상속개시전 3년이내에 피상속인으로부터 증여받은 토지가 과세일 현재 부과제척기간이 만료된 경우 이를 상속재산가액에 산입하여 과세할 수 있는지 여부(취소)

과세일 현재 증여세 부과제척기간이 만료되었으므로, 상속세를 과세함에 있어서 국세 부과제척기간이 만료된 종전 증여분을 합산과세하지 않는다는 해석에 반하여 과세한 것이므로 국세기본법 제18조 제3항에 비추어 부당하다 할 것인 바, 토지를 당해 상속재산가액에서 제외하는 것이 타당함

1. 처분내용 별지 청구인들은 충청남도 당진군 송산면 OO리 O OOOOO외 10필지 56,200㎡(이하 “쟁점토지” 라 한다)를 88.6.16 피상속인 OOO으로부터 증여받아 88.6.29 증여세를 신고납부하였으며, 피상속인이 90.10.10 사망하자 청구인들은 상속재산이 없다는 이유로 신고기한내에 상속세신고를 하지 않았다. 처분청은 상속개시전 3년이내에 피상속인이 청구인들에게 증여한 쟁점토지를 상속개시 당시의 기준시가로 평가하여 상속세법 제4조 의 규정에 의하여 이를 상속재산가액에 산입하여 96.3.19 청구인들에게 90년도분 상속세 88,578,060원 및 동 방위세 14,763,010원 합계 103,341,070원을 과세하였다. 청구인들은 이에 불복하여 96.5.16 심사청구를 거쳐 96.9.10 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 국세청장 의견 가. 청구인들 주장 청구인들은 쟁점토지 이외에 달리 상속받은 재산이 없고, 88.6.16 피상속인으로부터 증여받은 쟁점토지는 93.12.16 부과제척기간이 만료되었는 바, 상속세법 제4조 의 규정을 적용함에 있어서 증여세 부과제척기간이 만료된 증여재산가액은 상속재산가액에 산입할 수 없음에도 불구하고, 처분청이 증여세 부과제척기간이 만료된 증여재산인 쟁점토지를 상속재산가액에 산입하여 과세한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견 청구인들은 증여재산 이외에 다른 상속재산이 없는 이 건의 경우 증여당시 증여세를 과세함으로써 납세의무가 종결되었다고 주장하나, 상속세법 제4조 에서 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액은 상속재산가액에 산입하여 과세하도록 규정하고 있으므로 처분청의 이 건 과세처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

상속개시전 3년이내에 피상속인으로부터 증여받은 쟁점토지가 과세일 현재 부과제척기간이 만료된 경우 이를 상속재산가액에 산입하여 과세할 수 있는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련 법령

(1) 상속세법 제4조 제1항에서는 「제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 1년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다」고 규정하고 있고,

(2) 국세기본법 제26조의 2 제1항 제1호에서는 증여세는 이를 부과할 수 있는 날로부터 5년이 만료된 날 이후에는 국세를 부과할 수 없다고 규정하고 있고, 동법시행령 제12조의 2 제1항 제1호에 의하면, 법 제26조의 2 제1항 제1호에서 규정하는 국세를 부과할 수 있는 날은 과세표준과 세액을 신고하는 국세에 있어서 당해 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서제출기한의 다음날이라고 규정하고 있다. 또한, 상속세법 제20조 제1항에서는 상속인 또는 수증자는 상속개시를 안 날로부터 6월이내에 상속세를 부과할 상속재산의 종류·수량·가액, 재산가액에 가산할 증여의 가액 기타 대통령령으로 정하는 사항을 기재한 신고서와 공제될 금액의 명세서를 정부에 제출하여야 한다고 규정하고 있으며, 동법 제34조의 5 (90.12.31 개정되기 이전이 것) 에서는 동 규정을 준용하도록 되어 있다.

(3) 한편, 상속세법 제4조 의 규정을 적용함에 있어서 증여세 부과제척기간이 만료된 증여재산가액은 상속재산가액에 합산하지 않는 것이 타당할 것이다. (국세청 예규 재삼 46014-2613, 95.10.4 같은 뜻임)

다. 사실관계 및 판단

(1) 상속개시일 현재 청구인들이 피상속인으로부터 상속받은 재산은 없고, 상속개시전 3년이내인 88.6.16 쟁점토지를 피상속인으로부터 증여받아 88.6.29 증여세를 신고납부한 사실에 대하여는 다툼이 없다. 다만, 상속개시전 3년이내에 피상속인으로부터 증여받은 쟁점토지에 대하여 처분청이 상속세법 제4조 의 규정에 의하여 상속재산에 산입하여 청구인들에게 상속세를 과세하였으나, 청구인들은 88.6.16 증여받은 쟁점토지의 경우 93.12.16 부과제척기간이 만료되었으므로 상속세를 과세함에 있어서 이를 상속재산가액에 산입할 수 없다고 주장함으로써 다툼이 있다.

(2) 먼저, 쟁점토지에 대한 증여세의 경우 과세일 현재 증여세 부과제척기간이 만료되었는지에 대하여 보면, 청구인들은 88.6.16 쟁점토지를 피상속인으로부터 증여받았으므로 위 관련규정에 따라 증여받은 날로부터 6월 이내에 증여세신고를 하여야 하고, 증여세 부과제척기간은 신고기한의 다음날인 88.12.17부터 5년간으로서 93.12.16 증여세 부과제척기간이 만료된다. 따라서 이 건의 경우 과세일인 96.3.19 현재 증여세 부과제척기간이 만료되었음을 알 수 있다.

(3) 다음으로 증여세 부과제척기간이 만료된 경우 상속세를 과세함에 있어서 이를 상속재산가액에 산입할 수 있는지에 대하여 보면, 첫째, 이 건과 관련하여 국세청장은 예규(재삼 46014-2613, 95.10.4)에서 「 상속세법 제4조 의 규정을 적용함에 있어서 증여세 부과제척기간이 만료된 증여재산가액은 상속재산가액에 합산하지 아니한다」고 해석하였고, 이는 결정일 현재에도 유효하므로 일응 비과세 관행이 성립된 것으로 보이며, 국세기본법 제18조 제3항에서는 「세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 경우에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세하지 아니한다」고 규정하고 있고, 이와 관련된 대법원판례(87.11.10 87누475외 다수)에서 「납세자에 대하여 과세하지 않는다는 명시적 또는 묵시적 의사표시가 있는 경우 이에 반하여 새로운 해석으로 소급하여 과세할 수 없다」고 판시하고 있으며, 둘째, 재차증여에 있어서도 부과제척기간이 만료된 종전 증여분의 증여가액은 재차 증여분의 증여가액에 합산과세할 수는 없는 것이다. (국심 94서2444, 94.10.6 같은 뜻임)

(4) 위 관련규정 및 사실관계등을 종합하여 볼때, 과세일 현재 증여세 부과제척기간이 만료된 이 건의 경우, 상속세를 과세함에 있어서 국세 부과제척기간이 만료된 종전 증여분을 합산과세하지 않는다는 위 해석에 반하여 과세한 것이므로 국세기본법 제18조 제3항 및 대법원판례 등에 비추어 부당하다 할 것인 바, 88,6,16 증여재산인 쟁점토지를 당해 상속재산가액에서 제외하는 것이 타당하다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구인들의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 부문과 같이 결정한다. 《 별 지 》 청 구 인 들 의 명 세 서

성??? 명

주민등록번호

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520716-OOOOOOO

충남 당진군 송산면 OO리 산 OO

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600501-OOOOOOO

인천시 서구 OOO동