해저 관광운송업 법인이 무임승선시킨 인원에 대한 승선료(용역의 무상공급대가)를 익금 및 손금하고 접대비로 보아 시부인한 처분의 당부(경정)

VIP회원권 소지자와 사장 지시에 의하여 무료로 승선한 승객이외의 무료승선 승객이 유료로 승선하였을 경우의 정상요금상당액을 접대비에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정함

1. 사실 청구법인은 제주도 서귀포시 OOO동 OOO에 본사를 두고 잠수정에 의한 해저관광운송업을 영위하고 있는 법인으로, 1995～1999사업연도중 접대비 418,638,607원을 지출하고 접대비 한도초과액 296,216,826원을 손금불산입하여 법인세를 신고하였다. 처분청은 부산지방국세청장으로부터 청구법인에 대한 세무조사결과를 통보받아 청구법인이 1995.1.1～1999.12.31 기간중 무료로 승선하게 한 승객(45,623명)이 유료로 승선하였을 경우의 정상요금상당액 2,054,586,600원(이하 “쟁점승선료”라 한다)을 접대비로 시부인계산하여 추가로 1995～1999사업연도 접대비 한도초과액 2,050,307,108원과 1997～1999사업연도의 가공급여 138,500,000원을 손금불산입하여, 2001.1.10 청구법인에게 법인세 1995사업연도 95,535,210원, 1996사업연도 171,029,870원, 1997사업연도 202,283,260원, 1998사업연도 196,533,350원, 1999사업연도 241,440,080원 계 906,821,770원을 경정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2001.4.6 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 법인세법의 어느 규정에도 특수관계없는 자에 대한 용역의 무상공급에 대하여 익금에 가산한다는 별도의 규정이 없고, 부가가치세법 제7조 제3항에서 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하거나 고용관계에 의하여 근로를 제공하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다고 규정하고 있으며, 처분청에서도 쟁점승선료를 수입금액으로 익금산입하지 아니하고 쟁점승선료를 접대비에 가산하여 한도초과액을 손금불산입하였는 바, 수입금액이나 익금에 해당되지 아니하는 쟁점승선료를 전액 접대비로 보아 손금불산입한 처분은 부당하고, 법인세법상 접대비를 “접대비 및 교제비ㆍ사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인의 업무와 관련하여 지출한 금액”이라고 규정하고 있는 바, 쟁점승선료를 청구법인이 접대비로 지출하여 손금에 산입한 사실이 없으므로 지출되지 아니한 쟁점승선료를 접대비로 의제할 수 없음에도 접대비한도가 초과된 쟁점승선료 전액을 손금부인하는 것은 법률에 근거가 없는 위법ㆍ부당한 처분이고, 설령 쟁점승선료를 접대비로 본다 하더라도 손금부인할 금액은 실제 접대비로 지출한 금액을 대상으로 하여야 한다.

(2) 청구법인이 해저관광운송업을 영위하면서 일부 극소수 인원에 대하여 VIP초대권을 사전에 배포하여 무임승선시키거나, 잠수정에 의한 해저관광을 선전할 목적으로 여행사 협회, 버스와 택시기사, 각종 언론기관과 잡지사의 기자 등에 대하여 무임승선을 시키고 있고, 제주시청이나 대한민국전몰군경유족회 등 각종 비영리 단체, 관공서 근무자의 협조요청에 의하여 종사직원들의 친지나 가족들에 대하여, 또는 소년소녀가장돕기, 자연정화운동 등 각종행사의 일환으로 일부 승객들을 무임승선을 시키고 있는 바, 접대비의 본질은 첫째 업무와 관련된 지출이어야 하고, 둘째, 특정인에 대하여 무상으로 제공한다는 점이며, 셋째로 명목여하에 불구하고 거래의 실질내용에 따라 판단하여야 하는 것인 바, 대법원에서도 지출한 비용가운데 지출의 상대방이 사업에 관계있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는데 있다면 이는 법인세법 제18조의 2 제2항 소정의 접대비에 해당된다고 해석하고 있는 바, 잠수정에 무임승선한 승객들이 청구법인의 사업과 관계있는 자들이 아니라 불특정한 관광객들이고, 무임승선의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하기 위한 것이 아니므로, 쟁점승선료가 접대비적 성질이 아님에도 접대비로 보아 시부인계산하여 한도초과액을 익금산입한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인의 업무와 관련이 있는 특정인들에게 무임승차케한 쟁점승선료는 접대비적 성질에 해당되므로 쟁점승선료를 접대비로 보아 시부인 계산하여 한도초과액을 익금산입한 당초처분은 정당하다.

(2) 법인세법상 접대비라 함은 접대비 및 교제비ㆍ사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다고 규정하고 있고, 헬스사우나의 무료입장객은 그것을 운영하는 법인과 관련된 특정인들로 보아야 할 것이고, 이러한 특정인들의 무료입장가액은 사업과 관련하여 지출된 접대비의 성질을 띤다(국심88서1389, 1989.2.3 같은 뜻)고 해석하고 있으므로, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 지출의 상대방이 사업에 관계있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업의 원활한 수행을 도모하는데 있다면 이는 접대비로 보아야 할 것인 바, 제주지방경찰서에서 확인된 승선인원과 청구법인이 신고한 승선인원과의 차이 인원중 거래처인 각 여행사 직원, 운전기사 및 안내원 등은 청구인의 업무와 관련된 특정인들로, 이러한 특정인들에 대한 무임승선요금은 사업과 관련되어 지출된 비용으로서 접대비에 해당하므로 이 건 부과처분은 적법하다.

3. 쟁점 및 판단 가. 쟁점

(1) 해저관광운송업을 영위하는 청구법인이 무임승선시킨 인원에 대한 승선료(용역의 무상공급대가)를 각각 익금과 손금에 산입하여 접대비로 시부인한 처분의 당부와

(2) 쟁점승선료가 접대비에 해당되는 지의 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령 구 법인세법(1998.12.28 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제18조의 2【접대비 등의 손금불산입】제1항에서 「내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비로서 다음 각호의 금액의 합계액을 초과하는 금액은 당해사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.」고 규정하고, 제3항에서 「제1항 및 제2항에서 접대비라 함은 접대비 및 교제비ㆍ기밀비ㆍ사례금ㆍ기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. 다만, 대통령령이 정하는 바에 의하여 지출한 기밀비 중 대통령령이 정하는 범위내의 금액은 업무와 관련하여 지출한 접대비로 본다.」고 규정하고 있다. 또한, 같은법 제9조 【각사업연도소득】제2항에서 「제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다」고 규정하고, 같은법시행령 제12조 【수익과 손비의 정의】제1항에서「법 제9조 제2항에서 “수익”이라 함은 법 및 이 영에 규정하는 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다」고 규정하고, 그 제11호에서 「제1호 내지 제10호외의 수익으로서 그 법인에 귀속되었거나 귀속될 금액」이라고 규정하고 있다. 한편, 같은법 제4조 【실질과세】 제2항에서 「법인세의 과세소득이 되는 금액의 계산에 관한 규정은 소득.수익 등의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 이를 적용한다」고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 이 건 사실관계에 대하여 본다. (가) 청구법인은 1995～1999사업연도중 접대비 418,638,607원을 지출하고 접대비 한도초과액 296,216,826원을 손금불산입하여 법인세를 신고하였음이 법인세 신고서에 의하여 확인되고, 처분청은 부산지방국세청장으로부터 청구법인에 대한 법인세 조사결과 과세자료를 통보받고, 청구법인이 기장하여 비치하고 있는 1998～1999사업연도의 무임승선대장(1995～1997사업연도는 무임승선대장이 없음)을 기준으로 1995～1997사업연도의 무임승선인원을 소아와 중인, 대인으로 안분하여 1995.1.1～1999.12.31기간중 무임승선한 79,155명 중 승선료가 당연히 면제되는 4세이하의 소아(29,176명)와 장애인(2,585명), 시계불량자(1,771명) 등 33,532명을 제외하고 아래 표와 같이 45,623명이 유료로 승선하였을 경우의 쟁점승선료 2,054,586,600원을 접대비로 시부인계산한 후, 추가로 1995～1999사업연도 한도초과액 2,050,307,108원을 손금불산입하여 이 건 과세한 사실이 법인세 과세표준 및 세액경정결의서, 과세자료통보공문 등 과세자료에 의하여 확인된다. 잠수함 무임승선에 대한 무상공급금액 계산명세 (단위: 명. 원)

사업연도

계

무임승선

대인

중인

소인

1995

7,857

6,069

32

1,756

353,835,900

300,415,500

1,267,200

52,153,200

1996

5,057

5,057

250,321,500

250,321,500

1997

9,682

7,478

40

2,164

436,015,800

370,161,000

1,584,000

64,270,800

1998

10,469

7,707

48

2,714

464,003,100

381,496,500

1,900,800

80,605,800

1999

12,558

8,928

67

3,563

550,410,300

441,936,000

2,653,200

105,821,100

합계

45,623

35,239

187

10,197

2,054,586,600

1,744,330,500

7,405,200

302,850,900

(나) 청구법인의 승선권위탁판매계약서 제3조에 의하면, 승선권의 판매가격은 49,500원으로 하고, 할인대상 및 할인율은 유아(만 4세 미만)는 무료, 소아(4세～12세)는 40%, 중.고.대학생은 20%로 하고, 대인 25인 이상의 단체는 1인 무임승차권을 제공하는 것으로 하여 승선권위탁판매계약을 체결하고 있음이 확인된다. (다) 1998～1999사업연도의 무임승선대장에 의하면, 일자별로 항차, 무임승차한 인원(대인, 소인)과 무임승차사유 등이 기재되어 있고, 무임승차 사유란에는 관광버스기사, 안내원, 해양경찰ㆍ기상청ㆍ해군 등에 근무하는 직원의 요청, 선장의 요청, 무임소아, 회장님의 지시, 유치원 교사, 가이드, 지역별 관광여행사 FAM TOUR(사전 협조요청 공문첨부), 단체의 인솔자, 관광여행사 안내원의 가족, 개인택시기사 및 그 가족, 언론인 취재요청 등으로 기재되어 있으며, 위 대장에 의하여 1998～1999연도 무임승선인원을 분류해 보면 아래 표와 같다. 무임승선인원의 유형별 분류 (단위 : 명)

무임승선 유형

98

99

합계

점유비

총 계

10,469

12,558

23,027

100

VIP초대권

761

349

1,110

4.8

사장 지시

151

186

337

1.5

버스ㆍ택시기사 및 가족

2,065

2,855

4,920

21.4

언론사 등

452

527

979

4.2

여행사협회

2,890

3,913

6,803

29.5

단체의 가이드

553

708

1,261

5.5

직원 및 가족

1,199

1,278

2,477

10.8

단체의 요청

1,145

1,164

2,309

10.0

관공서 직원요청

1,253

1,578

2,831

12.3

(2) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다. 청구법인은 쟁점승선료를 현금으로 수령하지 아니하였다고 하여 수입금액과 비용으로 회계처리하지 아니하였으나 처분청은 청구법인이 승선용역을 제공하고 획득한 승선료를 임의로 면제하였다고 보고 수입금액으로 익금에 산입함과 동시에 비용으로 손금에 산입한 후 당해 비용의 성격이 접대비에 해당된다고 하여 세법상 손금인정한도를 초과하는 금액을 손금불산입하였다. 청구법인의 경우 승선료수입을 목적으로 사업을 영위하고 있고 승선용역을 제공하면 요율표에 의해 승선료에 대한 청구권이 발생되는 점을 고려할 때 청구법인이 무임승선을 허용한 행위는 승선료를 수령하지 아니하고 승선용역을 제공한 것이므로 쟁점승선료는 수입금액과 비용으로 모두 계상하는 것이 타당하며, 이는 거래의 실질내용이나 익금과 손금의 총액주의를 규정하고 있는 세법의 규정에 비추어 적합한 회계처리라고 하겠다. 따라서 처분청이 쟁점승선료를 수입금액으로 익금에 산입하고 쟁점승선료의 면제액을 손금에 산입하여 접대비로 시부인한 것은 적법한 세무조정이라고 판단된다.

(3) 쟁점(2)와 관련하여 청구법인은 승선료면제 유형을 VIP 초대, 사장 지시, 종업원 및 그 가족, 버스. 택시기사 등, 고객을 인솔하여 온 안내인, 단체. 언론사. 여행사 협회, 관공서 등으로 구분하고 있는 바, 승선료면제액이 거래의 원활한 진행 등 업무와 관련하여 특정거래처에 임의로 지출되는 접대비에 해당되는지 여부를 면제유형별로 살펴본다. (가) 버스ㆍ택시기사 및 그 가족에 대하여 승선료를 면제한 것은 제주도의 지리적 특성상 운전기사가 여행객의 관광일정에 조언을 하는 등 사실상 관광안내인의 기능을 하고 있음을 고려할 때 잠수정에 의한 청구법인의 해저관광상품을 홍보하는 차원에서 시행되었고, 그 방법에 있어서도 특정인 또는 특정거래처가 아니라 제주도내 모든 버스 및 택시기사를 대상으로 사전 안내홍보를 통하여 시행하였으므로 이는 청구법인의 해저관광상품의 광고선전을 목적으로 승선료를 면제하였다고 인정된다. (나) 언론사의 취재와 여행사협회가 패키지상품 광고행사시 관련자의 승선료를 면제한 것은 승선료면제액이 청구법인의 해저관광상품의 전국적 홍보에 직접 소요된 것으로 인정되므로 이는 거래의 원활한 수행을 위하여 접대비로 지출하였다고 보기보다는 청구법인의 상품을 홍보하기 위해 광고선전비로 소요되었다고 보는 것이 타당하다고 판단된다. (다) 종업원 및 그 가족에 대한 승선료의 면제액은 원칙적으로 면제의 목적여부에 관계없이 인건비로서 손금산입되는 금액으로 사회통념의 범위내에서는 복리후생비로 인정되는 비용으로 봄이 상당하고, 이는 근로계약 등에 근거를 두고 내부규정 등에 의해 시행되며, 종업원이 청구법인의 거래처라고 볼 수도 없는 점을 고려할 때 처분청이 종업원과 그 가족에 대한 승선료면제액을 접대비로 판단한 것은 접대비와 복리후생비의 성격을 오해한 데서 비롯된 것으로 판단된다.

(라) 25인이상 단체 관광객을 인솔해 온 안내인 등에 대하여는 공표된 승선료의 요율표에서 승선료가 면제됨을 명시하고 있으므로 동 승선료 면제액은 매출에누리적 성격의 것으로 수입금액에서 차감할 금액이며, 비용으로 계상될 여지가 없는 금액임을 고려할 때 처분청이 이를 접대비로 판단하여 과세한 것은 매출에누리의 의미를 오해한 잘못이 있다고 하겠다. (마) 해양경찰청, 기상청, 해군, 기타 단체나 관공서 직원 등의 요청에 의한 승선료 면제는 청구법인이 승선료를 임의로 면제한 것이 아니며 동 단체들은 국가기관 등으로 청구법인의 특정거래처가 아니므로 동 승선료 면제액은 거래관계의 원활한 수행을 위해 지출되는 접대비의 성격에 부합되지 아니한다고 하겠다. (바) 그러나, 사장 지시나, VIP 초대권을 발행하여 그 초대권 소지자에게 승선료를 면제한 행위는 사업관계의 원활한 수행을 위하여 이루어진 행위로서 접대비에 해당되지 않는다고 보기 어려운 점이 있으므로 이 부분 청구주장을 받아 들이기는 어려운 것으로 판단된다. 따라서 처분청이 위와같이 개별적으로 구분하지 아니하고 일괄적으로 청구법인이 잠수정을 무료로 승선하게 한 승객의 정상요금상당액을 모두 접대비로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다.

라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.