공급시기 이후에 세금계산서를 발행 및 수취한 것으로 보아 매입세액을 불공제하고 부가가치세를 과세한 처분의 당부

정방기를 제외한 다른 기계류들은 정방기를 공급하기 위한 부수적인 품목으로 보이고 핵심 품목인 정방기가 가장 나중에 공급된 점, 쟁점기계류는 중고 방적기계폐기상태와 다름없었던 것으로 보이는 점, 청구인이 1건의 매입가격으로 일괄 매입하여 1건의 매각가격으로 일괄 매각하는 계약을 체결하였으므로 쟁점기계류 전체를 1건의 재화로 보는 것이 거래의 실질에 부합하는 점 등에 비추어 쟁점기계류 전체를 하나의 재화로 보아 쟁점기계류가 최종 인도된 때인 2010년 제1기 부가가치세 과세기간을 재화의 공급시기로 보는 것이 타당함

1. 처분개요

가. 청구인은 1999.10.21. 개업하여 OOO라는 상호의 중고기계 도매업을 영위하는 개인사업자로, 2008년 8월 주식회사 OOO으로부터 정OOO 외 23종 150대의 면방적기계(이하 “쟁점기계류”라 한다)를 구입하여 주식회사 OOO에 판매하기로 하는 계약을 각 체결한 후, 1차OOO, 2차OOO, 3차OOO에 걸쳐 쟁점기계류를 인도하고, 최종 잔금지급일인 2010년 제1기를 쟁점기계류의 공급시기로 보아 OOO에게 공급가액 OOO의 매출세금계산서를 발행하고, OOO으로부터 공급가액 OOO의 매입세금계산서를 수취하여 2010년 제1기 부가가치세를 신고하였다.

나. 처분청은 세무조사 결과, 쟁점기계류를 반출한 각각의 시기를 쟁점기계류의 공급시기로 보아, 쟁점기계류의 총 공급가액 OOO을 반출한 개별 기계의 취득가액으로 안분계산하여 공급가액을 2008년 제2기는 OOO, 2009년 제2기는 OOO으로 각 산출하고, 2010년 제1기 매입공급가액 OOO에 대한 매입세액을 불공제하여 2013.12.13. 청구인에게 부가가치세 2008년 제2기분 OOO, 2009년 제2기분 OOO 및 2010년 제1기분 OOO을 각 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2014.2.6. 이의신청(처분청은 공급시기별 공급가액을 2008년 제2기는 OOO, 2009년 제2기는 OOO, 2010년 제1기는 OOO으로 재산출하고, 2010년 제1기 매입공급가액을 OOO으로 하여 이의신청 중에 직권으로 부가가치세 2008년 제2기분 OOO, 2009년 제2기분 OOO을 각 감액경정하고, 2010년 제1기분 OOO을 증액경정하였음)을 거쳐 2014.7.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 조세심판원은 ‘물품납품 검사를 받은 후 합격한 때에 대가의 지급을 청구할 수 있도록 계약하고 있어 청구인과 OOO의 계약체결은 기타 조건부판매에 해당하는 것으로 볼 수 있음’이라고 결정OOO한바 있고, ‘조건부판매란 조건의 성취여부가 매매계약의 효력을 좌우하는 필수적인 경우로서 매매계약을 무산시킬만한 우발적 상황의 발생이 예상되는 때에 매매계약의 효력을 조건의 성취시까지 정지시키는 거래를 일컫는 것’이라고 결정OOO하였는바, 쟁점계약서 제3조에서 ‘반드시 기계출고전에 대금을 완불할 것’을 명시하고 있음을 확인할 수 있는데, 즉 계약서상 명백히 ‘대금완불조건’과 ‘현장인도조건’이 동시에 명기되어 있고, 이외에도 쟁점계약서 제4조 제2항에서 ‘중도금 및 잔금 미지급 7일 경과시 본 계약의 권리를 상실한다’고 약정하고 있을 뿐만 아니라, 이의신청결정서에도 OOO이 청구인에게 중도금 및 잔금지급일을 지키지 못해 계약이 취소될 수 있었음에도 청구인은 계약을 취소하지 아니하였고, 또한 청구인이 OOO에 잔금 납입일을 지키지 못해 계약이 취소될 수 있었음에도 OOO은 잔금지급 독촉공문만 발송하였을 뿐, 계약을 취소하지 아니하고...’라고 하여 이 건 거래는 대금미지급으로 인해 계약이 취소될 위기였음을 분명히 인정하고 있는바, 그렇다면 이 건 거래는 일반적인 재화의 공급이 아닌 「부가가치세법」에서 규정하고 있는 ‘조건부판매’에 해당된다 할 것이다. 따라서, 이 건 공급시기를 단순히 물리적 이동사실의 관점에서만 판단할 것이 아니라, ‘각 반출행위를 하나의 조건부판매 계약에 근거한 부수거래’로 보아 「부가가치세법 시행령」제21조 제1항 제3호에 의해 그 조건이 성취되는 때 즉, 잔금입금이 완료되는 때인 2010.5.26.을 이 건의 공급시기로 보는 것이 거래진실에 부합된다.

(2) 대법원에서는 계약의 중요요소(매매대금, 매매대상, 매매당사자 등)가 갖추어지지 않은 거래는 「부가가치세법」상 재화의 공급거래로 볼 수 없다는 취지로 판시OOO한바, 처분청은 그 계약내용(잔금지급 조건)은 무시하고 오로지 물리적 이동사실에만 집착하여 이 건 공급시기를 판단하였는데, 이는 이 건 각각의 반출사실을 묵시적으로 새롭게 체결된 계약에 근거한 일반거래로 파악하였다는 것으로 밖에 볼 수 없는 것이며, 그렇다면 대법원 판례의 관점에서 보면 이는 각 반출시기별 (묵시적) 매매계약의 주요 요소 중 하나, 즉 각각의 거래가액이 확정되지 않은 상태에서 인도가 이루어진 것이므로 결과적으로 「부가가치세법」상의 재화의 공급에 해당되지 않는다는 결론에 이르게 된다. 그런데도 처분청은 이의신청결정서상에서 각 반출시기별 공급가액을 알 수 없었던 사실과 당초 계약이 언제 취소될지도 모르는 매우 불확실한 상황이었음을 인정하면서도 각 반출시기에 세금계산서를, 그것도 그 필요적 기재사항인 공급가액을 미기재 또는 임의기재한 상태로라도 먼저 교부할 것을 강요하고 있는바, 이는 매우 불합리한 처사라 아니할 수 없다OOO.

(3) 처분청은 각 반출시기별 공급가액을 쟁점기계류의 취득가액비율로 안분하는 것이 타당하다고 하였는데, 이는 상거래상 ‘갑’이라고 할 수 있는 OOO과 동등한 지위에서 거액의 세금계산서 발행의무를 지우는 것은 영세개인사업자의 입장에서 볼 때 너무나 가혹하고, 공평치 못한 처사라 아니할 수 없다.

(4) 이 건 반출시기별로 굳이 공급가액을 안분하여 세금계산서를 수수하는 것이 옳다고 하더라도, 쟁점기계류는 24종류 150대에 달하며 각 기계별 시가나 취득가액도 상이할 뿐만 아니라 전부가 이미 감가상각이 완료된 폐기자산이다. 어떤 가액을 부득이하게 안분할 경우에는 최대한 시가에 가장 근접한 결과가 산출될 수 있는 안분기준을 적용하는 것이 당연한 이치라 할 것인데, 취득가액이라는 것은 수십년전의 가치로서, 각 기계의 현실의 가치와는 전혀 무관할 뿐만 아니라 특히, 이 사건 핵심거래품목인 OOO가 3차 시기에 반출되었다는 사실을 감안한다면, 최소한 기계별 가중치라도 적용하였어야 할 것인데 이 조차도 고려하지 않고 단순히 취득가액비율로 이 건 공급가액을 안분하였다는 것은 부당하다. 게다가 「부가가치세법」상 ‘이와 같은 경우에는 안분과정을 통해서라도 공급가액을 확정지어야 한다’ 또는 ‘안분시에는 취득가액을 안분기준으로 적용하여야 한다’라는 규정이 없음에도 조세포탈정황이 전혀 없는 사인간의 거래사정을 굳이 획일적 안분기준으로 임의재단함으로써 납세자에게 크나 큰 재산상의 손해를 감수토록 하고 있는 것은 위법·부당하다.

나. 처분청 의견

청구인은 이 건 거래가 대금완불조건과 현장인도조건이 동시에 명기된 조건부판매 거래이고 그 조건은 대금이 완불된 때에 성취된 것이라고 주장하나, 「부가가치세법」상 재화의 공급시기는 재화가 인도되는 때, 재화가 이용 가능하게 되는 때, 재화의 공급이 확정되는 때를 원칙으로 하고 있으며 같은 법 시행령에 그 외 거래형태별 공급시기를 정하고 있는바, 이 건의 경우 2008년 제2기·2009년 제2기·2010년 제1기 부가가치세 과세기간에 재화의 반출이 있었던 사실에 대하여는 다툼의 여지가 없고, 방적생산라인에 설치된 각각의 기계는 반출과 동시에 소유권이 변경되고 반출자가 임의처분이 가능하므로 이 건 거래는 「부가가치세법」의 원칙에 따라 재화가 인도되는 때를 공급시기로 보아야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

공급시기 이후에 세금계산서를 발행 및 수취한 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법 (2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제9조(거래 시기)

① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호에 규정하는 때로 한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우 : 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우 : 재화가 이용가능하게 되 는 때

3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우 : 재화의 공급이 확정되 는 때

④ 제1항과 제2항에 따른 공급 시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제16조(세금계산서)

① 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 제9조의 시기(대통령령에서 시기를 다르게 정하는 경우에는 그 시기를 말한다)에 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 대통령령으로 정하는 바에 따라 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다. 이 경우 세금계산서를 발급한 후 그 기재사항에 관하여 착오나 정정 등 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서를 수정하여 발급할 수 있다.

1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭

2. 공급받는 자의 등록번호

3. 공급가액 과 부가가치세액

4. 작성 연월일

5. 제1호부터 제4호까지의 사항 외에 대통령령으로 정하는 사항

(2) 부가가치세법 시행령 (2013.6.28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것) 제21조( 재화의 공급시기 )

① 법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각 호에 따른다. 다만, 폐업 전에 공급한 재화의 공급 시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 현금판매·외상판매 또는 할부판매의 경우에는 재화가 인도되 거나 이용가능하게 되는 때

2. 장기할부판매의 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 반환조건부판매·동의조건부판매 기타 조건부 및 기한부 판매 의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 확정되는 때

4. 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하거나 전 력 기타 공급단위를 구획할 수 없는 재화를 계속적으로 공급하는 경우는 대가의 각 부분을 받기로 한 때

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구인이 제시한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실관계가 나타난다. (가) 청구인은 OOO으로부터 중고 OOO의 매입을 의뢰받아 OOO으로부터 중고 OOO을 매입하고자 하였으나 OOO를 포함한 기타 기계류를 일괄 판매하여야 한다는 OOO의 요구로, 2008년 8월 OOO과 쟁점기계류를 공급가액 OOO에 일괄 구입하는 계약을 체결하고, 이를 다시 OOO에 공급가액 OOO에 매각하는 계약OOO을 체결하였다. (나) 당초 계약내용은 계약 성립과 동시에 검수가 완료되고 현장인도 조건으로 OOO의 공장에 설치·보관되어 있는 상태에서 청구인이 인수하는 조건이고, 잔금지급일(2008.11.20.)에 잔금을 지급하지 못할 시 계약이 취소됨과 동시에 기납입 계약금의 반환을 청구하지 못하는 조건이었으나, OOO의 자금사정으로 실제로 대금은 2008.8.13.에 OOO이, 2008.11.7.에 OOO이, 2009.9.2.에 OOO이, 2009.11.2.에 OOO이, 2010.1.27.에 OOO이, 2010.5.26.에 OOO이 각 지급된 것으로 나타나며, 이 과정에서 OOO은 공문을 통해 청구인에게 대금지급 독촉문서 발송과 계약불이행에 따른 계약취소의사를 통보하였고, 이에 따라 청구인은 손실을 우려하여 쟁점기계류의 일부를 반출한 것으로 되어 있다. (다) 처분청은 청구인의 이의신청에 대하여 재경정하면서 쟁점기계류의 각 공급시기별 공급가액이 확인되지 아니하여 그 공급가액을 개별자산별 취득가액을 기준으로 안분계산하여 공급가액을 산출하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법 령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 방적생산라인에 설치된 각각의 기계는 인도와 동시에 소유권이 변경되고 반출자인 청구인의 임의처분이 가능하므로 이 건 거래에 대하여 각 재화가 인도되는 때를 공급시기로 보아야 한다는 의견이나, 이 건의 경우,

① 당초 청구인은 OOO의 매입의뢰에 의해 OOO으로부터 OOO을 구매할 예정이었으나, OOO이 노후화되어 필요 없게 된 쟁점기계류를 처분하기 위하여 청구인에게 일괄구매를 요구하자 쟁점기계류를 구매하게 된 것이고, 청구인과 OOO이 체결한 매매계약서에서 OOO 외 23종 150대로 기재되어 있는 것으로 보아 OOO를 제외한 다른 기계류들은 OOO를 공급하기 위한 부수적인 품목으로 보이며, 또한 핵심 품목인 OOO가 가장 나중에 공급된 점,

② 쟁점기계류는 1963년부터 1992년 사이에 제작된 23종 150대의 서로 다른 중고 방적기계류로서 내용연수가 경과되어 폐기상태와 다름없었던 것으로 보이는 점,

③ 청구인이 이를 1건의 매입가격으로 일괄 매입하여 1건의 매각가격으로 일괄 매각하는 계약을 체결하였으므로 쟁점기계류의 일련의 반출을 하나의 거래로 보는 것이 거래의 실질에 부합해 보이는 점,

④ 「부가가치세법」에서 세금계산서는 공급가액과 부가가치세액을 반드시 기재하여 발행하도록 되어 있는바, 2008.8.20.과 2009.9.2.에 반출된 OOO 등 개별 기계류는 각 공급가액을 알기 어려운 점,

⑤ 이에 대해 처분청은 쟁점기계류의 일부 반출에 대한 각 시기별 공급가액을 취득가액 비율로 안분하였으나 각 기계마다 취득시기가 다르고 또한 장부가액도 존재하지 아니하므로 이를 일률적으로 안분하는 것은 불합리해 보이고 그 근거도 부족해 보이는 점,

⑥ 매입과 매출계약을 2008년 8월에 각 체결하였다가 OOO이 신규설비 설치공간 확보를 위한 반출을 독촉하여 청구인이 중도에 쟁점기계류의 일부를 강제로 반출할 수밖에 없었고, OOO의 자금악화로 2010년 상반기에서야 잔금을 지급받게 된 사정이 있었던 것으로 보이는 점 등 특수한 사정에 비추어 쟁점기계류 중 일부가 반출되었다 하여 이를 독립적인 재화의 공급으로 보기는 어렵다 할 것이므로 쟁점기계류가 최종 인도된 때를 공급시기로 보는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.