외국 모회사로부터 받은 주식매입선택권의 행사소득이 을종근로소득에 해당되는지 여부(기각)

주식매입선택권의 행사소득은 외국에 있는 외국모회사로부터 지급받는 것이므로 동 소득은 을종근로소득에 해당된다고 판단됨

1. 처분개요

청구인은 OOOOOOOOOOO(이하 “국내자회사”라 한다)에 근무하는 근로자로서 OO OOOOOOOO(이하 “ 외국모회사”라 한다)로부터 주식매입선택권을 부여받아 이를 행사하여 1996년 OO,OOO,OOO원, 1997년 OOO,OOO,OOO원 계 OOO,OOO,OOO원(이하 “쟁점주식매입선택권행사소득”이라 한다)의 소득을 획득하였으나 이에 대한 종합소득세를 신고하지 아니하였다.이에 대하여 처분청은 청구인이 외국모회사로부터 부여받은 주식매입선택권을 행사하여 얻은 쟁점주식매입선택권행사소득을 을종근로소득으로 보아 청구인의 근로소득금액과 합산하여 소득금액을 경정하고 2002.11.14 청구인에게 1996년 귀속 OO,OOO,OOO원, 1997년 귀속 OO,OOO,OOO원 계 OO,OOO,OOO원의 종합소득세를 고지하였다.청구인은 이에 불복하여 2002.12.03. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인이 주식매입선택권을 부여받은 외국모회사와는 고용계약을 체결하거나 근로를 제공하지 않았으므로 청구인이 주식매입선택권 행사로 얻은 소득은 근로소득이 아니며, 주식매입선택권의 경우 그 성격이 성과급과 비슷하나 주식매입선택권은 부여받은 자가 행사시기를 정하는 것이므로 성과급과 다르고, 청구인이 1992년 주식매입선택권을 부여받아 1996년과 1997년에 행사한 것은 1년간 발생한 소득과는 구별되어야 하므로 근로소득보다는 자산소득에 더 가깝다 할 것이고, 소득세법은 열거주의를 채택하고 있는 이상 법에 명확하게 과세요건을 규정할 필요가 있음에도 불구하고 이를 규정한 법이 없었고, 2001.1.1이후부터는 퇴직후 또는 고용관계없는 경우에는 기타소득으로 정의하고 있으므로 쟁점주식매입선택권행사소득을 청구인의 근로소득으로 보아 과세한 처분은 부당하다.

(2) 또한 외국계회사의 주식매입선택권행사소득에 대하여는 과세하고 일정한 국내의 상장법인 또는 협회등록법인으로부터 부여받은 일정금액(연간O,OOOO원)범위내의 주식매입선택권행사소득은 비과세하도록 하는 규정은 동일한 소득에 대하여 차별과세로서 부당하다.

(3) 주식매입선택권행사소득을 을종근로소득으로 보는 경우에도1996.3.8에 행사한 주식매입선택권행사소득은 2002.5.31에 국세부과의 제척기간이 경과되었으므로 부과제척기간이 경과된 주식매입선택권행사소득에 대하여 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 외국모회사의 의사결정에 의하여 국내자회사가 설립되고, 외국모회사와 국내자회사는 지배종속의 관계에 있으며, 국내자회사에서 근무할 능력있는 임직원을 영입하기 위하여 외국모회사가 주식매수선택권을 부여하고 있는 현실을 감안하여 볼 때, 그 국내자회사의 임직원은 법률상 국내자회사와 고용계약을 체결하나 실질적으로는 국내자회사를 매개로 외국모회사와 넓은 의미의 직ㆍ간접적인 고용관계에 있다고 볼 수 있고, 또한 근로소득은 개인의 종속적인 노동의 대가로서의 성질을 가지는 소득이지만 이에 국한하지 않고 넓은 의미의 고용계약 또는 이와 유사한 관계 기타 일정한 근무관계에 기하여 받는 보수도 해당된다고 할 것인 바, 국내자회사와 고용계약에 의하여 외국모회사로부터 부여받은 주식매수선택권 행사소득은소득세법 제20조제1항 제1호의 가목의 “근로의 제공으로 인하여 봉급, 급료, 보수, 세비, 임금, 상여, 수당과 이와 유사한 성질의 급여에 해당되어 근로소득으로 볼 수 있고, 외국모회사로부터 부여받아 행사한 소득으로 을종근로소득에 해당되므로 세법에 과세근거가 명확하지 않다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.

(2)조세특례제한법 제15조에 의하면 일정범위내의 내국법인 주식매입선택권행사소득에 대하여 비과세하도록 규정하고 있는 것은 입법자의 고유권한에 속하는 사항으로서 법률의 규정에 따라 합법적으로 비과세하도록 규정한 것을 가지고 차별과세라고 인정하기는 어렵다.

(3) 주식매입선택권행사소득은 을종근로소득이므로 갑종근로소득과 합산하여 연말정산 하여야 하며, 연말정산시 합산누락이 되었을 경우소득세법 제73조제3항에 의하여 종합소득세 과세표준확정신고를 하여야 함에도 청구인은 1996년 주식매입선택권행사소득을 신고하지 아니하여 과세표준확정신고서를 제출하지 아니한 자로서국세기본법 제26조의 2제1항 제2호의 규정에 의한 부과제척기간이 7년에 해당되므로 1996년 귀속 주식매입선택권행사소득의 경우 부과제척기간이 경과되었다는 청구주장은 인정하기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건의 쟁점은

(1) 청구인이 국내자회사에 근무한 기간중 외국모회사로부터 받은 주식매입선택권의 행사소득이 소득세법상 을종근로소득에 해당되는지 여부와

(2) 조세특례제한법상 일정범위내의 내국법인의 주식매입선택권행사소득에 대하여 비과세하도록 규정하고 있는 것이 차별과세에 해당되는지 여부 및

(3) 1996년 귀속 주식매입선택권행사소득의 경우 부과제척기간이 경과되었는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

소득세법 제20조【근로소득】(1998.12.28. 개정 전의 것)

① 근로소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

1. 갑 종가. 근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비 ㆍ임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여나. 법인의 주주총회·사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득다. 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액라. 퇴직으로 인하여 받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는소득

2. 을 종가. 외국기관 또는 우리나라에 주둔하는 국제연합군(미국군을 제외한다)으로부터 받는 급여나. 국외에 있는 외국인 또는 외국법인(국내지점 또는 국내 영업소를 제외한다)으로부터 받는 급여. 다만, 제120조 제1항 및 제2항에 규정하는 외국인의 국내사업장과법인세법 제56조제1항 및 제2항에 규정하는 외국법인의 국내사업장의 국내원천소득금액을 계산함에 있어서 필요경비 또는 손금으로 계상되는 것을 제외한다.소득세법시행령 제38조【근로소득의 범위】

① 법 제20조의 규정에 의한 근로소득의 범위에는 다음 각호의 소득이 포함되는 것으로 한다.

1. 기밀비(판공비를 포함한다. 이하 같다)·교제비 기타 이와 유사한 명목으로 받는 것으로서 업무를 위하여 사용된 것이 분명하지 아니한 급여

2. 종업원이 받는 공로금·위로금·개업축하금·학자금ㆍ장학금(종업원의 수학중인 자녀가 사용자로부터 받는 학자금·장학금을 포함한다) 기타 이와 유사한 성질의 급여

3. 근로수당·가족수당·전시수당·물가수당ㆍ출납수당·직무수당 기타 이와 유사한 성질의 급여

4. 보험회사·증권회사 등 금융기관의 내근사원이 받는 집금수당과 보험가입자의 모집, 증권매매의 권유 또는 저축의 권장으로 인한 대가 기타 이와 유사한 성질의 급여

5. 급식수당·주택수당·피복수당 기타 이와 유사한 성질의 급여6.～

7. (생 략).(1998.12.28 법률 제5584호로 개정된 것)조세특례제한법 제15조【주식매입선택권에 대한 과세특례】

① 창업자, 신기술사업자 또는 벤처기업으로서 대통령령이 정하는 내국법인과 증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인(이하 이 조에서 창업법인등 이라 한다)의 종업원(벤처기업의 경우 대통령령이 정하는 자를 포함한다. 이하 이 조에서 종업원등 이라 한다)이 주식매입선택권을 2003년 12월 31일까지 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익(그 주식의 실제 매입가액과 시가와의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함하는 것으로 한다)은 이를 근로소득·사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니한다. 이 경우 창업법인등에 대하여는법인세법 제52조의 규정을 적용하지 아니한다.

② 제1항의 규정에 의한 주식매입선택권은 다음 각호의 요건을 갖춘 것에 한한다.

1. 창업법인 등이 당해 주식매입선택권을 부여하기 전에 주식매입선택권의 수량·매입가액·대상자 및 기간 등에 관하여 주주총회의 결의를 거쳐 당해 종업원 등과 약정한 것일 것

2. 제1호의 규정에 의한 주식의 매입가액이 대통령령이 정하는 가액 이OO 것

3. 제1호의 규정에 의한 주식매입선택권이 다른 사람에게 양도할 수가 없는 것일 것

4. 주식매입선택권을 부여받은 날부터 3년이 경과한 후에 주식매입선택권을 행사하는 것일 것. 다만, 창업법인등의 종업원이 주식매입선택권을 부여받은 날부터 3년이 경과한 후에 퇴직한 경우에는 퇴직한 날부터 3월 이내에 행사하는 것에 한한다.

5. 창업법인 등이 발행주식총수의 100분의 10(벤처기업의 경우에는 100분의 20의 범위안에서 대통령령이 정하는 율)의 범위안에서 동일 종업원등에게 주식매입선택권을 부여하고 제2호의 규정에 의한 주식의 매입가액의 연간 합계액이 대통령령이 정하는 금액 이하일 것

③ 제1항 및 제2항의 규정은 종업원등이 주식매입선택권을 부여받아 약정된 주식매입시기에 주식을 실제로 매입하지 아니하고 약정된 주식의 매입가액과 시가와의 차액(약정된 주식의 매입가액이 시가보다 낮은 경우의 차액을 말한다)을 현금 또는 창업법인 등이 발행한 주식으로 지급받는 경우에도 이를 적용한다.국세기본법 제26조의 2【국세부과의 제척기간】

① 국세는 다음 각호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수없다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

2. 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간국세기본법시행령 제12조의 3【국세부과 제척기간의기산일】

① 법 제26조의 2 제3항의 규정에 의한 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서는 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 과세표준 신고기한 이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납·예정신고 및 수정신고기한은 과세표준 신고기한에 포함되지 아니한다.

2. 부당이득세 및 인지세에 있어서는 당해 국세의 납세의무가 성립한 날

② 다음 각호의 날은 제1항의 규정에 불구하고 국세를 부과할 수 있는 날로 한다.

1. 원천징수의무자 또는 납세조합에 대하여 부과하는 국세에 있어서는 당해 원천징수세액 또는 납세조합징수세액의 법정납부기한의 다음날

2. 과세표준신고기한 또는 제1호에 규정하는 법정납부기한이 연장되는 경우에는 그 연장된 기한의 다음날

3. 공제 또는 면제받은 세액(소득공제를 받은 경우에는 공제받은 소득금액에 상당하는 세액)을 의무불이행 등의 사유로 인하여 징수하는 경우에는 그 공제 또는 면제받은 국세를 징수할 사유가 발생한 날소득세법 제70조【종합소득 과세표준확정신고】

① 당해연도의 종합소득금액이 있는 거주자는 그 종합소득과세표준을 당해연도의 다음연도 5월 1일부터 5월 31일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.같은법 제73조【과세표준확정신고의 예외】

① 다음 각호의 1에 해당하는 거주자는 제70조 및 제71조의 규정에불구하고 당해 소득에 대한 과세표준확정신고를 하지 아니할 수있다.

1. 근로소득만이 있는 거주자

2. 퇴직소득만이 있는 거주자

3. 자산소득만이 있는 자산합산대상 배우자

4. 근로소득과 퇴직소득만이 있는 거주자

5. 근로소득과 자산소득만이 있는 자산합산대상 배우자

6. 퇴직소득과 자산소득만이 있는 자산합산대상 배우자

7. 근로소득·퇴직소득과 자산소득만이 있는 자산합산대상 배우자

8. 분리과세이자소득·분리과세배당소득이나 분리과세 기타소득만이 있는 자

9. 제1호 내지 제7호에 해당하는 자로서 분리과세이자소득·분리과세배당소득이나 분리과세기타소득이 있는 자

③ 을종에 속하는 근로소득 또는 퇴직소득이 있는 자에 대하여는 제1항의 규정을 적용하지 아니한다. 다만, 제152조(납세조합의 징수방법) 제2항의 규정에 의하여 제137조 및 제138조의 예에 의한 원천징수에 따라 소득세를 납부한 자에 대하여는 그러하지 아니하다.

다. 사실관계 및 판단

먼저 쟁점(1)에 대하여 본다.

(1) 청구인은 외국모회사와 고용계약을 체결하거나 근로를 제공한 사실이 없다고 주장하나 청구인과 국내자회사 및 외국모회사간의 고용관계 등을 살펴보면, 국내자회사의 임직원은 법률상으로는 국내자회사와 고용계약을 체결하고 있으나, 국내자회사는 외국모회사의 출자에 의해 설립된 관계로 경영과 업무수행 등에 있어 직접 또는 간접적으로 외국모회사의 지배를 받고 있고,외국모회사가 국내자회사에서 근무할 능력있는 임직원을 영입하기 위하여 모회사의 주식매입선택권을 부여하는 이유는 다국적기업의 글로벌경영전략 차원에서 자회사의 경영성과 제고를 위한 것으로서, 국내자회사 임직원과 자회사간의 고용관계에 의하여 당해 임직원의 입사시 고용조건중 임금패키지의 일부로 동 주식매입선택권이 주어지는 점 등을 감안하여 볼 때, 그 임직원은 외국모회사와의 관계에 있어 국내자회사를 매개로 한 넓은 의미의 고용관계에 있다고 볼 수 있다. (가) 최근 세계적인 추세를 보면, 고용주가 아닌 회사에서 주식매입선택권을 지급받더라도 고용패키지의 일부로서 제공되는 주식매입선택권은 급여ㆍ임금ㆍ기타 이와 유사한 보수에 해당된다는 것이 OECD의 기본입장이다.

(나) 또한 근로소득은 근로자가 종속적인 지위에서 근로를 제공하고 받는 대가로서의 성질을 가지는 소득이지만, 이에 한하지 않고 넓은 의미의 고용계약 또는 이와 유사한 관계 기타 일정한 근무관계에 기하여 받는 보수도 근로소득에 해당된다 할 것인 바, 국내자회사와 고용계약에 의하여 외국모회사로부터 부여받은 주식매입선택권의 행사소득은 근로의 제공에 따라 발생된 근로소득으로 보는 것이 타당하다 할 것이고, 주식매입선택권의 행사소득은 외국에 있는 외국모회사로부터 지급받는 것이므로 동 소득은소득세법 제20조제1항 제2호 나목에 규정하고 있는 을종근로소득에 해당된다고 판단되므로(국심2002서0025, 2002.2.29 같은뚯)처분청이 이 건 주식매입선택권 행사소득을 을종근로소득으로 보아 과세한 이 건 처분은 적법하고달리 잘못이 없다 하겠다. 쟁점(2)에 대하여 본다.

(2) 청구인은 외국계회사의 주식매입선택권행사소득에 대하여는 과세하고 일정한 국내의 상장법인 또는 협회등록법인으로부터 부여받은 일정금액(연간 3천만원)범위내의 주식매입선택권행사소득에 대하여만 비과세하는 것은동일한 소득에 대하여 차별과세로서 부당하다고 주장하고 있다.1998.12.28 개정된조세특례제한법 제15조및같은법시행령 제13조에 의하면, 창업자, 신기술사업자 또는 벤처기업으로서 대통령령이 정하는 내국법인과 증권거래법에 의한 주권상장법인 또는 협회등록법인으로서 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 법인의 종업원이 주식매입선택권을 2003.12.31까지 부여받아 이를 행사함으로써 얻는 이익중 연간 3천만원 한도내의 금액은 이를 근로소득, 사업소득 또는 기타소득으로 보지 아니한다고 규정하고 있는 바, 동 조항은 법률의 규정에 의하여 일정한 요건하의 국내주식매입선택권행사소득에 대하여 비과세하도록 규정하고 있는 경우로서, 이는 행정청에 의한 법집행과정에서의 자의적 차별이 아니라 법률에 의한 합법적 차별이므로 법률에 의하여 일정범위내의 내국법인의 주식매입선택권행사소득에 대하여 비과세 하도록 규정한 것을 가지고 차별과세라고 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.다음으로 쟁점(3)에 대하여 본다.

(3) 청구인은 쟁점주식매입선택권행사소득을 을종근로소득으로 보는 경우에도 1996년에 행사하여 얻은 주식매입선택권행사소득은 국세기본법상 부과제척기간(5년)이 경과되었다고 주장하고 있다.(가) 위의소득세법 제73조제3항에 의하면, 납세조합에 의하여 원천징수되지 않은 을종근로소득이 있는 자에 대하여는소득세법 제73조제1항에 의한 종합소득세 과세표준확정신고의 예외가 적용되지 아니하므로같은법 제70조제1항에 의하여 청구인의 근로소득과 쟁점주식매입선택권행사소득을 합하여 당해연도의 다음연도 5월1일부터 5월31일까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 하는 바, 청구인은 종합소득세를 신고한 사실이 없다.(나)국세기본법 제26조의 2제1항 제2호의 규정에 의하면, 납세자가 법정신고기한내에 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날로부터 7년의 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다고 규정하고 있으므로 쟁점주식매입선택권행사소득에 대하여 과세표준신고서를 제출하지 아니한 청구인의 경우 1996년 귀속 주식매입선택권의 부과제척기간은 과세표준확정신고기한의 다음날인 1997.6.1부터 기산하여 7년간인 2004.5.31.에 만료된다고 판단되므로 그 만료기간내인 2002.11.14.에 과세한 이 건 처분에 대하여 부과제척기간이 경과되었다는 청구주장은 이를 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결 론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없다고 판단되므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.