청구법인의 골프장공사와 관련된 부가가치세 매입세액의 일부를 토지의 조성등을 위한 자본적지출에 관련된 매입세액으로 보아 그 매입세액을 불공제하여 환급거부한 처분의 당부(기각)

동 규정은 토지가 면세재화이므로 이에 관련된 매입세액은 불공제하고 취득원가로 계상해야 한다는 것을 명확히 하기 위한 규정이므로 골프장용 토지조성공사를 위한 매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니함은 정당함.

1. 원처분 개요청구법인은 골프장(OOOOOOO칸트리클럽) 신축과 관련한 매입세액을 매출세액에서 공제하여 94년 제1기 부가가치세 신고(54,816,596원 환급신청)를 하였다.처분청은 청구법인에 대한 환급조사를 실시하여 청구법인이 신고한 매입세액중 19,247,204원은 골프장 토지조성을 위한 공사와 관련된 매입세액이라 하여 동 세액을 매출세액에서 불공제하고 신청한 환급세액에서 동 매입세액 해당금액을 차감해서 94.11.15 청구법인에게 환급하였다.청구법인은 이에 불복하여 95.1.11 심사청구를 거쳐 95.4.24 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구주장공급된 재화·용역은 공급받은 자의 사업이 과세사업인지 여부에 따라 그 매입세액의 공제여부가 결정되는 것이므로 과세사업인 골프장업을 위한 토목공사와 관련된 매입세액은 과세사업과 관련된 매입세액이므로 공제되어야 하며, 또한부가가치세법 시행령 제60조제6항의 토지조성을 위한 자본적 지출이란 택지나 간척지 등 매매용 토지의 조성을 위한 매입을 의미하는 것으로 해석하여야 하는데 청구법인의 경우 토지조성이 아니라 골프코스라는 특수한 운동시설을 설치하는 것이므로 동 매입세액은 공제되어야 한다.

나. 국세청장 의견부가가치세법 제17조제2항 제4호 및 같은 법 시행령 제60조 제6항에서 토지조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니하도록 규정하고 있는 바, 동 규정은 토지가 면세재화이므로 이에 관련된 매입세액은 불공제하고 취득원가로 계상해야 한다는 것을 명확히 하기 위한 규정이므로 골프장용 토지조성공사를 위한 매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니함은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 청구법인의 골프장공사와 관련된 부가가치세 매입세액의 일부를 토지의 조성등을 위한 자본적지출에 관련된 매입세액으로 보아 그 매입세액을 불공제하여 환급거부한 처분의 당부에 다툼이 있다.

나. 92.12.31 개정된부가가치세법 제17조제2항 제4호에서 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다고 규정하고,같은법시행령 제60조제6항에서 「법 제17조 제2항 제4호에서 “대통령령이 정하는 토지관련 매입세액”이라 함은 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 말한다.」고 규정하고 있다.

다. 부가가치세는 사업자가 거래단계에서 O출한 부가가치를 과세객체로 하는 조세이며 우리 나라의 현행 부가가치세제는 소위 “전단계세액공제 방식”을 택하고 있으므로 토지와 같은 생산요소에 대하여 과세하는 경우 거래단계에서 O출된 부가가치에 대하여 완전하게 과세하지 못하고 오히려 생산요소 구입에 대한 최종소비자의 부담만 증가시키게 된다. 그러므로 토지와 같은 생산요소는 이와 같은 부가가치의 기본원리상 면세로 하는 것이며부가가치세법 제12조제1항 제12호에서는 위와 같은 취지를 명문으로 규정하고있는 것이다. 따라서 사업자가 토지를 바탕으로 O출한 부가가치가 면세재화 또는 용역에 관련된 것이든 과세재화 또는 용역에 관련된 것이든 관계없이 토지자체의 공급은 면세이므로 과세사업자가 토지조성후 당해 토지를 양도할 경우에도 부가가치세의 과세대상이 되지 아니하는 것이다. 기업회계기준 제76조에 의하면 고정자산의 내용년수를 증가시키거나 가치를 현실적으로 증가시키는 자본적지출은 당해 고정자산 가액에 가산하는 것인 바, 토지의 조성에 관련된 비용은 토지의 가치를 증가시키는 자본적 지출에 해당하므로 토지가액에 가산하여야 하는 것이고 당해 토지를 양도하는 때에 취득가액으로 인정하여야 하는 것이다. 만약 부가가치세 과세사업자가 지출한 토지조성비라고 하여 이를 매입세액에서 공제한다면, 당해 토지를 양도하는 경우에는부가가치세법 제12조제1항 제12호의 규정에 의하여 부가가치세 면세사업자인지 여부에 관계없이 동 토지의 공급은 면세가 되므로 결과적으로 부가가치세법상의 영세율을 적용하는 결과가 되어 토지를 면세재화로 규정한 취지에도 모순되는 결과를 초래하게 된다.

면세재화 또는 용역에 관련된 부가가치세 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하므로 이전의 거래단계에서 O출된 부가가치에 대한 부가가치세가 그 때에 최종적으로 귀착되게 되는 것이다. 사업자가 부가가치세 과세대상인 건설용역등을 제공받아 면세재화인 토지를 조성한 경우에도 동 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니하여야 면세제도의 기본원리에 부합되게 되는 것이다. 또한 93.12.31 개정이전의부가가치세법 제17조제2항 제4호에서 “법 제12조의 규정에 의하여 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)”은 매출세액에서 공제하지 아니하는 것으로 규정하고 있고,같은법시행령 제60조제6항에서 이를 보다 구체적으로 “법 제17조 제2항 제4호에 규정하는 매입세액에는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 포함한다”고 규정하여 토지조성을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 불공제 하도록 하였으며, 93.12.31 법령개정에서같은법 제17조제2항 제4호를 종전의 면세되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액에 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액을 추가 규정하고같은법시행령 제60조제6항을 “법 제17조 제2항 제4호에서 대통령령이 정하는 토지관련 매입세액이라 함은 토지의 조성등을 위한 자본적지출에 관련된 매입세액을 말한다”고 개정 규정하여 부가가치세 과세사업자이든 면세사업자이든 사업자가 자기사업과 관련하여 토지에 투자한 자본적 지출에 관련된 매입세액은 공제할 수 없는 것임을 더욱 명백히 하였다(동 개정규정은 94.1.1 이후 최초로 공급하거나 공급받는 분부터 적용하므로 이 건 과세대상 과세기간에도 적용된다).

따라서 청구법인이 면세사업자가 아니므로 토지조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액을 공제하여야 한다는 주장은 받아들일 수 없다고 판단된다(국심94주5784, 94.12.6 외 다수 같은 뜻).

라. 처분청의 조사내용에 의하면 처분청은 청구법인이 신고한 매입과세표준 548,620,450원중 구축물에 관련된 매입액 4건 300,630,000원에 상당하는 매입세액은 공제인정하고, 토지조성공사관련 매입액 13건 192,472,041원에 해당하는 매입세액은 불공제하였으며, 동 매입세액불공제와 관련된 매입은 골프코스의 토지조성을 위한 매입인 사실에 다툼이 없는 바, 동 공사비는 토지조성등을 위한 자본적 지출에 해당하므로 처분청이 동 공사와 관련된 매입세액을 불공제하고 그에 해당하는 금액을 신청한 환급액에서 차감하여 환급한 처분은 잘못이 없다 하겠다.

마. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.