대체주택 전입요건을 충족하지 못하였다는 이유로 1세대1주택 비과세 적용을 부인한 처분의 당부

청구인은 신규주택 전입요건을 충족하지 못하였고 달리 부득이한 사정도 보이지 않음

1. 처분개요

가. 청구인은 1999.12.27. 서울특별시 양천구 OOO(이하 “종전주택”이라 한다)를 취득하여 2020.12.23. 양도하고, 아래 ＜표＞와 같이 1세대 1주택(일시적 2주택)의 양도로 보아 OOO원 초과분 양도차익에 대하여 양도소득세를 신고하였다. ＜표＞ 양도소득세 신고내역 (단위 : 원, %) 나. 청구인은 조정대상지역에 있는 종전주택을 양도하기 이전인 2020.11.2. 조정대상지역에 있는 서울특별시 마포구 OOO(이하 “신규주택”이라 한다)를 대체취득하고, 2022.6.7. 신규주택으로 전입하였다.

다. 처분청은 청구인이 신규주택 전입요건을 충족하지 못하였다는 이유로 1세대1주택 비과세 적용을 부인하고, 2023.1.9. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정?고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2023.4.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

청구인은 투기목적 없이 주거이전만을 목적으로 주택 매매거래를 진행하였는데, 신규주택 매도인의 사정으로 인해 단기간 2주택자가 된 것이므로, 전입요건을 엄격하게 적용하는 것은 부당하다.

(1) 일시적 1세대2주택 비과세 특례의 입법취지와 이에 따른 대법원 및 조세심판원의 입장에 비추어 보면, 청구인에 대하여는 위 특례가 적용되어야 한다. 국민 주거생활의 안정과 거주이전의 자유를 보장하고자 하는 일시적 1세대2주택 비과세 특례의 취지에 따라 기본적으로 주거이전 목적에서 주택을 취득한 경우에는 위 특례가 적용될 수 있다는 것이 대법원의 확립된 입장이고(대법원 1996.10.25. 선고 96누9935 판결 등), 동일한 취지에서, 조세심판원은 심판청구인이 신규주택 매도인의 사정으로 신규주택에 대한 잔금을 미리 지급함에 따라 종전주택의 양도당시 형식적으로 다주택자에 해당하였던 사안에서, ‘심판청구인에게 투기목적이 없다는 점’과 ‘사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정’이 있음을 인정하여 과세처분을 취소한 바 있다(조심 2022중7727, 2023.2.8.).

(2) 전입요건의 입법취지에 비추어, 개별 사안의 구체적인 사실관계 및 특수한 사정에 대한 고려 없이 전입요건을 일률적으로 엄격하게 적용하는 것은 타당하지 않다. 전입요건은 투기목적의 주택양도를 규율하기 위한 것이고, 법령상 전입요건을 일률적으로 요구하고 있지는 아니하고 그 예외를 인정하고 있으며, 특별한 사정(가령, 신규주택 처분전 임차인의 계약 갱신요구권 행사)이 있으면 전입요건의 예외에 대한 예외를 인정한 행정해석(기획재정부 재산세제과-929, 2022.8.9. 및 국세청 사전-2021-법규재산-1780, 2022.9.23.)의 취지를 고려하면, 개별 사안의 구체적 사실관계에 대한 고려 없이 전입요건을 일률적으로 엄격하게 적용하는 것은 입법취지에 반하여 타당하지 않다.

(3) 전입요건이 법령에서 삭제된 취지에 비추어도, 개별 사안의 구체적인 사실관계에 대한 고려 없이 일률적으로 이를 적용하는 것은 타당하지 않다. ‘투기수요 억제’라는 전입요건의 입법취지에도 불구하고, 사안의 구체적인 사실관계 및 개별 납세자의 다양한 사정을 고려하지 아니한 채 전입요건을 일률적으로 적용함에 따라 실거주를 의도하였으나 형식적으로 요건을 충족하지 못한 경우의 ‘선의의 피해자’가 다수 발생하고, 기획재정부, 국세청 등에 ‘양도세 관련 국민불편·민원’이 많이 제기되어 조속히 삭제될 필요성이 인정됨에 따라 전입요건은 2022.5.31. 「소득세법 시행령」 개정에 따라 삭제되었다.

(4) 최근 서울행정법원 판결의 취지에 비추어도, 순전히 주거이전만을 의도한 청구인에 대하여는 전입요건을 엄격하게 적용할 수 없다고 봄이 타당하다. 서울행정법원 2023.3.30. 선고 2022구합69513 판결은 1세대3주택 이상 주택 양도에 대하여 중과세하는 취지가 ‘부동산 투기를 차단하여 주택 가격의 안정과 주거생활의 안정을 도모하기 위함’이므로 ‘특별히 투기 목적을 찾아보기 어려운’ 주택의 양도를 1세대3주택 이상 주택의 양도로 보아 중과하는 것은 위 취지에 부합하지 아니하여 그와 같이 볼 수 없다고 하였다. 마찬가지로 ‘투기수요의 차단’이라는 동일한 취지에서 마련된 전입요건의 충족 여부가 문제되는 이 건에서도 위 판결의 법리가 적용되어야 한다.

나. 처분청 의견

청구인은 종전주택 양도전 신규주택을 취득하였으므로 종전주택 양도당시 일시적 2주택자이고, 그러므로 종전주택 양도시 1세대1주택 비과세를 적용받으려면 「소득세법 시행령」 제155조 제1항을 충족해야 한다.

(1) 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호에 따르면 종전주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규주택을 취득한 경우, 신규주택 취득일로부터 1년 이내에 종전주택을 양도하고 신규주택으로 전입하여야 한다.

(2) 청구인이 양도소득세 신고시 제출한 신규주택 매매계약서를 보면 당초 매매계약서를 작성하였다가 변경된 매매계약서를 작성하였다거나, 당초 매매계약서에 정정 또는 부기를 하여 신규주택의 잔금일을 종전주택 양도일 이후에서 이전으로 변경하였다는 등의 사정을 확인할 수 없다. 그러므로 청구인이 신규주택 매매계약 당시 2주택자가 된다는 사실을 전혀 인지하지 못했다는 것은 근거가 없다. 더욱이, 조세법률주의의 원칙상 과세?비과세 또는 감면 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다. 특히 일시적 2주택자에 대한 비과세 특례는 그 요건이 명확히 법령에 명시되어 있는 것이므로, 일시적 2주택자를 판단함에 있어 신규주택 및 종전주택 취득 및 양도 시기를 개별 사안별로 그 사정을 고려하여 판단할 것은 아니다.

(3) 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호 가목에 따르면 신규주택 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 전입을 해야 되고, 예외적으로 기존 임차인이 전소유자와 계약한 임대차 계약기간 종료일이 신규주택 취득일로부터 1년 후인 경우에는 전입 기한을 그 임대차계약기간 종료일까지로 하되 신규주택 취득일로부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않고 있다. 청구인이 신규주택을 취득할 당시 신규주택에는 전 소유자와 임대차계약을 체결한 임차인이 있었고, 그 임대차계약의 종료일은 2021.10.10.이었으나, 청구인은 신규주택 취득 후 임대차계약 종료일을 2022.6.7.로 변경하고 2022.6.7. 신규주택으로 전입하였다. 청구인은 일시적 2주택자로서 1세대1주택 비과세를 적용받기 위해서는 신규주택 취득일인 2020.11.2.로부터 1년 이내인 2021.11.2.까지 신규주택에 전입하여야 하는데, 2022.6.7. 전입하였으므로, 1세대1주택 특례 요건을 충족하지 못하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

신규주택 전입요건을 충족하지 못하였다는 이유로 1세대1주택 비과세 적용을 부인하고 양도소득세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법 제89조 (비과세 양도소득)

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

(2) 소득세법 시행령 제154조 (1세대1주택의 범위) ①법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다. 제155조(1세대1주택의 특례) ①국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 “신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.

가. 신규 주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하고 「주민등록법」 제16조 에 따라 전입신고를 마친 경우 나. 신규 주택의 취득일부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2020.11.2. 조정대상지역에 있는 신규주택을 취득하고, 1년이 지나지 않은 2020.12.23. 조정대상지역에 있는 종전주택을 양도하였으나, 신규주택 취득일로부터 1년이 지난 2022.6.7. 동 주택으로 이사하고 전입신고를 마쳤다.

(2) 한편, 청구인이 신규주택을 취득할 당시, 동 주택에는 임대차 계약기간(2019.10.10.～2021.10.10.)이 종료되는 임차인이 거주하고 있었으며, 청구인이 제출한 서면에는 임차인이 계약을 갱신하지 않고 2022.6.7. 퇴거하였다는 취지의 내용이 적혀 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 일시적 1세대2주택 비과세 특례 요건을 정하고 있는 「소득세법 시행령」 제155조 제1항에 의하면, 종전주택과 신규주택이 모두 조정대상지역에 있는 경우에는 ‘신규주택 취득일부터 1년 이내’ 종전주택을 양도하고 세대원 전원이 신규주택으로 전입하여야 하며, 다만, 신규주택 취득일 현재 임차인이 거주하고 있고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 그 임대차계약 종료일까지 신규주택으로 전입하면 되나 그 기한은 최대 2년이고, 신규주택 취득일 이후 임대차계약을 갱신하는 경우에는 인정하지 않는다고 되어 있다. (나) 청구인은 당초 종전주택을 매도하고 신규주택을 취득하려고 하였으나, 신규주택 매도인의 개인사정으로 인해 잔금지급일을 종전주택의 매도일보다 앞으로 정하여 계약함에 따라 단기간 2주택자가 된 것이므로, 이러한 경우까지 일시적 1세대2주택 비과세 특례 규정의 전입요건을 엄격하게 적용하는 것은 부당하다고 주장한다.

(다) 그러나, 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것인 바, 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 제2호는 종전주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규주택을 취득하여 일시적으로 2주택이 된 경우에는 신규주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사하고 전입신고를 마칠 것을 1세대1주택 비과세 특례 요건으로 규정하고 있으므로, 청구인이 1세대1주택 비과세를 적용받기 위해서는 신규주택 취득일로부터 1년 이내인 2021.11.2.까지 신규주택으로 전입하여야 함에도 그러하지 않았고, 달리 부득이한 사정으로 인해 기한 내에 전입하지 못하였다고 볼 사정도 확인되지 않는 점 등에 비추어, 청구인이 일시적 1세대2주택 비과세 특례 요건을 충족하였다고 볼 수는 없다고 하겠다. (라) 따라서, 처분청이 청구인의 종전주택 양도에 대하여 1세대1주택 비과세 적용을 부인하고 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.