14에서 "수입배당금액"이라 한다) 중 제1호와 제2호에 따라 계산한 금액의 합계액이 제3호에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.

1. 자회사의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 80[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 주권상장법인(이하 "주권상장법인"이라 한다)의 경우에는 100분의 40을 말한다]을 초과하여 출자한 경우에는 그 자회사로부터 받은 수입배당금액 전액에 상당하는 금액

2. 자회사에 출자한 비율이 제1호에서 정한 비율 이하인 경우에는 그 자회사로부터 받은 수입배당금액에 100분의 80을 곱하여 산출한 금액. 다만, 해당 자회사로부터 2007년 1월 1일부터 2007년 12월 31일까지 받은 수입배당금액에 대하여는 100분의 70을 곱하여 산출한 금액으로 한다.

3. 지주회사가 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자가 있는 경우에는 차입금의 이자 중 제1호와 제2호에 따른 익금불산입 비율 및 자회사에 출자한 금액이 지주회사의 자산총액에서 차지하는 비율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액 제76조의14【각 연결사업연도의 소득】

① 각 연결사업연도의 소득은 각 연결법인별로 다음 각 호의 순서에 따라 계산한 소득 또는 결손금을 합한 금액으로 한다.

1. 연결법인별 각 사업연도의 소득의 계산 : 제14조에 따라 각 연결법인의 각 사업연도의 소득 또는 결손금을 계산

2. 연결법인별 연결 조정항목의 제거 : 제18조의2 및 제18조의3에 따라 익금에 산입하지 아니한 각 연결법인의 수입배당금액 상당액을 익금에 산입하고, 제24조 및 제25조에 따라 손금에 산입하지 아니한 기부금 및 접대비 상당액을 손금에 산입

3. 연결법인 간 거래손익의 조정 : 연결법인이 다른 연결법인으로부터 받은 수입배당금액 상당액을 익금에 산입하지 아니하고, 다른 연결법인에 지급한 접대비 상당액과 다른 연결법인에 대한 채권에 대하여 설정한 제34조의 대손충당금 상당액을 손금에 산입하지 아니하며, 고정자산 등 대통령령으로 정하는 자산을 다른 연결법인에 양도함에 따라 발생하는 소득이나 손실을 대통령령으로 정하는 바에 따라 익금 또는 손금에 불산입

4. 연결 조정항목의 연결법인별 배분 : 연결집단을 하나의 내국법인으로 보아 제18조의2, 제18조의3, 제24조 및 제25조를 준용하여 익금 또는 손금에 산입하지 아니하는 금액을 계산한 후 해당 금액 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 각 연결법인별로 익금 또는 손금에 불산입

(2) 법인세법 시행령 (2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것) 제17조의2【지주회사의 수입배당금액의 익금불산입】

④ 법 제18조의2 제1항 제3호의 규정을 적용함에 있어서 차입금 및 그 차입금의 이자에는 「금융지주회사법」에 따른 금융지주회사가 차입시의 이자율보다 높은 이자율로 자회사에 대여한 금액에 상당하는 차입금의 이자와 제55조의 규정에 의하여 이미 손금 불산입된 금액이 포함되지 아니하는 것으로 한다.

⑤ 법 제18조의2 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 차입금의 이자에 제1호 및 제2호에 따른 금액의 합계액이 제3호에 따른 금액에서 차지하는 비율을 곱하여 산출한 금액을 말한다.

1. 법 제18조의2 제1항 제1호를 적용받는 자회사의 주식등의 장부가액의 합계액 × 100분의 100

2. 법 제18조의2 제1항 제2호를 적용받는 자회사의 주식등의 장부가액 합계액 × 100분의 80

3. 해당 지주회사의 사업연도종료일 현재 재무상태표상의 자산총액. 다만, 「금융지주회사법」에 따른 금융지주회사가 차입시의 이자율보다 높은 이자율로 자회사에게 대여한 금액이 있는 경우에는 자산총액에서 해당 금액을 뺀 금액으로 한다. 제120조의19【연결법인의 수입배당금액의 익금불산입】

① 법 제76조의14 제1항 제4호에 따라 연결집단을 하나의 내국법인으로 보아 법 제18조의2 및 제18조의3을 준용하여 계산한 익금에 산입하지 아니하는 금액은 수입배당금액을 지급한 내국법인에 출자한 각 연결법인의 출자비율의 합계액 중 해당 연결법인의 출자비율이 차지하는 비율에 따라 해당 연결법인에 배분하여 익금에 산입하지 아니한다.

② 제1항을 적용할 때 법 제18조의2 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제18조의3 제1항 제1호ㆍ제2호의 출자비율은 각 연결법인이 수입배당금액을 지급한 내국법인에 출자한 비율을 더하여 계산하고, 같은 항 제3호의 차입금 및 차입금의 이자는 각 연결법인의 차입금 및 차입금의 이자를 더하여 계산하되, 연결법인간 차입금 및 차입금의 이자(해당 차입거래에 대하여 법 제52조 제1항이 적용되는 경우는 제외한다)를 뺀 금액으로 한다.

③ 제1항을 적용할 때 제17조의2 제5항 제3호 및 제17조의3 제3항 제4호중 대차대조표상의 자산총액은 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액(연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산을 제거한 후의 금액을 말한다)으로 한다.

(3) 법인세법 시행령 (2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 것) 제120조의19【연결법인의 수입배당금액의 익금불산입】

① 법 제76조의14 제1항 제4호에 따라 연결집단을 하나의 내국법인으로 보아 법 제18조의2 및 제18조의3을 준용하여 계산한 익금에 산입하지 아니하는 금액은 수입배당금액을 지급한 내국법인에 출자한 각 연결법인의 출자비율의 합계액 중 해당 연결법인의 출자비율이 차지하는 비율에 따라 해당 연결법인에 배분하여 익금에 산입하지 아니한다.

② 제1항을 적용할 때 법 제18조의2 제1항 제1호·제2호 및 제18조의3 제1항 제1호·제2호의 출자비율은 각 연결법인이 수입배당금액을 지급한 내국법인에 출자한 비율을 더하여 계산하고, 같은 항 제3호의 차입금 및 차입금의 이자는 각 연결법인의 차입금 및 차입금의 이자를 더하여 계산하되, 연결법인간 차입금 및 차입금의 이자(해당 차입거래에 대하여 법 제52조 제1항이 적용되는 경우는 제외한다)를 뺀 금액으로 한다.

③ 제1항을 적용할 때 제17조의2 제5항 제3호 및 제17조의3 제3항 제4호 중 대차대조표상의 자산총액은 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액 (연결법인에 대한 대여금·매출채권 및 연결법인의 주식 등 기획재정부령으로 정하는 자산을 제거한 후의 금액을 말한다)으로 한다 .

(4) 법인세법 시행규칙 (2013.2.23. 기획재정부령 제325호로 개정된 것) 제60조의4【연결법인의 수입배당금액의 익금불산입】영 제120조의19 제3항에서 "기획재정부령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자산을 말한다.

1. 연결법인간 대여금, 매출채권, 미수금 등의 채권

2. 연결법인이 발행한 주식

다. 사실관계 및 판단

(1) 과세심리자료 등에 따르면 처분청은 연결법인의 수입배당금액의 익금불산입 규정을 적용할 때 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액에서 제거하는 “연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산”을 아래의 매출채권과 쟁점주식(2010년 OOO2011년 OOO)을 합하여 계상하였고, 청구법인은 쟁점주식은 제외하고 매출채권만을 계상하여야 한다는 주장이다.

(2) 또한, 청구법인은 각 연결법인 자산총액에서 제거할 자산은 “연결법인간 주고 받거나 사고 파는 ‘거래’에 따라 취득한 자산으로서 회계상 연결집단의 자산이 증가되거나 감소된 경우의 해당 연결법인의 자산계상액을 제거하는 것인바, 쟁점주식은 연결납세방식 적용 이전 거래분이며, 대부분 완전자회사가 되기 이전의 거래분이므로, 연결법인 자산총액에서 제거할 수 없다는 취지로도 주장한다.

(3) 개정전 법인세법 시행령 제120조의19 제1항에서 “법 제76조의14 제1항 제4호에 따라 연결집단을 하나의 내국법인으로 보아 법 제18조의2 및 제18조의3을 준용하여 계산한 익금에 산입하지 아니하는 금액은 수입배당금액을 지급한 내국법인에 출자한 각 연결법인의 출자비율의 합계액 중 해당 연결법인의 출자비율이 차지하는 비율에 따라 해당 연결법인에 배분하여 익금에 산입하지 아니한다”고 규정하고 있고, 같은 조 제3항에서 “제1항을 적용할 때 제17조의2 제5항 제3호 및 제17조의3 제3항 제4호중 대차대조표상의 자산총액은 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액(연결법인 간 거래에 따라 계상된 자산을 제거한 후의 금액을 말한다)으로 한다”고 규정하고 있다가 2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 「법인세법 시행령」제120조의19 제3항이 “제1항을 적용할 때 제17조의2 제5항 제3호 및 제17조의3 제3항 제4호 중 대차대조표상의 자산총액은 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액(연결법인에 대한 대여금·매출채권 및 연결법인의 주식 등 기획재정부령으로 정하는 자산을 제거한 후의 금액을 말한다)으로 한다”고 개정되면서 같은 법 시행규칙(2013.2.23. 기획재정부령 제325호로 개정된 것) 제60조의4에서 영 제120조의19 제3항에서 "기획재정부령으로 정하는 자산"이란 연결법인간 대여금, 매출채권, 미수금 등의 채권과 연결법인이 발행한 주식을 말한다고 규정하고 있다.

(4) 기획재정부에서 발간한 2012년 간추린 개정세법의 내용을 보면, 연결집단의 수입배당금 익금불산입제도 취지에 부합하도록 조문을 명확히 하기 위해 위의 「법인세법 시행령」제120조의19 제3항과 「법인세법 시행규칙」제60조의4 를 개정한 것으로 나타난다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 위 법령 등에서 각 연결법인의 대차대조표상의 자산총액의 합계액은 연결법인에 대한 대여금·매출채권 및 연결법인의 주식을 제거하는 것으로 규정하고 있을 뿐 연결법인의 주식 거래시기에 대하여 별도로 규정하고 있지 아니하고, 2013.2.15. 대통령령 제24357호로 개정된 「법인세법 시행령」제120조의19 제3항의 개정규정은 연결법인의 수입배당금액 익금불산입 제도의 취지에 부합되도록 명확히 한 확인적 규정으로 보이므로 연결법인의 수입배당금 익금불산입이 배제되는 금액 산정시 각 연결법인의 대차대조표상 자산총액의 합계액에서 쟁점주식을 제거하는 것으로 하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.