적정임대료 산정방법이 적법한 것인지 여부(경정)

특수관계자에게 토지부상 사용에 대한 임대료 계산시 그 적정임대보증금에 인정이자계산시 적용이자율이 아닌 간주임대료 계산시 적용하는 정기예금이자율 적용함

1. 처분 개요

청구법인은 부동산 임대업을 주업으로 영위하고 있는 법인으로서, 경기도 안양시 만안구 OOO동 OOOOO 대지 1,002.3㎡(이하 “쟁점토지”이라 한다)와 그 지상건물을 임대사업에 공하고 있는 바, 청구법인과 특수관계에 있는 청구외 OOO 소유의 극장건물이 위 토지의 332.2㎡(이하 “쟁점㉮토지”라 한다)를 점유하고 있고 청구외 OOO 소유의 상가건물이 위 토지의 139.1㎡(이하 “쟁점㉯토지”라 한다)를 점유하고 있다. 처분청은, 청구법인이 쟁점㉮,㉯토지에 대한 임대료를 받지 아니하고 있다하여 쟁점㉮,㉯토지를 특수관계인에게 무상으로 사용하게 하고 있는 것으로 본 다음, 청구법인이 청구외 OOO으로부터 임차하여 사용하고 있는 같은동 OOOOO외 3필지 대지 487㎡(이하 “쟁점외토지”라 한다)의 임대보증금을 기준으로 청구외 OOO, OOO 소유의 건물이 점유하고 있는 쟁점㉮,㉯토지에 대한 적정임대료를 산출하여 이를 각 사업년도 소득금액계산상 익금에 산입한 후, ’95.7.16 청구법인에게 다음과 같이 법인세 38,912,500원을 결정고지하였다. -다 음- (단위: 원)

사 업 년 도

익금산입한 임대료

고 지 세 액

계

쟁점㉮토지

쟁점㉯토지

’91.4.1～’92.3.31

’92.4.1～’93.3.31

’93.4.1～’94.3.31

29,020,935

28,082,721

23,529,484

20,455,665

19,794,357

16,584,967

8,565,270

8,288,364

6,944,517

15,292,240

13,830,300

9,789,960

계

80,633,140

56,834,989

23,798,151

38,912,500

청구법인은 이에 불복하여 ’95.9.12 심사청구를 거쳐 ’96.1.4 심판청구를 하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견 가. 청구법인 주장

(1) 쟁점㉮,㉯토지의 지상에는 청구외 OOO 소유의 극장건물과 청구외 OOO 소유의 상가건물이 건축되어 있으나, 청구법인은 쟁점㉮토지에 건축되어 있는 청구외 OOO 소유의 극장건물을 임대보증금 100,000,000원에 월임차료 3,500,000원을 지급하는 조건으로 임차하여 청구외 OOO 소유의 극장건물과 청구법인 소유의 쟁점㉮토지를 청구외 OOO에게 임대보증금 100,000,000원에 월임대료 7,143,200원을 받는 조건으로 임대하고 있는 바, 위와 같이 청구법인이 쟁점㉮토지상에 있는 청구외 OOO의 건물을 임차하여 청구법인 소유의 쟁점㉮토지와 함께 임대하여 월3,643,700원의 임대소득을 얻고 이를 청구법인의 소득으로 계상하고 있으므로, 청구법인이 쟁점㉮,㉯토지를 특수관계인에게 무상으로 사용하게 하여 조세를 부당하게 감소시켰다고 볼 수 없으며,

(2) 설사, 청구법인이 쟁점㉮,㉯토지를 무상으로 사용하게 하는 것으로 보아 위 토지의 적정임대료 상당액을 익금에 산입한다 하더라도, 청구법인이 OOO으로 부터 임차한 쟁점외토지는 주차장으로 사용하는 나대지이고 쟁점㉮,㉯토지는 건축물이 있는 토지이어서 임대료 결정기준이 되는 토지이용현황, 임대조건, 임대형태 등이 서로 달라 쟁점외토지의 임대보증금을 기준으로 산출한 임대료를 쟁점㉮,㉯토지의 적정임대료로 볼 수는 없다고 할 것인 바, 쟁점㉮,㉯토지의 적정임대료는 쟁점㉮,㉯토지의 위치와 주위환경, 이용상황 등 토지의 임대가액을 형성하는 개별적인 요인을 참작하여 다시 산출되어야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구법인은 특수관계자인 청구외 OOO으로부터 임차한 극장건물을 청구외 OOO에게 재임대하는 과정에서 발생한 지급임차료와 수입임대료의 차액 상당액이 쟁점㉮,㉯토지에 대한 임대료 상당액이라고 주장하나, 청구외 OOO 소유 극장건물은 청구외 OOO 소유 대지(경기도 안양시 OOO동 OOOOOOO 106㎡, 같은동 OOOOOOO 285.2㎡)와 청구법인 소유 대지위에 건축된 건물로 그 부속토지는 전부 타인명의로 되어 있고, 청구외 OOO은 단지 건물만 소유한 상태인 바, 청구법인이 부동산 임대업을 주업으로 영위하는 법인이므로 극장건물을 임차하여 재임대할 때의 임대가액은 청구법인이 임차부동산을 관리하는데 발생하는 제비용 등을 포함한 가액으로 임대한 것으로 보아야 할 것이므로, 재임대시 발생된 임대료차액을 청구외 OOO 소유의 극장건물이 점유한 쟁점㉮토지에 대한 임대료로 볼 수는 없다고 할 것이다. 따라서 청구법인이 특수관계자인 청구외 OOO 소유의 쟁점외토지에 대하여 보증금 200,000,000원을 지급하면서 쟁점㉮,㉯토지를 무상으로 사용하게 하는 것은 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 판단된다.

(2) 적정임대료 상당액의 계산에 있어서는 쟁점㉮,㉯토지 주변에 유사한 조건의 임대실례가 없어 쟁점㉮,㉯토지와 연접한 쟁점외토지를 기준으로 적정임대보증금 상당액을 계산한 것인 바, 이는 가장 합리적인 적정임대료 산정방법으로 인정되므로 당초처분은 정당한 것으로 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점 이 건 심판청구의 다툼은

(1) 청구법인과 특수관계에 있는 자가 소유하고 있는 건물이 청구법인의 토지를 무단으로 점유하고 있다하여 그 토지에 대한 적정임대료를 각사업년도 소득금액 계산상 익금에 산입한 처분의 당부와

(2) 쟁점토지의 적정임대료를 인근토지의 임대보증금에 의하여 적정 임대보증금을 산정하고 위 적정임대보증금에 인정이자율을 곱하여 산출한 적정임대료 산정방법이 적법한 것인지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

법인세법 제20조 에서 「정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다」라고 규정하고 있고, 같은법시행령 제46조 제1항 제1호에서 출자자(제31조의 2에 규정하는 소액주주를 제외한다)와 그 친족을 특수관계에 있는 자로 규정하고 있으며, 그 제2항 제7호에서 출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 요율·이율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때에는 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우로 규정하고 있다.

다. 쟁점①에 대하여

(1) 청구외 OOO은 청구법인의 주주임원이며 청구외 OOO은 청구외 OOO의 동생(弟)으로서, 청구법인과는 법인세법 시행령 제46조 제1항 제1호에서 규정하고 있는 특수관계에 있는 자임이 확인되고,

(2) 쟁점토지는 청구법인이 ’80.3.26 취득한 토지로서 취득 당시부터 청구외 OOO 소유의 극장건물이 332.2㎡를, 청구외 OOO 소유의 상가건물이 139.1㎡를 점유하고 있었으며, 청구법인은 위 건물이 점유하고 있는 토지에 대한 임대료를 건물소유주인 특수관계인으로부터 별도로 받은 사실이 없는 것으로 확인되는 바, 이에 대하여는 다툼이 없다.

(3) 처분청은, 청구법인이 청구외 OOO 소유의 극장건물과 청구외 OOO 소유의 건물이 점유하고 있는 쟁점㉮,㉯토지에 대한 임대료를 건물 소유주인 특수관계인들로부터 받지 아니하였다 하여 위 토지를 무상으로 사용하게 하고 있는 것으로 보아, 쟁점㉮,㉯토지의 적정임대료를 청구법인이 청구외 OOO으로부터 임차하여 사용하고 있는 쟁점외토지의 임대보증금을 기준으로 산정하여 이 건 법인세를 과세하였음이 확인된다.

(4) 청구법인은, 청구법인이 쟁점㉮토지를 점유하고 있는 청구외 OOO 소유의 극장건물을 임차하여 극장건물과 청구법인 소유의 쟁점㉮토지를 극장경영주인 청구외 OOO에게 함께 임대하고 있으며, 위 극장건물을 전대함으로써 매월 3,181천원～3,643천원의 전대차액을 얻고 있는 바, 위 전대차액은 극장건물이 점유하고 있는 토지에 대한 임대료 상당액에 해당되므로, 청구법인이 쟁점㉮토지를 청구외 OOO에게 무상으로 사용하게 하여 조세를 부당히 감소시켰다고 보는 것은 부당하다고 주장하고 있다.

(5) 한편, 청구법인이 청구외 OOO으로부터 임대하여 청구외 OOO에게 전대하고 있는 극장건물의 임대차계약의 내용에 의하면, 청구법인은 다음과 같이 전대차액을 얻고 있음이 확인되고 청구법인이 위 극장건물을 임차하여 전대함에 있어 특별히 추가비용을 부담한 것으로는 확인되지 아니한다. -다 음- (단위: 천원)

※ 청구법인이 ’92.6.10 쟁점외토지 487㎡를 청구외 OOO으로부터 임차하면서 추가로 지급한 임대보증금 200,000천원은 제외하고 계산함. 이와 같은 사실관계와 관련법령을 종합하여 볼 때, 청구법인이 청구외 OOO 소유의 상가건물이 점유하고 있는 쟁점㉯토지에 대하여 임대료를 받지 아니하는 것은 조세를 부당히 감소시킨 것으로 인정되지만, 청구외 OOO 소유의 극장건물이 점유하고 있는 쟁점㉮토지에 대하여는 청구법인이 위 토지를 점유하고 있는 청구외 OOO의 극장건물을 임차하여 전대함으로써 쟁점㉮토지의 적정임대료를 초과하는 소득을 얻었음이 확인되고, 위와 같은 전대소득을 얻게된 것은 단순히 전대사업자로서 지위에서 뿐만아니라 청구외 OOO의 극장건물이 쟁점㉮토지를 점유하고 있기 때문인 것으로 인정되므로, 청구법인이 청구외 OOO으로부터 쟁점㉮토지에 대한 임대료를 별도로 받지 아니했다 하여 청구법인의 조세를 부당히 감소시킨 것으로 볼 수는 없다고 판단된다. 그러므로 처분청이 청구외 OOO 소유의 건물이 점유하고 있는 쟁점㉯토지에 대한 임대료를 각사업년도 소득금액계산상 익금에 산입함은 정당하다 할 것이나, 청구외 OOO 소유의 극장건물이 점유하고 있는 쟁점㉮토지에 대한 임대료를 익금에 산입하는 것은 부당하다고 판단된다.

라. 쟁점②에 대하여

(1) 처분청은 청구법인이 쟁점㉯토지를 특수관계있는 자에게 무상으로 사용하게 하고 있는 것으로 보아 부당행위계산부인을 함에 있어 그 토지에 대한 적정임대료를 청구법인이 청구외 OOO에게 임대보증금 200,000,000원을 지급하고 임차하여 주차장으로 사용하고 있는 쟁점외토지의 임대보증금을 토지면적으로 환산하여 쟁점㉯토지의 적정임대보증금을 산출하고 여기에 법인세법 시행령 제47조 에서 규정하고 있는 인정이자 계산시 적용하는 이자율을 적용하여 산출하였음이 관계기록에 의하여 확인된다.

(2) 그런데, 특수관계인에게 자산을 무상으로 사용하게 하는 경우 부당행위계산부인은 그 자산을 특수관계가 없는 자에게 정상적으로 임대하는 경우 형성되는 임대료 상당액을 산정하여 이를 익금에 산입해야 할 것인바, 쟁점㉯토지의 경우 정상적인 사인간에 형성된 임대실례가 없으므로 쟁점㉯토지와 연접하여 있고 지목이 같으며, 쟁점㉯토지와 같이 토지만이 임대되고 있는등 임대자산과 임대형태가 유사한 쟁점외토지의 임대보증금을 기준으로 쟁점㉯토지에 대한 적정임대보증금을 산정하고 위 적정임대보증금에 의하여 적정임대료를 산출함은 달리 잘못이 없는 것으로 인정된다. 그러나, 이 건의 경우와 같이 임대보증금에 법인세법시행령 제47조 에서 규정하고 있는 가지급금 인정이자 계산시 적용하는 이자율을 곱하여 산출한 금액은 임대보증금에 대한 임대료 상당액으로 볼 수 없고 임대보증금에 대한 인정이자 상당액으로 보아야 하므로, 쟁점㉯토지에 대한 적정임대료 상당액은 처분청이 산정한 적정임대보증금에 법인세법시행령 제14조 에서 규정하고 있는 임대보증금의 간주익금 계산시 적용하는 당해 사업년도 종료일 현재의 계약기간이 1년인 정기예금 이자율을 곱하여 재계산함이 타당하다고 판단된다.

마. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2ㆍ제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.