청구외법인에게 항공유 급유용역을 저가로 거래한 행위가 부당행위계산부인대상에 해당됨(기각)

관련세법규정은 거래당사자의 경제적이익을 합산하여 조세부담의 내용을 판단하는 것이 아니라 자산을 저렴한 가액으로 양도하거나 이 건의 경우와 같이 용역을 낮은 요율로 제공한 법인에 대하여만 부당행위계산부인의 규정을 적용하는 것임

1. 원처분의 개요 청구법인은 서울특별시 강서구 OO동 OOOOO에 본점을 두고 청구외 주식회사 OOOO(이하 “청구외법인”이라 한다)과 OO정유주식회사외 3개 정유회사(이하 “4대 정유회사”라 한다)와 항공기에 대한 급유용역 계약을 체결하여 항공기 급유용역을 제공하는 법인으로서, 1993.1.1부터 1997.12.31 사이에 특수관계자인 청구외법인에 항공유 급유용역을 저가로 제공한 금액 10,532,223,761원(본점 8,592,277,266원, OO지점 1,071,367,858원, OO지점 868,588,677원이며 이하 “쟁점금액”이라 한다)에 대하여 처분청은 법인세법 제20조 (부당행위계산부인)규정에 의거하여 쟁점금액을 익금에 산입 및 부가가치세 과세표준에 포함하여 1998.9.1 각 사업연도에 대한 법인세·부가가치세 등을 청구법인에게 아래와 같이 결정고지 하였다. 〈고지세액 내역〉 (단위 : 원)

사업

연도

과소계상금액

법 인 세

농어촌

특별세

부가가치세

합? 계

1993년

4,020,646,575

2,570,854,790

제1기

136,127,370

2,736,233,200

제2기

29,251,040

1994년

1,539,596,804

1,413,704,890

62,722,160

제1기

27,603,220

1,534,208,420

제2기

30,178,150

1995년

1,651,747,868

780,786,780

39,568,170

제1기

29,925,660

882,064,940

제2기

31,784,330

1996년

1,846,442,146

686,304,320

제1기

31,881,550

753,726,040

제2기

35,540,170

1997년

1,473,790,368

563,099,770

제1기

41,890,470

621,086,170

제2기

16,095,930

합 계

10,532,223,761

6,014,750,550

102,290,330

410,277,890

6,527,318,770

청구법인은 이에 불복하여 1998.10.30 심사청구를 거쳐 1999.1.15 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견 가. 청구법인 주장 청구법인은 청구외법인 및 4대 정유회사와 항공유 급유용역계약을 체결하고 청구외법인의 항공기와 (주)OOOO항공, 기타외국항공사(약 40개)의 항공기에 항공유를 급유하는 업체로서, 전체 급유량의 55%이상을 차지하고 있는 청구외법인에게 1%정도 점유하고 있는 4대 정유회사에 비하여 상대적으로 낮은 급유용역 요율을 적용함이

① 외국OO에서도 항공사의 거래신용, 거래기간, 급유물량에 따라 차등요율을 시행하고 있어 상관행상 정상적인 가격정책으로 경제적합리성이 결여되었다고 볼 수 없고

② 상대적으로 급유물량이 1%정도만을 점유하는 외국항공사의 가격을 시가로 보아 저가로 판단함은 부당하며,

③ 청구법인과 청구외법인이 이 건 과세기간중 이익발생으로 법인세가 발생하여 조세감소액이 없으므로 조세부담을 부당하게 회피한 사실이 없는 바 처분청이 청구외법인에게 저가공급한 쟁점금액에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용함은 부당하다.

나. 국세청장 의견 〈사실관계〉

(1) 청구법인은 청구외법인 및 4대 정유회사와 항공유 급유용역을 체결하여 거래하면서 외국항공사와는 직접 거래한 것이 아니고, 항공유 급유계약서의 급유용역요율은 급유량이 적고 많음에 관계없이 「미 갤론당 미화 ○○센트」로 단일요금체계로 계약하고 있으며 청구외법인에게는 국내정유회사보다 급유용역가액을 10%낮게 계약하였다. 거래처별 급유용역요금(93.6.11-97.8.31) (美센트/美갤론당)

공급받는자

급유지역

OOOO

OOOO

OOOO

청구외법인(A)

4.27

6.69

5.65

정유회사(B)

고객→외항사,

OOOO항공

OO

4.74

7.43

6.28

OO정유

″

″

″

OO에너지

″

″

-

OO정유

″

″

-

차감요율(B-A)

0.47

0.74

0.63

(2) 청구법인은 항공유 급유시설인 HYDRANT 및 TANK를 설치하여 OOOO공단에 기부채납하여 20년간 청구법인이 독점사용권을 보유하고 있고 항공유 급유는 HYDRANT시설에 의하여 급유하며, 4대 정유회사와 공급체결한 다른 항공기(OOOO항공 포함)에 급유하는 용역은 청구외법인에 급유하는 작업수행내용과 동일함을 알 수 있다. 〈판단〉

(1) 청구법인은 외국의 예로 보아도 급유량에 따라 적용요율을 차등적용하고 있으므로 급유량의 55%이상 점유하고 있는 청구외법인에 차등적용하는 것은 상관행상 정상적인 거래라고 주장하나, 외국급유사의 경우는 항공사별로 월급유량 및 편수에 따라 합리적인 기준을 정하여 차등적용하고 있고, 청구법인의 경우는 합리적인 기준없이 위 사실관계와 같이 일률적으로 거래처별로 단일요율로 계약하고 있으며,

(2) 청구법인은 청구외법인과 4대 정유회사에게 급유용역을 제공하고 이들로부터 대가를 받은 것이지 외국의 경우처럼 각 항공사와 계약을 체결하고 급유용역을 제공한 것이 아니므로 외국OO과는 다르다고 판단된다. 서울지방국세청에서 확인한 연도별 급유량은 청구외법인 대 정유회사의 비율이 52.4 : 47.5이고 (OOOO의 경우), 또한 4대 정유회사의 경우는 각회사별로 최저 5.8%에서 최고 19.5%를 점유하고 있으나 이들 4대 정유회사의 급유용역요율은 동일함을 알 수 있으며, 청구외법인 및 4대 정유회사에 제공하는 급유용역의 그 작업수행내용이 동일함에도 청구외법인에게만 10% 낮은 가격을 적용하였음이 확인된다.

(3) 청구법인이 청구외법인 및 4대 정유회사에 대하여 급유용역을 제공할 때에 청구법인이 시설하여 OOOO공단에 기부채납한 HYDRANT 급유시설에 의하여 해당 항공기에 급유하는 것으로, HYDRANT 시설이 없는 타회사는 사업수행이 불가함을 알 수 있어 청구법인은 독점적지위에 있음을 알 수 있다. 종합해보면 독립된 지위에서 특수관계자인 청구외법인에게만 4대 정유회사에게 적용한 요율보다 저가로 공급함은 경제적 합리성이 있는 상관행이라 하기 어려우며, 저가로 공급한 만큼 청구법인의 조세를 감소시켰으므로 당초처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구외법인에게 항공유 급유용역을 저가로 거래한 행위가 부당행위계산부인대상에 해당되는지를 가리는데 있다.

나. 관련법령

법인세법 제20조 (부당행위계산부인)에서는 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고, 같은법 시행령 제46조 (법인의 부당한 행위 또는 계산) 제1항에서 법 제20조의 특수관계 있는 자를 규정하면서 그 제1호에서 “출자자와 그 친족”을 열거하고 있으며, 같은조 제2항에서는 법 제20조의 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 하나로 그 제7호 본문에서 “출자자 등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때”를 규정하고 있다. 한편, 부가가치세법 제13조 (과세표준) 제1항에서는 “재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 ‘공급가액’이라 한다)으로 한다. 다만 부가가치세는 포함하지 아니한다”고 규정하고, 그 제3호에서 “부당하게 낮은 대가를 받거나 받지 아니하는 경우에는 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가”를 규정하고 있다. 같은법 시행령 제52조 (부당대가 및 에누리 등의 범위) 제1항에서는 “법 제13조 제1항 제3호에 규정하는 부당하게 낮은 대가는 사업자가 그와 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 재화와 용역의 공급가액에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 시가보다 현저하게 낮은 대가로 한다”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

1) 사실관계 가) 이 건 과세사업연도인 1993년부터 1997까지 청구외법인이 청구법인의 주식 60% 이상을 계속 보유하여 법인세법 시행령 제46조 제1항 제1호의 특수관계 있는 자에 해당한다는 사실에 대하여는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다. 나) 청구법인은 청구외법인 및 4대 정유회사와 항공유 급유용역계약을 체결(청구법인은 4대 정유회사와 급유용역계약 체결후 4대 정유회사가 급유할 항공사 명단을 청구법인에게 통보하면 청구외법인에게 제공한 용역과 동일한 급유용역을 항공사에 제공하고, 4대 정유회사는 주식회사 OOOO항공 및 외국항공사와 급유용역을 포함한 항공유 매매계약을 별도로 체결하고 있음)하여 급유용역 요율을 급유량이 많고 적음에 관계 없이 “미 갤론당 미화 00센트”로 단일 요금체계로 계약하였고, 청구외법인에게는 4대 정유회사에 비하여 다음과 같이 급유용역 단가를 1993.1.1～1993.6.30까지는 30%, 1993.7.1～1997.12.31까지는 10%를 낮게 책정하여 계약하였다. 거래처별 급유용역요금(93.6.11-97.8.31) (美센트/美갤론당)

공급받는자

급유지역

OOOO

OOOO

OOOO

청구외법인(A)

4.27

6.69

5.65

정유회사(B)

고객→외항사,

OOOO항공

OO

4.74

7.43

6.28

OO정유

″

″

″

OO에너지

″

″

-

OO정유

″

″

-

차감요율(B-A)

0.47

0.74

0.63

다) 1998.1.1 이후에 청구법인은 청구외법인을 포함한 주식회사 OOOO항공 및 4대 정유회사와의 급유용역계약 체결시에 급유용역의 물량에 따라 그 요금에 차이가 있는 다단계 변동요율(청구외법인에 대한 OOOO 급유의 경우에 5백만갤론 이하 미화 4.74센트, 10백만 갤론 이하 미화 4.27센트, 20백만 갤론 이하 미화 3.79센트, 20백만 갤론 초과시 미화 3.32센트)제도를 도입하고 있다. 라) 급유량의 대부분을 차지하는 OOOO의 경우에는 청구법인이 OOOO공단에 기부채납한 HYDRANT설비에 의거하여 항공유를 사실상 독점 급유하고 있다. 마) 청구법인의 OO별 급유물량 및 청구법인 및 청구외법인의 연도별 영업이익과 세전 순이익은 다음과 같다. 〈청구법인의 OO별 급유물량〉 (단위 : 천G/L)

구분

1993.1.1 - 1997.8.31

비율

②/

①

비? 고

계

①

청구외법인

②

국내정유사

③

OO

OO

3,191,737

1,672,003

1,514,477

52.1%

OO

OO

153,947

132,110

21,837

85.8%

OO, OO는

97.12까지

물량임

OO

OO

142,896

139,451

3,445

97.6%

〈청구법인 및 청구외법인의 연도별 이익〉 (단위 : 백만원)

구분

계정별

1993

1994

1995

1996

1997

청구법인

매출

56,669

58,721

66,101

81,109

97,537

영업이익

14,661

13,581

14,494

16,276

25,129

세전순이익

7,441

8,207

9,072

11,101

13,073

청구외

법인

매출

2,700,976

3,058,370

3,379,879

3,664,597

4,286,189

영업이익

310,651

273,139

291,557

22,859

360,925

세전순이익

34,675

82,044

145,390

△209,895

△397,459

※ 청구외법인은 1996-1997사업년도에 영업이익이 발생하였으나, 외환차손·환율조정차상각 등으로 세전순손실이 발생함.

2) 심리 및 판단 가) 청구법인은 청구외법인과의 거래가 부당행위계산부인의 대상이 아니라고 주장하면서, 청구외법인에 대한 급유량이 전체 급유량의 55% 이상을 차지하는 연도별·항공사별 급유량 내역서와 외국OO(OOOOOOO 및 OOO OOO OO 등)에서의 각 항공사에 대한 급유용역요율결정방법 및 청구법인이 주식회사 OOOO 항공에 보낸 급유물량규모에 따른 할인요율의 적용에 관한 공문, 급유물량에 따라 할인요율을 적용키로 하였다는 내부결재서류 등을 제시하고 있다. 나) 청구법인은 청구외법인 및 4대 정유회사에 급유용역을 제공하는 것으로 계약을 체결하고 위 법인들로부터 급유용역 대가를 수령(청구법인이 외국항공사 등으로부터 직접 급유용역 대가를 수령하는 것이 아님)하고 있는 바, 1993년～1997.8월 기간중 OOOO의 경우에 총급유량중 청구외법인이 52.4%, 4대 정유회사는 각각 9.0～19.3%(OO정유 9.2%, OO 19.3%, OO정유 9.0%, OO에너지 9.8%)를 차지하고 있어 청구외법인이 청구법인의 급유용역의 최대 수요자인 것이 급유량 공급내역서에 의하여 확인된다. 그러나 청구법인이 1998.1.1 이후부터 급유물량에 따른 다단계 변동요율을 적용한 이후에는 이 건과 같은 부당행위계산부인 문제가 발생할 여지가 없으나, 이러한 다단계 변동요율 체제를 채택하기 이전인 1993.1.1～1997.12.31 기간동안에는 청구법인이 청구외법인 및 4대 정유회사와 급유량의 다과와는 관계없이 각 OO에 따라 공히 「미 갤론당 미화 00센트」씩의 단일요금으로 항공유급유용계약서를 체결하면서 특수관계에 있는 청구외법인에만 유달리 낮은 가격으로 공급(청구법인과 청구외법인과의 급유용역계약서에 급유물량이 많기 때문에 낮은 가격을 책정한다는 언급 없음)하고 있다.

청구법인과 특수관계가 아닌 법인이라면 최대수요자에 대한 급유용역요율의 상대적 낮음이 상관행상 일반적으로 받아들여질 수 있는 소지도 있으나 특수관계 있는 청구외법인에 대하여 단일요율을 적용하면서 특수관계 없는 4대 정유회사에 비하여 낮은 가액을 적용하였음은 비정상적인 거래로서 부당행위 계산부인의 대상에 해당한다고 할 것이다. 더군다나 OOOO의 경우에는 청구법인이 HYDRANT시설을 설치하여 독점적 공급자 지위에서 청구외법인 및 4대 정유회사에 동일한 내용의 급유용역을 제공하면서 청구외법인에만 낮은 요율을 적용함은 부당하고, 또한 청구법인이 제시하고 있는 외국OO의 사례 등은 항공사별로 월급유량 및 편수에 따라 합리적인 기준을 정하여 그 요율을 차등적용하고 있어 다단계 변동요율을 적용하기 위한 참고자료는 될지언정 항공유 급유용역계약을 체결하면서 「미 갤론당 미화00센트」씩의 단일 요율로 계약한 이 건 급유용역 계약에 원용함은 부적절하다고 할 것이다. 한편, 청구법인과 청구외법인이 이익발생하여 법인세를 납부하였으므로 조세부담을 부당하게 회피한 사실이 없다고 주장하나, 관련세법규정은 거래당사자의 경제적이익을 합산하여 조세부담의 내용을 판단하는 것이 아니라 자산을 저렴한 가액으로 양도하거나 이 건의 경우와 같이 용역을 낮은 요율로 제공한 법인에 대하여만 부당행위계산부인의 규정을 적용하는 것이므로 청구법인의 주장을 받아들이기 어렵다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.