지하상가를 건설하여 지방자치단체에 기부채납하고 그 자산을 20년간 사용수익하는 경우, 그 기부채납한 지하상가의 건설비가 법인세법 제18조 제2항 제1호에 규정한 기부금의 범위에 해당되는지 여부와 그 지하상가 건설비의 손금산입 귀속시기가 언제인지 여부(경정)

무상사용권을 취득하기 위한 목적으로 지하상가를 건설하여 지방자치단체에 기부채납금액을 사용수익기간동안 손금산입함은 정당

1. 원처분 개요청구법인은 부산직할시 부산진구 OO동 OOOOO 선 도로밑(지하철 OO역～OO역구간)에 지하상가(총면적 11,910.8㎡, 건설비 11,545,454,545원)를 건설하여 85.8.24 부산직할시에 기부채납하고 85.9.9 부산직할시로부터 20년간(1985.8.6～2005.8.5)동 지하상가의 사용수익권을 취득하였으며, 85년～88사업년도(청구법인의 1사업년도는 1월1일～12월31일까지임)의 소득금액계산에 있어서 기부채납한 지하상가의 건설비를 사용수익기간인 20년간 안분계산한 금액을 수입에 대응하는 원가로서 손금으로 계상(85년～88사업년도에 2,009,972,000원)하였고, 89.1.1～89.12.31 사업년도의 법인세 과세표준 및 세액을 신고할 때에도 이 건 588,377,346원을 손금으로 계상하였다.처분청은 청구법인의 이 건 기부채납자산을법인세법 제18조제2항(88.12.26 법률 제4020호로 개정된 것)제1호의 지방자치단체에 무상으로 기부하는 금품의 가액으로 보고, 청구법인의 89.1.1～89.12.31 사업년도분 이 건 기부채납자산 상각비 588,377,346원에 대하여, 동법 동조 동항 단서와같은법 시행령 제40조제2항 및같은법 시행규칙 제16조제1호(가)목(89.5.10 재무부령 제1790호로 개정된 것)의 규정을 적용하여 당해사업년도의 소득금액에서 이월결손금을 차감한 금액을 초과하는 기부금으로 보아 91.12.6 청구법인의 89.1.1～89.12.31 사업년도분 소득금액계산에 있어서 손금불산입하였다.청구법인은 이에 불복하여 91.12.13 심사청구를 거쳐 92.3.30 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구법인은 다음과 같은 이유로 처분청의 처분은 부당하므로 취소되어야 한다는 주장이다.

① 청구법인은 지하상가를 건설하여 부산직할시에 기부채납하였는데 이는 지하상가의 사용수익권(20년간)을 얻기위하여 지하상가의 건설비를 투자한 것으로, 그 지하상가건설비는 임대수입에 대응하는 비용으로서 사용수익기간인 20년간 균등하게 손금산입하여야 하는 비용이지 「청구법인의 사업과 직접관계없이 무상으로 지출하는 기부금」과는 성격이 다르므로 처분청이 이 건 기부채납자산 상각비를법인세법 제18조(기부금의 손금불산입) 제2항 단서의 규정을 적용하여 손금불산입한 처분은 부당하다(부산진세무서장은 기부채납한 동 지하상가건설비에 대하여 대가관계에 있는 교환거래로 보아 88.8.1 부가가치세 1,616,363,630원 부과함).

② 설사법인세법 제18조를 적용한다 하더라도 그 제2항 단서의 88.12.26 개정규정은 89.1.1 이후 개시하는 사업년도에 지출하는 분 부터 적용되므로 그 이전인 85.8.24자에 기부채납한 이 건 지하상가에 대하여 그 개정규정을 적용하는 것은 소급과세에 해당된다.

나. 국세청장은 다음과 같은 이유로 처분청의 당초처분은 정당하다는 의견이다.

① 이 건 지하상가 기부채납자산 상각비는법인세법 제18조제2항 제1호에 규정한 “국가 또는 지방자치단체에 무상으로 기증하는 금품의 가액”에 해당한다 할 것이고 청구법인의 89.1.1～89.12.31 사업년도 결정결의서를 보면 이 건 기부금의 합계액 588,377,346원이 당해사업년도의 소득금액 702,627,448원(결산서상 당기순이익 106,856,499원 + 익금산입 및 손금불산입 12,611,716원 - 손금산입 및 익금불산입 5,218,113원 + 법정기부금 588,377,346원)에서법인세법 제8조제1호의 결손금 1,525,292,837원을 차감한 금액(△822,665,389원)을 초과하므로 동 초과금액 588,377,346원은 89.1.1～89.12.31 사업년도 소득금액 계산상 손금에 산입하지 아니함은 정당하다.

② 사용수익기부자산의 손금처리는법인세법 제18조제2항 및 같은법 부칙 제9조에 의거 이법 시행후 최초로 개시하는 사업년도에 지출하는 분부터 당해사업년도의 소득금액에서동법 제8조제1호의 결손금을 차감한 금액의 범위내에서 손금에 산입한다고 규정되어 있어같은법 시행규칙 제16조제1호 (가)목의 규정에 의거 손금산입 시기를 기부금의 지출시기로 보아야 하므로 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 지하상가를 건설하여 지방자치단체에 기부채납하고 그 자산을 20년간 사용수익하는 경우, 그 기부채납한 지하상가의 건설비가법인세법 제18조제2항 제1호에 규정한 기부금의 범위에 해당되는지 여부와 그 지하상가 건설비의 손금산입 귀속시기가 언제인지 여부.

②법인세법 제18조제2항(88.12.26 개정) 단서개정 규정의 적용시기가 언제인지 여부.

나. 심리 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여(가) 지방자치단체에 기부채납한 지하상가의 건설비가법인세법 제18조제2항 제1호에 규정한 기부금의 범위에 해당되는지 여부.

법인세법 시행령 제40조(기부금의 범위) 제1항 제1호(제2호 생략)에서 법 제18조에 규정하는 기부금은 타인(사용인을 제외한다)에게 법인의 사업과 직접관계없이 무상으로 지출하는 재산적 증여의 가액이라고 규정하고 있는데, 청구법인이 부산직할시에 기부채납한 지하상가의 건설비가 이러한 기부금의 범위에 해당되는지 그 성격을 보면,첫째, 청구법인은 그 업종에서 나타난 바와같이 부동산·써비스업(전대, 지하상가 관리업)을 주업으로 하고 있고, 이 지하상가의 임대 및 관리업을 영위하기 위하여 84.5.31 부산직할시로부터 이 건 지하상가의 설치허가를 받아 84.7.23～85.7.20까지 총 건설비 11,545,454,545원을 투입하여 지하상가를 완성하였고, 85.8.24 이 지하상가를 부산직할시에 기부채납한 사실로 보아 이 건 기부채납한 것이 청구법인의 「사업과 직접 관계없는 것」으로 볼 수 없고,둘째, 청구법인은 85.8.24 이 건 지하상가를 부산직할시에 기부채납하고 85.9.9 부산직할시로부터 20년간(1985.8.6～2005.8.5) 무상으로 사용수익할 수 있는 권리를 취득하였으며, 이는 대가관계가 있는 교환거래내지는 유상거래에 해당된다고 하여 부산진세무서장이 88.8.1 이 건 지하상가 건설비 11,545,454,545원에 대하여 부가가치세 1,616,363,630원을 부과한 사실(이 건 지하상가에 대한 국심 88부1074, 88.11.26 결정과 대법원 90누7227, 91.3.12 판결도 유상거래로 보고있음)로 보아 「무상으로 지출하는 것」으로도 볼 수 없으며,위의 사실을 종합하여 볼 때, 부산직할시에 기부채납한 지하상가 건설비의 지출은 청구법인이 직접 그 사업영위를 통한 수익을 목적으로 지출한 것으로서, 이는 청구법인의 사업과 직접 관계없이 무상으로 지출한 것이 아니므로법인세법

시행령 제40조제1항에서 규정한 기부금의 범위에 해당되는 것으로 볼 수 없고(국심 92전125, 92.4.16 같은뜻임), 따라서 처분청이 이 건 기부채납자산 상각비를 기부금으로 보아법인세법 제18조(기부금의 손금불산입) 제2항(88.12.26 개정된 것) 제1호 및같은법 시행령 제40조제2항과같은법 시행규칙 제16조제1호(가)목(89.5.10 개정된 것)을 적용하여 손금불산입한 처분은 관련사실과 법령해석을 오해한 것으로 보인다.

(나) 기부채납자산인 지하상가 건설비의 손금산입 귀속시기가 언제인지청구법인이 부산직할시에 기부채납한 이 건 지하상가 건설비의 성격은, 앞에서 본 바와같이법인세법 시행령 제40조제1항에서 규정한 기부금의 범위에 포함되는 것으로 볼 수 없는 반면, 이 기부채납자산 건설을 위한 지출은, 청구법인이 그 사업영위에 따른 수익을 위해 지출한 비용으로서 당해지출은 미래의 수익을 위한 것으로 이는 이연비용으로 볼 수 있으며, 이들 비용은 지출한 당해사업년도가 아닌 수익이 있는 기간에 안분하여 손금산입하는 것이 수익·비용 대응의 원칙에 합당하다(국심 92전125, 92.4.16, 89서1404, 90.10.23 같은뜻임)하겠으나, 법인세법은 그 제17조(손익의 귀속사업년도) 제10항 및같은법 시행령 제38조(이연자산의 종류와 상각방법) 등에서 이연비용을 창업비, 개업비, 신주발행비, 시험연구비, 사채발행비, 사채할인발행차금등 6가지 종류만 이연자산으로 하여 해당법정기간에 걸쳐 상각하는 방법으로 비용화시키도록 규정하고 있을 뿐, 이 건 청구법인의 경우와 같이 부산직할시에 기부채납한 자산을 무상으로 사용수익권을 취득하여 일정기간 사용하는 경우, 그 지하상가의 건설비에 대한 일반적인 손금처리규정을 두지 아니하고 있으므로 그 손금산입의 귀속시기에 대하여 살펴보면,첫째,법인세법 제9조(각 사업년도의 소득) 제1항에서 내국법인의 각 사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다고 규정되어 있고,같은법 제17조(손익의 귀속사업년도) 제1항에서는 내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속사업년도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업년도로 한다고 규정되어 있는 바, 각 사업년도 소득을 계산함에 있어서 기간손익은

법에서 정하고 있는 경우를 제외하고는 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준과 관행에 따라 계산하여야 할 것(법인세법 기본통칙 2-1-3...9도 같은뜻임)인데, 이러한 취지는국세기본법 제20조(기업회계의 존중)에서도 “국세의 과세표준을 조사·결정함에 있어서 당해납세의무자가 계속하여 적용하고 있는 기업회계의 기준 또는 관행으로서 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 것은 이를 존중하여야 한다. 다만, 세법에 특별한 규정이 있는 것은 그러하지 아니한다”고 명문으로 규정하고 있으며,둘째, 부산직할시 지하도(상가겸용) 관리지침 제2조(시설물 사용허가)〔

(1) 민간자본투자자가 상가부분에 대하여도로법 제40조및동법 시행령 제24조의 규정과 별도시장이 정하는 바에 따라 일정기간 무상사용허가(도로점용허가)를 받아 이를 사용할 수 있다. 다만, 무상사용허가 기간은 20년을 초과할 수 없다〕와 부산직할시의 이 건 도로점용 및 공작물(지하보도겸상가) 설치허가(84.5.31 관리 410-17666)공문 〔

5. 허가조건

(2) 기부채납자에게는도로법 제40조,같은법 제44조및 부산직할시 도로점용료 징수조례 제4조의 규정에 의거 일정기간 도로점용료를 면제한다. 다만 도로점용료 면제기간은 20년을 초과할 수 없다〕 및 이 건 지하상가를 기부채납할 때에 청구법인이 부산직할시에 제출한 공증각서〔

1. 기부채납된 시설물의 무상사용 허가기간은 20년 이내로 할 것을 합의한다〕와 부산직할시의 도로점용허가증(85.9.9)에〔이 건 지하상가를 운영하기 위한 도로점용은 1985.8.6～2005.8.5까지 20년으로 한다〕고 되어 있고, 기간연장등에 관한 특약사항은 없는 점으로 보아서 이 건 지하상가의 사용수익기간은 20년동안인 것으로 보이고,셋째, 청구법인은 이 건 지하상가 건설비를 사용수익기간인 20년간 안분계산한 금액을 기부채납자산 상각비로 매년 손금산입하여 왔고 (85년～88사업년도 2,009,972,000원) 처분청의 세무조정에서도 이 금액이 인정되어 왔는 바,위의 사실을 종합하여 볼 때, 청구법인이 부산직할시에 기부채납한 이 건 지하상가의 건설을 위한 지출은 이연비용으로서 지하상가의 사용수익기간인 20년간 안분계산하여 각 사업년도 소득금액계산시 손금에 산입함이, 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준과 관행에 따른 수익·비용대응의 원칙에 합당하다고 보여지므로 처분청이 청구법인의 89.1.1～12.31 사업년도분 이 건 기부채납자산 상각비 588,377,346원을 손금에 불산입한 처분은 부당하다고 보여진다.

(2) 쟁점②에 대하여청구주장 ①이 이유가 있으므로 쟁점②에 대하여는 심리를 생략한다.

(3) 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.