매매예약금을 상속재산가액에서 제외할 수 있는지 여부 및 대위변제금을 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부 매매예약금을 상속재산가액에서 제외할 수 있는지 여부(기각)

쟁점대위변제금은 상속채무로써 상속재산가액에서 공제될 성질의 것이 아니라 할 것이므로 이 점에 있어서도 청구인 주장은 이유없는 것으로 판단됨

1. 처분개요

청구인은 94.6.1 사망한 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서, 94.11.29 상속세 신고를 하면서 피상속인이 청구외 OOO이 소유하고 있는 전라남도 OOO O리 O OOOOO외 7필지 339,600㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)의 매매예약금으로 지급한 110,000,000원을 상속재산가액에서 제외하여 신고하였다.처분청은 청구인이 상속재산가액에서 제외한 쟁점토지에 대한 매매예약금 110,000,000원을 상속재산가액에 산입하여 96.7.1 청구인에게 94년도분 상속세 96,413,510원을 결정고지 하였다.청구인은 이에 불복하여 96.8.21 심사청구를 거쳐 96.12.9 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구주장

(1) 처분청이 쟁점토지에 대한 총매매예약대금 115,000,000원중 청구외 OOO에게 지급된 110,000,000원(이하 “쟁점매매예약금”이라 한다)을 상속세과세가액으로 하면서 확정판결에 따라 정산한다고 하였으나, 쟁점토지의 소유권이전청구권가등기에 기한 본등기가 되지 아니하였을 뿐만 아니라 가등기된 상태에서 청구인이 제기한 소유권이전청구소송이 진행중이니 아직까지 소유권이 확정되지 아니하였으므로 이에 대한 확정판결시까지 쟁점매매예약금을 상속세과세가액에서 제외하여야 한다.

(2) 상속재산에 근저당권이 설정된 청구외 OOO의 채무중 청구인이 대위변제한 금 26,815,932원(이하 “쟁점대위변제금”이라 한다)을 상속재산가액에서 상속채무로 공제하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 피상속인이 지급한 쟁점토지의 매매예약대금 110,000,000원은 토지취득에 따른 선급금에 해당한다 할 것이므로 현재 원소유자인 청구외 OOO과 소유권에 대한 소송이 진행중일지라도 소송의 결과에 관계없이 피상속인의 재산임에 틀림없으므로 이를 상속재산에 산입하여 과세한 당초처분은 정당하고,

(2) 청구인이 대위변제한 26,815,931원은 주채무자인 청구외 OOO이 관광농원을 운영하고 있는 자로서 변제불능의 상태에 있지 아니한 바, 청구인이 청구외 OOO에게 구상권을 행사할 수 있는 경우에 해당한다 할 것이므로 이를 채무로 인정하지 아니한 당초 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점 매매예약금을 상속재산가액에서 제외할 수 있는지 여부

(2) 쟁점 대위변제금을 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부나. 쟁점매매예약금을 상속재산가액에서 제외할 수 있는지 여부에 대하여(1)상속세법 제2조제1항에서 “피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다”라고 규정하고 있다.

(2) 청구인이 청구외 OOO을 상대로 제기한 가등기에 기한 부동산소유권이전 본등기의 소장(광주지방법원 94가합 16029)에 의하면 피상속인과 청구외 OOO은 쟁점토지중 일부토지에 관하여 82.5.25 매매예약대금으로 금 45,000,000원으로 하는 매매예약을 체결하고, 계약당일 위 매매예약대금중 금40,000,000원을 피상속인이 지급하였고, 다시 피상속인과 청구외 OOO은 83.12.20 쟁점토지중 일부토지에 관하여 매매예약대금으로 금70,000,000원으로 하는 매매예약을 체결하고, 계약당일 위 매매예약대금 전액을 피상속인이 지급하였다고 되어 있으며, 쟁점토지의 등기부 등본에 의하면, 피상속인이 87.11.18 매매예약을 원인으로 한 소유권이전청구권가등기를 하고, 동일자로 근저당권자 피상속인, 채권최고액 39,600,000원(9,900,000원씩 4건), 채무자 OOO으로 하는 근저당권을 설정한 것으로 확인되고 있고, 피상속인이 청구외 OOO에게 쟁점매매예약금 110,000,000원을 지급한 사실에 대하여는 다툼이 없다.

(3) 가등기담보라 함은 채권자와 채무자 사이에 담보목적물에 관하여 대물변제의 예약이나 매매예약 등을 하고 채무불이행시에 채권자가 그 소유권을 취득할 수 있도록 소유권이전청구구권보전의 가등기를 하는 방법에 의한 물적담보 수단을 말하는 바, 피상속인은 쟁점토지에 관하여 매매예약을 하고 쟁점매매예약금을 지급한 후 쟁점토지에 매매예약을 원인으로 한 소유권이전청구권가등기를 한 것이므로 피상속인과 청구외 OOO간에 체결된 위 매매예약은 가등기담보법에 의하여 규율되는 금전채권 계약이라 할 것이고, 이에 기하여 지급된 쟁점매매예약금은 쟁점토지를 취득하기 위한 매매대금의 성격을 가지는 것이 아니라 금전소비대차에 의한 대여금이라 할 것이며, 매매예약에 의한 소유권이전청구권가등기는 위 대여금을 확보하기 위하여 설정된 물적담보권이라 할 것이다.그렇다면, 쟁점매매예약금은 피상속인이 타인에게 대여한 대여금이므로 청구인이 쟁점토지를 취득하였는지 여부에 관계없이 상속개시일 당시 피상속인의 상속재산에 속하므로 쟁점매매예약금은 상속재산가액에 산입함이 타당하다 하겠다.

다. 쟁점대위변제금을 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부에 대하여(1)상속세법 제4조제1항에는「제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시 전 3년이내에 피상속인 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

1. 공과금

2. 피상속인의 장례비용(장례비용이 500만원 미만인 경우에는 500만원으로 한다)

3. 채무(상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시 전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)」로 규정하고 있다.

(2) 피상속인이 소유하던 광주광역시 동구 OO동 OOOOOO 소재 대지 132.2㎡, 건물 52.23㎡에 채무자 OOO, 근저당권자 OOOOOO중앙회 OOO지부, 최권최고액 1억원으로 하는 근저당권이 90.5.21 설정되었고, 청구인은 위 채무를 96.1.6에 14,373,468원, 96.4.3에 12,442,464원을 청구외 OOO을 대위하여 일부변제한 사실이 OO중앙회 OOO지부에서 발행한 대위변제확인서에 의하여 확인되고 있고, 이에 대하여 처분청도 다투지 아니하고 있다.

(3) 피상속인의 제3자 보증채무가 상속채무로 공제되기 위하여서는 주채무자가 변제불능상태로서 대위변제자(피상속인 또는 상속인)가 주채무자에게 구상권을 행사할 수 없는 경우에 한하여 상속채무로서 공제되는 것이므로 이 건의 경우 주채무자인 OOO이 변제불능상태에 있다는 사실에 관하여 청구인이 이를 입증하지 못하고 있는 반면에, 주채무자인 청구외 OOO은 관광농원을 운영하고 있을 뿐만 아니라 상당량의 부동산(쟁점토지 포함)을 소유하고 있으므로 청구인이 청구외 OOO에게 쟁점대위변제금의 구상권을 행사할 수 있는 경우에 해당된다고 할 것이어서 쟁점대위변제금은 상속채무로써 상속재산가액에서 공제될 성질의 것이 아니라 할 것이므로 이 점에 있어서도 청구인 주장은 이유없는 것으로 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 모두 이유없으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호의 규정에 따라 주문과 같이 결정한다.