사실과 다른 세금계산서로 볼 수 있는지 여부(경정)

완성도 지급 등의 거래로서 또는 용역의 공급이 완료되기 전에 다소 그공급시기와 달리 세금계산서가 교부된 경우에도 그 공급시기가 같은 과세기간에 속하는 것이라면 공급받는 자의 경우에 한하여 그 매입세액을공제할 수 있음

1. 원처분개요청구법인은 시멘트제품 제조업을 영위하는 법인으로서 경기도 파주군 조리면 OOO리 OOOO 지상에 공장건물 596.16㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축하기 위하여 ’92.6.5 및 ’93.2.4, 2차에 걸쳐 청구외 OO상사와 공사금액 137,500,000원(부가가치세 포함)으로 한 공사도급계약을 체결한 후 그 공사대금을 ’92.6.5에 16,000,000원, ’93.2.4에 21,500,000원, ’93.3.4에 60,000,000원, ’93.4.19에 30,000,000원, ’93.5.7에 10,000,000원을 각각 지급하고 ’93.4.19 위 OO상사로부터 세금계산서(공급가액 125,000,000원, 부가가치세 12,500,000원)를 교부받아 ’93년 제1기분 부가가치세 신고시 해당 매입세액을 공제 신고하였다.처분청은 위 세금계산서중 ’92.6.5～’93.3.4의 기간에 걸쳐 지급한 대가부분(97,500,000원)에 대해서는 공급시기 이후에 교부받은 것으로서 사실과 다른 세금계산서로 보아 해당 매입세액 8,863,636원을 공제부인하여 ’93.9.17 청구법인에게 ’93년 제1기분 부가가치세 9,749,990원을 결정고지 하였다.청구인은 이에 불복하여 ’93.11.16 심사청구를 거쳐 ’94.2.7 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견가. 청구인 주장쟁점건물 공사의 계약 당사자인 청구법인과 OO상사는 공사 완공시 일시에 용역의 공급이 이루어지는 것으로 계약을 이해하고 세금계산서의 교부도 공사완공일인 ’93.4.19에 교부받은 것이고 청구법인이 쟁점건물 신축에 따른 건설용역을 제공받은 거래사실에 대하여는 다툼이 없으므로부가가치세법시행령 제60조제2항에 의하여 이건 매입세액공제가 타당하다는 주장이다.

나. 국세청장 의견청구법인이 이건 부가가치세의 납세고지서를 받은날은 ’93.9.17이고 심사청구를 제기한 날은 ’93.11.19로 나타나고 있어 처분의 통지를 받은 날로부터 60일이 경과한 후에 심사청구한 것이 되어 각하 대상이라는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이건은 본안 심리대상인지 여부(쟁점 ①)와 완성도 기준지급의 건축공사 경우 용역의 공급이 완료되기 전에 교부받은 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 있는지 여부(쟁점 ②)를 가리는데 다툼이 있다.

나. 쟁점 ①에 대하여국세심판소에서 처분청에 확인한 바에 의하면 청구법인이 이건 처분의 통지를 받은 날은 ’93.9.17이고 국세청에 심사청구를 한 날은 ’93.11.16로 확인되고 있어 이건의 경우 처분의 통지를 받은 날로부터 60일 이내에 심사청구를 한 것이므로국세기본법 제61조의 규정에 의한 적법한 청구로서 본안 심리대상이다.

다. 쟁점 ②에 대하여

(1) 관련법령부가가치세법 제9조제1항에서 “재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로 한다”고 규정하고, 그 제1호에 “재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때”를, 제2호에 “재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때”를, 제3호에 “제1호와 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때”를 규정하고, 같은조 제2항에서 “용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다”고 규정하고 있으며,같은법시행령 제21조제1항 제4호 및 제22조 제2호에서 “완성도기준지급·중간지급등의 조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 재화 또는 용역의 공급시기”로 보도록 규정하고 있고,같은법시행규칙 제9조제1호에서 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우의 하나로 “재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용가능하게 되기 전이거나 용역의 제공이 완료되기전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우”를 규정하고 있다.또한,같은법 제17조제1항에서 “납부세액은 매출세액에서 매입세액을 공제한 금액”으로 하도록 규정하고 있고, 같은조 제2항 제1호 에서는 “세금계산서의 작성년월일 등 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다”고 규정하고 있고,같은법시행령 제60조제2항에서는 “세금계산서 중 일부가 착오로 기재된 경우에는 당해 세금계산서의 필요적 기재사항 또는 임의적 기재사항으로 보아 거래사실이 확인되는 때에는 법 제17조 제2항 제1호 및 제22조 제2항 제2호에 규정하는 사실과 다른 세금계산서에 포함하지 아니한다”고 규정하고 있다.

(2) 사실관계첫째, 청구법인은 공사계약조건에 따라 시공사인 OO상사에 ’92.6.5, ’93.2.4, ’93.3.4, ’93.4.19, ’93.5.7등 5회에 걸쳐 공사대금을 지급하고 ’93.4.19 공급가액을 125,000,000원, 매입세액을 12,500,000원으로 기재된 세금계산서를 교부받아 93년 제1기 부가가치세신고시 매입세액을 공제신고한 데 대하여 처분청은 위 각각의 공급시기에 세금계산서를 교부받아야 하는 데도 ’93.4.19에 위 공사대가 전액에 대한 세금계산서 1매를 교부받아 제출하였다고 하여 위 ’92.6.5～’93.3.4의 기간에 지급한 대가부분에 대해서는 사실과 다른 세금계산서로 인정하고 매입세액을 불공제하였다. 둘째, 청구인이 체결한 쟁점건물 신축공사계약서에 의하면 그 공사기간이 92.11.1～93.4.30로 되어 있고, 93.6.11 파주군수의 사용검사를 필하였으며, 공사금액은 계약조건 제13조 제1항에서 전체공사의 30% 이상 시공진척이 된 후에 최초의 기성고 지불을 청구할 수 있다고 정하고 있으며, 처분청이 제출한 조사서와 공사대금입금표등 관련자료를 보면 청구인은 쟁점건물의 신축공사와 관련하여 시공사인 OO상사에게 ’92.6.5 계약금 16,000,000원, ’93.2.4. 1차기성금 21,250,000원 ’93.3.4. 2차기성금 60,000,000원, ’93.4.19. 3차기성금 30,000,000원, ’93.6.11 잔금 10,000,000원을 각각 지급한 사실이 확인된다.

셋째, 이건 세금계산서를 보면 공급자, 공급대상(용역), 공급가액등이 실제의 거래와 일치하고, 다만 그 공급시기가 쟁점건물의 사실상 준공일인 ’93.4.19로 오인되어 작성 교부되었음을 알 수 있고, 한편, 청구법인이 사업자등록을 한 날이 ’93.2.23임이 처분청의 이건 과세자료에 의해 나타나고 있어 위 거래중 ’92.6.5 및 ’93.2.4의 거래의 경우는 청구법인이 사업자등록을 하기 이전의 거래분임이 확인된다.

(3) 쟁점세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 볼 수 있는지에 대하여첫째, 부가가치세는 사업자가 창출하는 부가가치를 과세물건으로 하는 조세이며, 위 법조에서 규정하고 있는 바와 같이 현행 부가가치세법에서는 부가가치에 대한 과세방식을 전단계세액공제법을 채택하고 있다. 전단계세액공제법은 어떤 거래단계의 부가가치와 세액을 계산함에 있어서 먼저 공급가액에 세율을 곱하여 매출세액을 산정하고 다음은 매입액에 세율을 곱하여 매입세액을 계산해서 매출세액에서 매입세액을 차감하는 방법으로 과세기간 단위로 납부세액 또는 환급세액을 계산하는 과세방식이다. 이와 같은 전단계세액공제방법의 부가가치세는 거래가 있을 때마다 품목별 또는 용역별로 공급가액과 세액등이 표시되는 세금계산서의 정확한 수수가 필수적으로 요구되고 있다. 이러한 취지에서 위부가가치세법 제17조제2항에서 세금계산서의 필요적 기재사항의 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고 있고, 필요적 기재사항으로는같은법 제16조제1항 제1호부터 제5호까지 열거하고 있는 바, 그 교부일(작성년월일)이 공급시기와 일치하지 아니한 경우에는 위 규정에 의한 필요적 기재사항이 사실과 다른 세금계산서에 해당한다.

둘째, 위 법조에서 언급하고 있는 「완성도기준지급 또는 중간지급조건부 거래」라고 하는 것은 일반적으로 장기건설공사, 신축건물의 분양, 규모가 큰 기계나 기구의 제작등의 경우와 같이 “거래단위는 하나”이지만 재화나 용역이 완성될 때까지는 오랜시일이 필요하여 재화가 인도되거나 사용되기 전, 또는 용역이 제공완료되기 전 기성부분의 측정, 일의 진척도에 따라 재화의 공급이나 용역의 제공에 대한 대가를 분할하여 지급하는 것이 합리적이고, 또한 기성부분, 일의 진척도를 측정하기 어렵다거나 그럴 필요가 없는 경우에 다만 시간적으로 분할하여 대가를 지급하는 거래이거나, 완성된 건물의 매매와 같이 통상적으로 재화가 이용가능하게 되기전 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우등 계약금 지급일로부터 잔금지급일까지가 장기간인 “장기매매계약인 경우의 특수한 거래”를 가리키는 것이라 할 것이다. 셋째, 그런데 통상적인 재화의 공급의 경우 재화의 이동의 필요성 여부에 따라 그 공급시기가 “재화가 이용가능하게 되는 때”가 되며, 용역의 공급의 경우는 “역무가 제공되거나 재화등이 사용되는 때”로 법조에서 규정하고 있다. 한편, 같은법시행령에서는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 공급시기라고 규정하고 있는 바, 이와 같이 재화 또는 용역의 공급으로서 그 “거래단위는 하나”이지만, 그 대가만을 분할하여 지급하는 경우는 완성도기준지급 또는 중간지급조건부 공급이므로 그 대가를 지급받기로 한 때에 세금계산서를 교부받아야 할 것이나, 납세자의 입장에서는 통상적인 공급으로 보아 역무가 제공되거나 재화등이 사용되는 때를 공급시기로 볼 수 있는 등 그 공급 시기를 가리는 것이 용이하지 아니할 것으로 보인다.

넷째, 위에서 본 사실관계와 관계법령등을 종합하여 보면, 「완성도 기준지급 또는 중간지급조건부 거래」는 원래는 그 “거래단위가 하나”이지만 그 대가만을 분할하여 지급하는 것으로서 재화 또는 용역의 공급에 대한 거래 단위별로 재화가 인도되거나 용역의 제공이 완료되는 때에 세금계산서를 교부하도록 하지 아니하고 단순히 대가의 지급시기를 그 공급시기로 보도록 함으로써 공급시기에 관한 관련규정이 복잡 난해하여 착오를 불러 일으키기 쉬운 점을 인정할 수 있다. 그렇다면, 전단계세액공제방식이라는 부가가치세의 기본틀에서 볼 때 위 시행령 제60조 제2항의 규정에 따라 완성도기준지급 또는 중간지급 조건부 거래로서 재화 또는 용역의 공급이 완료되기 전에 그 대가가 분할하여 지급되는 때마다 이를 공급시기로 보지 아니하여 다소 그 공급시기와 달리 세금계산서가 교부된 경우에도 그 교부시기가 거래단위가 하나인 당해 재화 또는 용역의 공급이 완료되기 전이거나 적어도 완료되는 때이고 그 공급시기가 같은 과세기간에 속하는 것이라면 공급받는 자의 경우에 한하여 당해 세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 보지 아니하여 그 매입세액을 공제할 수 있도록 하는 것이 일반적인 사회통념상 납득할 수 있는 합리적이고 타당성 있는 법리해석이라 할 것이다. (국심 94전 284, ’94.7.9 합동회의 같은뜻임)

(4) 결론따라서 이건의 경우 ’92.6.5 및 ’93.2.4 공급분의 경우는 청구법인이 ’93.2.23 사업자등록을 하기 이전의 거래에 해당하여 매입세액 공제 대상으로 볼 수 없고 다만, ’93.3.4 공급분(공급대가 60,000,000원)에 대한 세금계산서는 동일 과세기간내의 하나의 거래에 대한 대가의 분할지급에 따른 것이고, 쟁점건물에 대한 용역제공이 완료된 때로서 쟁점건물 사용검사일인 ’93.6.11 이전에 교부된 세금계산서이므로 그 매입세액 상당액 5,454,546원은 공제대상이 된다고 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있다고 인정되므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.