청구인이 쟁점주택1을 상속받기 전, 피상속인 명의로 등기되어 있던 기간동안 쟁점주택1의 실제 소유자를 청구인으로 보고, 명의신탁 기간 중 청구인의 거주기간을 특례 계산규정의 거주요건을 충족한 것으로 인정할 수 있는지 여부

청구인은 상속개시 시 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 소유권 이전등기를 마침으로써 대외적으로 쟁점주택1인 피상속인의 상속재산임을 자인한 것으로 보이는 점, 청구인이 제시한 사정들은 명의신탁을 추인케 하는 간접적 정황에 해당할 수는 있으나, 이는 등기의 권리추정력을 번복할 만한 직접적 입증에 이르지 못하는 정황에 불과하여 이른 받아들이기 어려운 점 등에 비추어, 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨

1. 처분개요

가. 청구인의 아버지 A(이하 “피상속인”이라 한다)는 1995.5.24. 전소유자 B로부터 매매(매매원인일 1995.4.15.)를 원인으로 서울특별시 강남구 OOO(이하 “쟁점주택1”이라 한다)의 소유권을 취득하였다.

나. 청구인은 피상속인의 사망에 따라 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 2002.7.9. 쟁점주택1을 단독으로 상속받았고, 쟁점주택1은 재건축되어 2016.5.20. 청구인 명의로 서울특별시 강남구 OOO(이하 “쟁점주택2”라 하며, “쟁점주택1”과 합하여 이하 “쟁점주택”이라 한다)로 소유권보존등기되었다.

다. 청구인은 2019.9.30. C 외 1인에게 쟁점주택2를 OOO원에 양도하였고,2019.11.7. 「소득세법」 제95조 및 같은 법 시행령 제155조 제20항, 제160조의 거주요건(보유기간 중 거주기간이 2년 이상, 이하 “특례 거주요건”이라 한다)을 충족한 것으로 보아 고가주택 부분과세 계산규정(이하 “특례 계산규정”이라 한다)을 적용하여 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 예정신고·납부하였으나, 2020.1.9. 특례 거주요건 미충족을 이유로 양도소득세를 OOO원으로 수정신고·납부하였다가,2025.5.14. 처분청에 “쟁점주택1은 청구인이 피상속인에게 명의신탁한 것이고, 명의신탁 기간 중 2년 이상 거주하여 특례 거주요건을 충족하였다”는 이유로 양도소득세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

라. 처분청은 “상속받기 전 쟁점주택1의 명의신탁 사실 및 실제 소유자를 청구인으로 볼 수 없으므로 특례 계산규정을 적용할 수 없다”는 이유로 2025.7.11. 경정청구를 거부하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2025.9.29. 이의신청을 거쳐, 2026.3.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

① 쟁점주택1 취득단계에서는 청구인이 모든 계약의 주체가 되고 대금을 마련하였으며,

② 보유단계에서는 청구인이 실질적으로 모든 관리를 하였고,

③ 처분단계(상속)에 있어서 다른 상속인들이 있음에도 청구인이 단독 상속한 이유는 쟁점주택1은 청구인이 모든 자금을 부담하여 취득하고 관리한 명의신탁 재산이고 이를 다른 상속인들도 인정하였기 때문이므로 쟁점주택1은 명의신탁된 재산으로 인정되어야 하고, 명의신탁 기간 동안 거주한 것은 보유 중 거주한 것이므로 특례 거주요건을 충족한 것으로 보아야 한다.

따라서, 상속 후 거주한 기간이 없으므로 특례 거주요건을 갖추지 못한 것으로 보아 양도소득세를 수정신고한 것은 쟁점주택1이 명의신탁재산임에도 불구하고 명의신탁 기간의 2년 거주기간을 제외하고 판단한 오류에서 발생한 것이므로 이 건 처분을 취소하고 쟁점주택1을 특례 거주요건을 갖춘 OOO원 초과 고가주택으로 보고 계산한 양도세액과 과거 수정신고한 양도세액과의 차액을 환급하여야 한다.

(1) 피상속인에게 쟁점주택1을 명의신탁한 이유는 파격적인 조건의 사원주택(이하 “사택”이라 한다)에 입주하여 주거비를 절감하기 위함이었다.청구인은 아래 ＜표1＞과 같이 1994년 주식회사 D(이하 “D”라 한다) 서울 본사로 발령 받아 서울특별시로 이주하였다. 당시 회사에서는 종업원의 사택을 서울특별시 광진구 OOO에 무주택 사원에게 임대할 목적으로 신축 중이었으며 건축물대장상 준공이 1997년 1월이나 실제는 1996년 하순경부터 입주를 하였다. 청구인도 본사 발령후 사택을 신청하여 대기상태였는데 사택을 신청한 이유는 주거비부담을 굉장히 줄일수 있었기 때문이다. 사택은 종업원의 복지후생을 위하여 굉장히 파격적인 조건, 즉 통상적인 시장가격 기준의 50% 미만 가격으로 임차할 수 있었다. 그런데, 이러한 파격적인 조건의 사택에 입주를 위해서는 무주택자격요건이 필수였기 때문에 청구인은 쟁점주택1을 피상속인 명의로 등기해두고 사택의 입주를 기다릴 수 밖에 없었다.

＜표1＞

D 서울본사로 전출 이후 청구인의 주민등록 전출입 내역

○○○

이에 대해 처분청은 아래 ＜표2＞와 같이 사택에 입주하기 전에는 경상북도 포항시 OOO(이하 “E”라 한다)를 소유하고 있었고 사택에 입주 후에는 쟁점주택1 외 서울특별시 송파구 OOO(이하 “F”라 한다)를 취득한 사실이 있으므로 사택에 입주하기 위해 무주택이어야 하므로 피상속인 명의로 쟁점주택1을 취득했다는 청구인의 주장과는 상당히 모순이 있어 보인다고 주장하고 있다. 하지만 D 서울지역 사택 입주자격여부는 첫째, 사택 신청당시 서울 근무자의 서울지역내 주택보유여부에 따라 결정되었으므로 처분청이 주장하는 것처럼 E의 보유여부는 서울의 사택 입주자격과 상관이 없는 것이고, 둘째, D는 사택 입주자에게 저렴한 비용으로 4년간의 거주를 보장해 주었는데 이러한 혜택을 제공해 준 것은 임대기간동안 열심히 자금을 축적하여 주택 구매 등으로 주거안정을 이루라는 취지였다. 따라서 무주택 자격은 신청당시 조건이므로 입주후에도 무주택을 유지할 필요는 없었다. F의 매입시기는 2002년 3월으로 이미 2001년 2월에 사택에 입주한 후 취득한 것이므로 F의 취득여부는 사택 입주자격과는 무관하므로 청구인의 주장은 모순이 없다.

＜표2＞

청구인의 주택 등 보유 이력(1995.5.24.∼2019.9.30.)

○○○

한편, 실제로 청구인은 2001년 2월에 사택에 입주하였고 입주보장기간 완료 후 2004년 12월에 사택을 명도하고 타 주택으로 이주하였다. 상속 후 또는 사택 입주기한 만료 후 본인소유의 쟁점주택1에 입주하지 못하고 서울특별시 송파구 OOO(이하 “G”라 한다)로 이주한 이유는 전세보증금도 쟁점주택1에 비하여 G가 저렴했기도 하거니와 특히 중요한 사유는 어머니를 함께 모시기 위한 거주조건 때문이었다. 당시 시골에 노모가 혼자 계셨는데 동절기에는 시골주택의 주거여건이 여의치 않아 서울로 모셔올 수밖에 없었으며, 특히 질병치료의 목적으로 서울에 거주하시는 기간이 꽤 오랜 기간이었고 이는 피상속인의 상속개시일부터 어머니께서 돌아가신 2016년 3월까지 계속 반복되었다.

따라서, 어머니께서 서울에 거주하기 위한 별도의 방이 하나 더 필요했는데 쟁점주택1은 방이 3개밖에 없었고 방은 총 4개가 필요했으므로 부득이 방이 4개인 G에 전세로 입주하여 계속 거주하였다. 이러한 사유로 부득이 쟁점주택1에서 거주를 못하게 되었으며 2012년 이후에 쟁점주택1은 재건축되었고, 재건축 이후에는 워낙 전세금이 비싸 입주가 어려웠다.

(2) 취득·보유·처분 단계별 명의신탁의 근거청구인은 쟁점주택1에 대해 취득단계와 보유단계 및 처분단계에서 모든 권리를 행사하고 의무를 이행하였고 상속시에도 단독으로 상속하였다. 그 이유는 쟁점주택1이 청구인의 소유였기 때문이다. 취득·보유·처분 단계별 명의신탁의 근거는 다음과 같다.

＜취득단계＞

(가) 매매계약서의 매수인도 청구인이고 취득대금을 조달한 자도 청구인이다.아래 ＜표3＞과 같이 취득 시 매매계약서가 청구인 명의로 작성되었다. 청구인이 보관하고 있는 매매계약서를 보면 매수인이 청구인으로 기재되어 있으며 공인중개사 사무실 주소 및 전화번호 등이 정확히 기재되어 있어 실제 매매계약서로 보이며 종이의 보관상태로 보아 오래전에 작성되었음을 알 수 있다. 처분청은 명의신탁을 위해 청구인이 계약을 진행했다면 매매계약서상 매수인은 피상속인으로 하고 대리인으로 청구인을 기재하여 매매계약서를 작성하고 그 매매계약서 대로 등기를 진행하는 것이 통상적인 관례라며 이 매매계약서의 유효성을 인정하지 않고 있다.

＜표3＞

아파트 매매계약서

○○○

하지만 청구인이 제시한 매매계약서의 내용을 살펴보면 매도자의 인적사항과 매수자의 인적사항이 정확하게 기재되어 있고 중개업소의 명칭도 정확하게 기재되어 있으며 매도자와 매수자 및 중개업소의 도장이 정확히 날인되어 있어 보통 작성되는 매매계약서의 요건을 모두 갖추고 있다. 또한 매매계약서도 사본이 아닌 원본의 상태로 보관되어 있으므로 언제 작성한 것인지 처분청이 문서감정을 해도 충분히 밝혀 낼 수 있을 것이며 이 매매계약서가 허위 매매계약서라면 굳이 청구인이 현재까지 보관할 필요도 없었을 것이다. 즉 청구인의 명의로 실제 매매계약서를 작성은 하였지만 사택의 무주택자 입주조건을 충족하기 위해 등기시 피상속인 명의로 명의신탁하여 등기하였다는 것이 좀 더 합리적이다. (나) 매입자금을 모두 청구인이 조달하였다. 총 매매대금은 OOO원이고 전세금 OOO원과 대출금 OOO원을 합한 OOO원을 제외한 OOO원을 청구인이 현금조달하여 매입하였다. OOO원의 원천은 D의 우리사주매매대금 약 OOO원과 기타 개인예금 및 채무 등의 자금으로 조달하였다. 또한 이 쟁점주택1의 매입당시 주택은행으로부터 OOO원을 등기명의자인 피상속인의 명의로 주택담보대출을 받아 매입자금의 일부로 충당하였으며, 이 담보대출에 대한 대출금 이자는 상속이 개시될때까지(상속개시 후 상환) 계속하여 청구인의 급여통장에서 자동이체로 출금되었다는 사실이 금융거래내역으로 명확히 소명된다. 처분청은 청구인이 조달한 자금이 매입대금으로 쓰였다는 확인이 불가한 상황에서 청구인이 자금조달할 능력이 있다고 하여 청구인을 실소유자로 인정할 수 없다고 주장하고 있다. 하지만, 청구인의 자금조달시기를 보면 매매계약이 진행되어 등기되는 기간 사이에 집중적으로 조달되었고 이러한 자금의 조달이 우연히 겹쳐서 일어나는 것이 오히려 가능성이 적다.

또한 처분청은 청구인과 피상속인이 부자관계라는 점에 비추어 볼때 명의신탁한 것이 아니라 취득자금을 증여하였을 가능성도 배제할 수 없고, 취득자금을 증여했다면 추후 상속을 통해 회수할 수 있으므로 명의신탁보다는 취득자금의 증여가 현실적으로 보여진다고 주장하고 있다. 하지만, 통상적인 증여는 직계존속에서 직계비속으로 이루어지는 것이고 직계비속에서 직계존속으로 이루어지는 경우는 특별한 목적을 가질 때 이루어지므로 처분청의 주장은 통상적인 증여의 흐름과는 맞지 않다. 또한 본인명의로 취득한다면 굳이 상속을 통해 회수할 필요도 없는데 피상속인에게 증여했다가 상속으로 회수한다는 것이 합리적인 가정인지도 의심스럽다. 더구나 상속은 이해관계자인 상속인이 많을 경우 유류분 문제까지 발생할 수 있어 청구인에게 상속된다는 보장도 할 수 없다. (다) 객관적으로 청구인의 아버지는 자금조달 능력이 부족했다.2002년 상속당시 피상속인이 남긴 재산내역을 보면 쟁점주택1 외에 농지와 시골에 소재한 주택이 있지만 그 금액은 현저하게 적음을 알 수 있다. 즉 농사를 짓는 입장에서 쟁점주택1을 취득할 여력이 없음을 알 수 있다. 처분청은 피상속인의 주된 경제활동시기는 전산화되기 한참 이전이므로 상속 개시당시 상속재산이 적다하여 자금조달능력이 부족하다고 단언할 수는 없어 보인다고 주장하고 있다. 하지만 피상속인의 유품 중에 1995.1.1. 현재 부동산 보유현황을 정리해 놓은 자료에 따르면 상속재산 목록과 다르지 않고 이를 기준시가로 계산해 보면 OOO원 정도에 불과하다.

만약 피상속인이 쟁점주택1을 취득하고자 했다면 자금조달을 했어야 하므로 농협이나 금융기관에 부동산을 담보로 제공하여 대출을 받았을 것이고 근저당권도 설정되어 있어야 했을 것이나, 피상속인 소유 재산의 등기부등본을 조회해보면 매입시기에 근저당권이 설정된 부동산은 없었다. 매수대금을 치르기 위해서는 OOO원에 해당하는 금액을 조달하여야 했는데 이러한 금융거래가 없다면 사실상 그 시기에 자금조달을 했던 청구인이 조달했다고 보아야 할 것이다. 이는 피상속인이 남겨둔 유품 중 이력사항철에서도 확인할 수 있다. 피상속인은 1925년생으로 1946년부터 초등학교 교사로 봉직하다가 1970년 자녀교육을 위해 시골에서 대구광역시로 이주하기로 하고 교직을 떠났다. 교직에 있던 기간은 교사로서의 수입과 시골농지도 조금 보유하고 있었던바 경제적으로 큰 어려움은 없었다. 교사 퇴직과 동시에 친척의 소개로 경상북도 달성군 소재 염직회사에 관리부장으로 근무하게 되었으나 회사가 극도의 자금난에 시달림에 따라 입사 5개월만에 다시 퇴직하게 되었다. 이후 생계를 위해 일시불로 받았던 교사 퇴직연금을 모두 투입하여 대구광역시 내에 운동구점을 개점하였으나 시업경험이 없고 자본력도 약하여 결국 1978년경 사업을 접게 되었다. 이 기간동안 생활 및 사업자금 보충을 위해 시골에 있던 대다수의 토지를 매각함으로써 청구인이 상속받은 것은 미미한 정도에 불과하였다. 또한 1979년에는 대구광역시 내에서 극히 변두리였던 경상북도 달성군 OOO의 소형주택으로 이사한 후 비어 있는 농가를 빌려 소도 키우고 간혹 결혼식 주례로 일하면서 힘들게 생계를 꾸려왔다.

1986년경 1남 4녀 중 막내딸의 결혼을 끝으로 자녀들이 모두 출가하자 곧바로 시골집으로 이주하였으며 이후 2002년 사망시까지 남은 농토 일부와 함께 남의 유휴농지를 개간 및 경작하여 생계를 유지하였다. 이 시기에 경상북도 군위군 OOO으로 임명되어 활동했으나 이는 명예직으로서 그 보수는 미약한 것이었다. 이상에서 살펴 보았듯이 피상속인은 청구인이 서울에 있는 쟁점주택1 매입시 자금을 지원할 수 있는 능력을 가지고 있지 않았다.

＜보유단계＞

(가) 전세금을 청구인이 수령 및 활용하였다.쟁점주택1이 피상속인 명의로 등재되어 있을 당시에도 쟁점주택1의 전세금 증액 등은 청구인이 직접 수령하였다. 쟁점주택1의 최초 전세계약기간은 1996년 4월 말까지로 되어 있었는바 기간을 1년 연장해 주면서 1996.4.29. H으로부터 OOO원을 증액하여 수령하였다. 본 금액은 1996.5.11 OOO은행으로부터 청구인 명의로 직접 대출받은 OOO원과 합해져서 1996.6.5. 주공 아파트로 이사하면서 전세금 지불에 활용되었다.(나) 전세금 반환도 청구인 명의로 하였다.피상속인 명의로 등기된 상태에서 1997.2.17. 쟁점주택1에 입주할 당시 전세금을 반환할 목적으로 실소유자인 청구인 명의로 OOO은행에서 대출을 실행하여 전세보증금을 반환하고 청구인이 입주하였음이 등기부 및 금융거래확인에 의하여 소명되므로 청구인이 권리를 행사하였다는 객관적 증빙이 된다.(다) 실소유자인 청구인은 아래 ＜표4＞와 같이 쟁점주택1을 담보로 대출실행을 하여 사용하였다.

＜표4＞

쟁점주택1의 담보 활용내역

○○○

쟁점주택1에 대해 청구인이 대출받을 수 있었던 것은 본인의 것이기 때문에 다른 형제자매들이 있음에도 불구하고 손쉽게 피상속인 명의의 쟁점주택1을 담보제공받아 대출받을 수 있었던 것이다.

＜처분(상속)단계＞

상속개시 당시 당연히 공동상속으로 형제에게도 각 상속지분의 상속권리가 있었음에도 불구하고 형제들이 아무런 이의없이 청구인에게 단독상속이 되도록 상속포기를 한 이유는 쟁점주택1이 사실상 청구인 소유였음을 인정하였기에 상속포기를 한 것이고 이에 근거하여 협의분할에 의한 상속으로 청구인이 단독으로 상속받아 상속등기한 사실이 등기부를 통하여 확인할 수 있다.

나. 처분청 의견

청구인의 주장은 피상속인 명의로 등기된 것을 뒤엎고 사실은 청구인이 실소유자라 볼 수 있을 정도의 입증이 부족하고 정황에 불과한바, 쟁점주택1의 명의신탁 사실을 인정할 수 없다. 따라서 청구인은 쟁점주택1 특례 거주요건을 충족하지 못하였으므로 특례 계산규정을 적용하지 않고, 양도소득세 수정신고·납부한 것은 적법한바, 이 건 처분은 정당하다.

(1) 처분의 적법성(가) 명의신탁에 대한 당사자 합의가 확인되지 않는다. 명의신탁에서 중요한 것은 당사자 합의다. 피상속인 명의로 쟁점주택1을 취득한 시점부터 이미 30년이 경과하였고, 상속 후 23년이나 경과한 현 시점에서 명의 신탁자와 수탁자 간에 명의신탁에 관한 의사나 합의가 확인되지 않으며, 확인할 수도 없는 현 상황에서 일방의 주장만으로 명의신탁을 인정할 수는 없다. 명의신탁 부동산으로 보기 위해서는 자금을 제공한 것 외에 당사자 사이에 명의신탁 의사를 확인할 증거가 있어야 한다. 청구인의 이해에 따라 명의신탁을 주장하는 것은 허용되기 어렵다. (나) 명의신탁에 대한 입증책임은 청구인에게 있다. 부동산에 관하여 그 소유자로 등기되어 있는 자는 적법한 절차와 원인에 의하여 소유권을 취득한 것으로 추정되므로 그 등기가 명의신탁에 기한 것이라는 사실은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다(대법원 2008.4.24. 선고 2007다90883 판결 외 다수). 명의신탁은 개연성과 정황만으로 입증되는 것이 아니다. 청구인이 제시한 증거들은 명백한 직접적 입증이 아닌 간접적 정황들이다. 명의신탁에 대한 입증은 30년 전으로 거슬러 올라가야 하는데 청구인이 근거로 제시한 내용들은 금융거래 이동 내역이 명확하지 않으며, 대부분 본인 기억과 진술에 의존한 것이어서 그대로 받아들일 수 없다. (다) 피상속인의 상속개시일까지 쟁점주택1의 소유권이 명의신탁 해지를 원인으로 청구인에게 환원되지 아니하고 계속 피상속인 명의로 되어 있었다. 명의신탁의 필요성(사택 입주요건)이 해소된 이후에도 청구인은 소유권을 환원시키지 않았다. 사택에 입주하여 더 이상 무주택을 유지할 필요가 없는 상황에 쟁점주택1의 명의신탁을 해지하지 않은 상태에서 다른 주택을 취득·양도(F 등)한 이력도 있다.

상속개시 당시에도 명의신탁 해지가 아닌 상속을 원인으로 쟁점주택1을 취득하였다. 대외적으로 쟁점주택1이 청구인 본인 재산이 아닌 피상속인의 상속재산인 것이다. 쟁점주택1의 양도가 특례 계산규정에 해당되지 않자 이제서야 청구인이 피상속인에게 명의신탁한 것이라 주장하고 있는바 청구인이 제시한 정황들만으로 과세처분을 달리할 수는 없다. (라) 당사자 합의 확인없이 정황들만으로 명의신탁을 인정하는 것은 투기를 조장하고 법적안정성을 해친다. 특례 거주요건은 고가주택을 2년 이상 보유 및 보유한 기간 중 2년 이상 거주할 것을 요건으로 하고 있다. 청구인이 상속받은 이후에 신설된 규정이므로 보유기간 동안 2년 이상 거주해야 거주주택 특례가 적용된다는 것은 충분히 예측가능한 것임에도, 청구인은 청구인이 상속받기 전 피상속인 보유기간 중에 2년 이상 거주했으니 비과세에 해당한다고 주장하고 있다. 청구인 주장대로라면 청구인은 무주택 요건을 갖추기 위해 피상속인에게 명의신탁한 후 사택에 입주하여 주거비를 절약하면서 수차례 부동산을 매매하며 차익을 얻고 쟁점주택1의 재건축으로 부동산가치 상승을 얻었다. 그리고 이제와 사실은 명의신탁이었으므로 특례 계산규정을 적용해야 한다고 주장하고 있다. 오래전 취득하여 입증하기 어렵다고 일방의 기억과 진술, 정황들만으로 피상속인 명의로 등기된 것을 뒤엎어 명의신탁을 인정하고 과세처분을 달리하는 것은 투기를 조장하고 법적안정성을 해치는 일이 될 것이다.

(2) 청구주장에 대한 반박(가) 취득시 매매계약서가 청구인 명의로 작성되었다는 주장청구인은 취득시 매매계약서상 매수인이 청구인으로 기재되어 있어 청구인이 실제 매수인이라고 주장하나 청구인이 제시한 매매계약서가 취득 당시 실제 매매계약서인지 아닌지를 차치하더라도 부동산의 실소유자가 청구인이라 볼 근거는 아니다. 명의신탁을 위해 청구인이 계약했다면 매수인은 피상속인, 청구인은 대리인으로 기재되는 것이 통상적일 것이며, 매수인이 등기상 명의인과 달리 기재된 매매계약서로 소유권이전등기되었다는 것은 납득하기 어렵다. 청구인이 쟁점주택1의 실제 소유자임을 주장하며 제출한 매매계약서와 쟁점주택1의 전산이기 전 폐쇄등기부증명서를 비교하여 살펴보면, 매도인은 B로 동일하지만 매매계약서 계약일은 1995.3.16., 폐쇄등기부증명서의 매매원인일(계약일)은 1995.4.15.로 상이한 것을 확인할 수 있다. (나) 매수자금을 청구인이 조달하였다는 주장청구인은 본인의 자금을 조달하여 쟁점주택1을 취득하였다고 주장하며 여러 거래내역 등을 제출하였으나 직접적으로 매수자금으로 사용했다고 볼만한 금융 거래내역은 없다. 금융기관의 합병으로 전산조회가 불가하다고 소명하였으므로 제시한 자금내역이 쟁점주택1의 매수자금으로 사용되었는지는 확인이 불가하다. 단지 청구인이 자금 조달할 능력이 있다고 하여 청구인을 실소유자라 인정할 수는 없다. 청구인과 피상속인이 부자 관계라는 점에 비추어 볼 때 명의신탁한 것이 아니라 취득자금을 증여한 후 추후 상속을 통해 회수한 것으로 볼 수도 있다. (다) 피상속인은 쟁점주택1을 취득할 자금조달 능력이 부재하였다는 주장피상속인은 1925년생으로 2002년 상속개시 당시 재산 규모로 피상속인이 쟁점주택1을 취득할 수 있는 자력이 있는지 없는지 판단할 수 없다.

피상속인의 주된 경제활동 시기는 전산화되기 한참 이전이므로 상속개시 당시 상속재산이 적다하여 자금조달 능력이 부족하다고 단언할 수 없으며, 피상속인의 자금조달 능력 여부가 청구인이 실제 소유자라는 것을 입증하는 것은 아니다. (라) 쟁점주택1의 임차인들에게 전세금을 청구인이 수령, 반환하였다는 주장전세금 증액 및 반환을 피상속인이 아닌 청구인이 직접 하였다고 여러 증빙을 제시하였으나 전세계약서, 기간, 금액, 임차인 인적사항 등이 전혀 확인되지 않아 해당 은행 거래내역이 전세금을 증액하거나 반환한 거래내역인지 알 수 없다. 피상속인과 청구인이 보유하고 있던 전체 기간 동안의 전세계약서가 전무하고 임차인이 누구인지도 확인되지 않는 상황에 쟁점주택1의 임대차 관리를 청구인이 했으므로 쟁점주택1이 청구인 소유라고 볼 수는 없다. 그 기간동안 청구인을 쟁점주택1 외에도 다른 아파트 등 매매이력도 있고 청구인 본인의 이사이력도 많기 때문에 청구인이 제시한 금융거래내역이 어떤 거래내역인지 단언할 수 없으며 임차인에게 전세금을 증액했거나 반환한 내역인지 특정할 수 없다. (마) 청구인이 쟁점주택1을 담보로 대출을 실행하여 사용하였다는 주장금융권에 부동산을 담보로 제공하고 대출을 받는 것은 부동산 소유자와 채무자가 일치할 경우에만 가능한 것이 아니고, 부동산 소유자가 채무자를 위하여 본인 소유 부동산을 근저당권자에게 담보로 제공할 수 있는 것이다. 청구인을 채무자로 하여 담보대출이 있고 이를 청구인이 갚아나갔다는 것은 청구인이 쟁점주택1의 실소유자라는 입증이 아니다.

(바) 청구인이 쟁점주택1을 단독상속 받았다는 주장피상속인의 상속인 현황은 배우자, 아들 한 명(청구인), 딸 네 명으로 상속개시 당시 사회통념상 피상속인의 유일한 아들인 청구인이 단독상속 받는 것이 이례적인 일은 아닌 것으로 보이며, 명의신탁이 아니라 취득자금을 증여했을 가능성을 생각하면 청구인이 단독상속 받은 것이 쟁점주택1의 실소유자가 청구인이라는 것을 입증하는 것은 아니다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점청구인이 쟁점주택1을 상속받기 전, 피상속인 명의로 등기되어 있던 기간 동안 쟁점주택1의 실제 소유자를 청구인으로 보고, 명의신탁 기간 중 청구인의 거주기간을 특례 계산규정의 거주요건을 충족한 것으로 인정할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

: ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.(가) 피상속인은 1995.5.24. 전소유자 B로부터 매매(등기원인일 1995.4.15.)로 쟁점주택1을 취득하였고, 취득할 당시 쟁점주택1의 전산이기 전 폐쇄부증명서소유권(매매원인일 1995.4.15.)은 아래 ＜표5＞와 같으며, 아래 ＜표6＞ 아파트매매 계약서(1995.3.16.)와 매매원인일(계약일)이 다른 것으로 나타난다.

＜표5＞

쟁점주택1의 전산이기 전 폐쇄부증명서소유권

○○○

＜표6＞ 아파트 매매계약서 일부

○○○

(나) 쟁점주택2는 쟁점주택1을 재건축한 주택으로 재건축 전 쟁점주택1 등기사항전부증명서 갑구(소유권에 관한 사항)는 아래 ＜표7＞과 같다. 청구인은 피상속인의 사망으로 2002.7.9. 쟁점주택1을 상속받은 것이 확인된다.

＜표7＞

쟁점주택1 등기사항전부증명서 갑구(소유권에 관한 사항)

○○○

(다) 이후 쟁점주택1은 아래 ＜표8＞과 같이 쟁점주택2로 재건축되어 2016.5.20. 청구인을 소유자로 하여 소유권보존 등기되었으며, 청구인은 2019.9.30. C 외 1인에게 쟁점주택2를 OOO원에 양도하였다.

＜표8＞

쟁점주택2의 등기사항전부증명서 갑구(소유권에 관한 사항)

○○○

(라) 쟁점주택의 등기연혁은 아래 ＜표9＞와 같다.

○○○

＜표9＞ 쟁점주택의 등기연혁

○○○

(마) 청구인의 주소지 변경이력은 아래 ＜표10＞과 같이 나타난다.

＜표10＞

청구인 주민등록초본 주소 변동내역(1994년 이후)

○○○

(바) 쟁점주택2 양도 당시 청구인 세대의 주택 보유 현황은 아래 ＜표11＞과 같다.

＜표11＞

쟁점주택2 양도 당시 청구인 세대의 주택 보유 현황

○○○

(사) 피상속인 취득일(1995.5.24.)부터 청구인 양도일(2019.9.30.)까지 쟁점주택 보유 기간 중 청구인의 쟁점주택 이외 주택 및 분양권 보유 이력은 아래 ＜표12＞와 같다.

＜표12＞

청구인 주택 등 보유 이력(1995.5.24.∼2019.9.30.)

○○○

(아) 청구인은 아래 ＜표13＞과 같이 2019.11.7. 특례 계산규정을 적용하여 양도소득세 예정신고를 하였으나, 2020.1.9. 특례 거주요건을 미충족하여 특례 계산규정이 적용되지 않는 것으로 양도소득세 수정신고를 하였다.

＜표13＞

2019년 과세연도 양도소득세 신고 내역

○○○

(자) 청구인은 아래 ＜표14＞와 같이 처분청에게 쟁점주택1은 피상속인에게 명의신탁한 것으로 명의신탁한 기간 중 2년 이상 거주하여 특례 거주요건을 충족하였으므로 2019년 귀속 양도소득세 OOO원을 환급하여 달라는 내용의 경정청구를 하였다.

＜표14＞

2019년 귀속 양도소득세 경정청구 내역

○○○

(차) 청구인은 아래 ＜표15＞와 같이 쟁점주택1 매입자금 조달내역을 주장하고 있으나, 처분청은 금융 거래내역 등 증빙이 부족하다는 의견이다.

＜표15＞

쟁점주택1 매입거래 소요자금 내역

○○○

(카) 당시 피상속인 명의로 받은 주택담보대출 OOO원에 대한 이자는 청구인의 급여통장에서 자동이체로 출금되었다.(타) 쟁점주택1 취득시 1996년 4월말까지 기존 전세계약을 승계하였으나, 1996.4.29. 전세 계약기간을 1년 연장해주고, 청구인은 임차인 H으로부터 OOO원을 증액하여 청구인의 계좌로 수령하였다.(파) 피상속인의 2002년 상속개시일 현재 상속재산 내역은 아래 ＜표16＞과 같다.

＜표16＞

상속재산 명세서

○○○

(하) 청구인은 쟁점주택1을 담보로 하여 청구인 명의로 1997.5.21. 및 1998.11.21. 합계 OOO원을 OOO은행으로부터 차입하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 부동산에 관하여 그 소유자로 등기되어 있는 자는 적법한 절차와 원인에 의하여 소유권을 취득한 것으로 추정되므로 그 등기가 명의신탁에 기한 것이라는 사실은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있는바, 명의신탁 사실과 관련한 입증책임은 이를 주장하는 청구인에게 있다 할 것이다. 그럼에도 청구인은 피상속인과 사이에 쟁점주택1을 명의신탁하기로 하는 합의가 있었음을 인정할 직접 증거(약정서·각서 등)를 제시하지 못하고 있고, 매매계약서가 청구인 명의로 작성되었다는 사정만으로는 등기명의인인 피상속인의 소유권 추정을 번복하기에 충분하다고 볼 수 없고, 청구인이 제시한 쟁점주택1의 매수자금 조달내역은 그 자금이 매도인에게 지급되었음을 보여주는 계좌이체내역으로 연결되지 아니하여 쟁점주택1의 매수자금으로 실제 사용되었는지 확인되지 아니하고, 청구인이 주장하는 명의신탁의 필요성(사택 입주요건)은 늦어도 2001.2.22. 사택 입주로 해소되었음에도 청구인은 그 이후는 물론 상속개시 시까지도 쟁점주택1의 소유권을 명의신탁 해지를 원인으로 환원하지 아니하였고, 청구인은 상속개시 당시 명의신탁 해지가 아닌 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 소유권이전등기를 마침으로써 대외적으로 쟁점주택1이 피상속인의 상속재산임을 자인하였다.

한편, 피상속인의 자금조달 능력 부족 정황, 매매계약서상 매수인이 청구인 명의로 기재된 점, 청구인이 약 2년 10개월간 실제 거주한 점, 단독상속에 대한 형제자매의 동의가 있었던 점 등 청구인이 제시한 사정들은 명의신탁을 추인케 하는 간접적 정황에 해당할 수는 있으나, 이는 등기의 권리추정력을 번복할 만한 직접적 입증에 이르지 못하는 정황에 불과하여 이를 받아들이기 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 청구인을 쟁점주택1의 실제 소유자로 볼 수 없다고 보아 특례 계산규정 적용을 부인하고 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞

관련 법령

(1) 국세기본법제14조(실질과세)

① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

(2) 소득세법제89조(비과세 양도소득)

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택제95조(양도소득금액)

③ 제89조 제1항 제3호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유 특별공제액은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.

(3) 소득세법 시행령제154조(1세대1주택의 범위)

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 아니하며 제4호 및 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 아니한다.제155조(1세대1주택의 특례)

(20) 제167조의3 제1항 제2호 가목부터 바목까지의 규정에 따른 주택(같은 호 가목 단서 및 다목 단서에서 정하는 기한의 제한을 적용하지 아니한다. 이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다) 또는 제167조의3 제1항 제8호의2에 해당하는 주택(이하 “장기가정어린이집”이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 “거주주택”이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 「영유아보육법」 제13조 제1항에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 “직전거주주택”이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우에 한정한다. 이하 이 항에서 “직전거주주택보유주택”이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

1. 거주주택 : 보유기간 중 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자 등록을 한 날 또는 「영유아보육법」 제13조 제1항에 따른 인가를 받은 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것

2. 장기임대주택 : 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대보증금 또는 임대료의 연 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것제160조(고가주택에 대한 양도차익등의 계산)

① 법 제95조 제3항에 따른 고가주택에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 다음 각 호의 산식으로 계산한 금액으로 한다. 이 경우 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지가 그 보유기간이 다르거나 미등기양도자산에 해당하거나 일부만 양도하는 때에는 9억원에 해당 주택 또는 이에 부수되는 토지의 양도가액이 그 주택과 이에 부수되는 토지의 양도가액의 합계액에서 차지하는 비율을 곱하여 안분계산한다.

1. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 양도차익

2. 고가주택에 해당하는 자산에 적용할 장기보유특별공제액제162조(양도 또는 취득의 시기)

① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.

5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위)

① 법 제104조 제7항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택”이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다.

2. 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자 등록(이하 이 조에서 “사업자등록등”이라 한다)을 한 거주자가 민간임대주택으로 등록하여 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다). 다만, 2003년 10월 29일(이하 이 조에서 “기존사업자기준일”이라 한다) 현재 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자등록을 하였으나 법 제168조에 따른 사업자등록을 하지 아니한 거주자가 2004년 6월 30일까지 같은 조에 따른 사업자등록을 한 때에는 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자등록일에 법 제168조에 따른 사업자등록을 한 것으로 본다.

가. 「민간임대주택에 관한 특별법」 제2조 제3호에 따른 민간매입임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자가 5년 이상 임대한 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일 당시 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원)을 초과하지 않고 임대보증금 또는 임대료의 연 증가율이 100분의 5를 초과하지 않는 주택. 다만, 2018년 3월 31일까지 사업자등록등을 한 주택으로 한정한다.

(4) 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률제3조(실권리자명의 등기의무 등)

① 누구든지 부동산에 관한 물권을 명의신탁약정에 따라 명의수탁자의 명의로 등기하여서는 아니 된다.제4조(명의신탁약정의 효력)

① 명의신탁약정은 무효로 한다.

② 명의신탁약정에 따른 등기로 이루어진 부동산에 관한 물권변동은 무효로 한다. 다만, 부동산에 관한 물권을 취득하기 위한 계약에서 명의수탁자가 어느 한쪽 당사자가 되고 상대방 당사자는 명의신탁약정이 있다는 사실을 알지 못한 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항 및 제2항의 무효는 제3자에게 대항하지 못한다.