합병전 자산 계상하고 세무조정시 손금산입했던 금액을 합병법인이 자산으로 승계한 경우 주식취득가액 또는 손금산입대상 여부(기각)

피합병법인이 합병전에 주식취득관련 차입금이자를 자산으로 계상하고 세무조정에 의해 손금산입했던 금액을 합병법인이 자산으로 승계한 ‘미수금’의 경우, 그 주식처분시 주식취득가액 또는 손금산입대상 아님

1. 처분개요

청구법인은 서양식당업을 영위하고 있는 법인으로 상호를 (주)OO로 하여 설립하였으나 1995.10.20. 청구외 (주)OOOOO(이하 “피합병법인”이라 한다)를 합병한 후 상호를 피합병법인의 상호인 (주)OOOOO로 변경하였다. 청구법인과 피합병법인은 1994.4.29.～1999.6.11. 기간중 청구외 (주)OOO이 발행한 주식 711,846주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 차입금 67,371,114,400원으로 취득하고, 지급이자 8,832,702,360원을 미수금으로 자산계상하였고, 1999.6.9.이후 2차례에 걸쳐 쟁점주식을 84,279,286,940원에 양도하고 양도금액에서 쟁점주식의 취득금액 67,371,114,400원과 미수금 8,832,702,360원 합계 76,203,816,760원을 차감하여 유가증권처분이익을 8,075,470,180원으로 계상한 후 미수금중 7,137,673,245원을 손금불산입하였다. 처분청은 청구법인이 손금산입한 미수금 1,695,029,115원은 피합병법인이 합병전에 선급비용으로 자산계상하고 세무조정으로 손금산입한 것을 청구법인이 합병시 자산으로 승계한 1,497,785,900원(이하“쟁점미수금”이라 한다)과 청구법인이 합병전에 자산계상하고 손금산입하지 아니한 미수금 197,243,215원이므로 쟁점주식의 취득가액이 아니라고 하여 손금불산입하고, 기타 사항을 세무조정하여 2001.7.16. 청구법인에게 법인세 1,759,546,860원을 결정고지하였다. 청구법인은 2001.7.28. 이의신청을 제기하여 2001.12.1. 당초 고지세액을 633,988,566원으로 감액경정받았으나 다시 불복하여 2001.12..

6. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

합병법인이 피합병법인으로부터 승계취득한 자산의 가액은 합병법인이 장부에 계상한 가액으로 하는 것이고, 청구법인과 피합병법인은 합병당시 쟁점미수금을 쟁점주식의 취득가액으로 승계하기로 합의하였고, 청구법인은 피합병법인에게 쟁점미수금에 대한 대가를 합병대가로 지급하였으므로 쟁점미수금은 쟁점주식의 양도시 취득가액으로 손금산입되어야 한다.

나. 처분청 의견

쟁점미수금은 피합병법인이 쟁점주식의 취득에 소요된 차입금의 지급이자를 자산으로 계상한 금액이나 기업회계와 법인세법상 지급이자는 발생일이 속하는 사업연도의 손금이며, 피합병법인은 쟁점미수금을 발생일이 속하는 사업연도에 세무조정에 의하여 손금에 산입하였으므로 쟁점미수금은 기업회계와 세무회계상 가공자산이며, 쟁점주식의 취득가액이 아니므로 손금산입할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점미수금을 쟁점주식의 취득가액으로 보아 쟁점주식의 처분시 손금에 산입할 수 있는지 여부

나. 관련법령

법인세법 제40조 (손익의 귀속사업연도)

① 내국법인의 각사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.(이하 생략) 같은법 제41조 (자산의 취득가액)

① 내국법인이 매입·제작·교환 및 증여등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산은 매입가액에 부대비용을 가산한 금액

2. 자기가 제조·생산 또는 건설 기타 이에 준하는 방법에 의하여 취득한 자산은 제작원가에 부대비용을 가산한 금액

3. 제1호 및 제2호외의 자산은 취득당시 대통령령이 정하는 금액 같은법 제49조 (합병 및 분할시의 자산·부채의 승계등) 내국법인이 합병 또는 분할하는 경우 이 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인·분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 “피합병법인등”이라 한다)의 각사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액등의 처리 및 그 금액 기타 자산·부채의 합병법인등에의 승계등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 같은법 시행령 제70조 (이자소득등의 귀속사업연도)

① 법 제40조제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 이자등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각호와 같다.

1. (생략)

2. 법인이 지급하는 이자등 : 소득세법시행령 제45조 의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자등을 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 손금으로 한다. 같은법 시행령 제72조 (자산의 취득가액등)

① 법 제41조제1항 및 제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액으로 한다.

1. 타인으로부터 매입한 자산 : 매입가액에 취득세·등록세 기타 부대비용을 가산한 금액

2. (생략)

3. 현물출자·합병 또는 분할에 의하여 취득한 자산 : 장부에 계상한 출자가액 또는 승계가액. 다만, 그 가액이 시가를 초과하는 경우에는 그 초과금액을 제외한다. 4.5.(생략)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 취득가액에는 다음 각호의 금액을 포함하는 것으로 한다.

1. (생략)

2. 제52조의 규정에 의하여 건설자금에 충당한 차입금의 이자 같은법 시행령 제85조 (합병 및 분할시의 자산.부채의 승계등)

① 내국법인이 합병하는 경우에 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인의 각사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 다음 각호에 의한다.

1. 압축기장충당금 및 일시상각충당금은 합병법인이 이를 승계할 수 있다.

2. 법 제40조의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도가 도래하지 아니하여 피합병법인의 익금 또는 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속사업연도에 따라 합병법인에게 승계되는 것으로 한다.

3. 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 기타 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 합병법인에게 승계되지 아니한다.(단서 생략)

다. 사실관계 및 판단

(1) 사실관계 청구법인과 피합병법인은 1994.4.29.～1999.6.11. 기간중 쟁점주식을 차입금 67,371,114,400원으로 아래와 같이 취득하고, 지급이자 8,832,702,360원(피합병법인 계상분 1,497,785,900원, 청구법인의 합병전 계상분 197,243,215원, 청구법인의 합병후 계상분 7,137,673,245원)을 미수금으로 자산계상한 후 동 미수금중 8,635,459,145원(피합병법인 계상분1,497,785,900원, 청구법인의 합병후 계상분 7,137,673,245원)을 세무조정으로 손금산입하였다.

취득자

취 득 일

취득수량

미수금계상 차입금이자

세무조정

합병전

청구외법인

1994.4.29. -

1995.10.20

46,264주

1,497,785,900원

손금산입

(주) O O

(합병전 청구법인)

상 동

18,505주

197,243,215원

손금불산입

합병후

청구법인

1995.10.21-

1999.6.11

647,707주

7,137,673,245원

손금산입

합 계

711,846주

8,832,702,360원

청구법인은 1999.6.9.이후 2차례에 걸쳐 쟁점주식을 84,279,286,940원에 양도하고 양도금액에서 쟁점주식의 취득금액 67,371,114,400원과 미수금 8,832,702,360원 합계 76,203,816,760원을 차감하여 유가증권처분이익을 8,075,470,180원으로 계상한 후 미수금중 청구법인이 합병후에 자산계상하고 세무조정에 의해 손금산입한 미수금 7,137,673,245원을 세무조정에 의해 손금불산입하였다. 처분청은 쟁점미수금과 청구법인이 합병전에 자산계상하고 세무조정하지 아니한 미수금 197,243,215원 합계 1,695,029,115원은 쟁점주식의 취득가액이 아니라고 하여 손금불산입하였다. 이러한 사실은 처분청이 제출한 조사서, 법인세 경정결의서, 이의신청결정서등에 의해 확인되고 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 판단 쟁점미수금은 피합병법인이 합병전에 지급이자를 자산으로 계상하고 세무조정에 의해 손금산입하였던 금액을 합병법인인 청구법인이 자산으로 승계한 금액으로 쟁점주식의 취득가액이 아니며, 이를 다시 손금에 산입하는 경우 이중으로 손금산입하는 결과도 되므로 쟁점미수금을 쟁점주식의 취득가액으로 보아 손금산입하여야 한다고 하는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구법인 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.