법인소유의 부동산을 특수관계 있는 자에게 양도한 경우 부당행위계산 부인하면서 매매가액과 비교한 시가는 “계약일”을 기준으로 산정할 것인지, “잔금청산일”을 기준으로 산정할 것인지 여부(취소)

쟁점부동산의 거래금액 000원이 그 공시지가를 적용하여 계산한 기준시가 000원에 미달한다고 하여 부당행위계산 부인하여 과세한 처분은 부당하다고 판단됨.

1. 원처분 개요 청구법인은 인천직할시 중구 OOO동 OOO 대지 105.8㎡와 주택 92.56㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 청구법인의 설비과장으로 재직하고 있는 청구외 OOO에게 89.10.30자로 32,000,000원에 양도하는 매매계약을 체결하고, 계약금으로 89.10.31 2,000,000원을 수령하고 90.4.8 1차중도금 10,000,000원, 90.9.1 2차중도금 10,000,000원 및 90.12.28 잔금으로 10,000,000원을 수령하였다. 처분청은 쟁점부동산의 양도시기가 대금청산일인 90.12.28 이므로 그때의 시가는 공시지가를 적용하여 계산한 60,953,920원으로 보아, 법인세법 제20조 및 같은 법 시행령 제46조 제2항 제4호의 규정에 의하여 부당행위계산 부인하고, 시가와의 차액 28,953,920원을 익금산입(특별부가세 과세표준금액도 경정함)하여 92.10.1 청구법인에게 90.1.1～90.12.31 사업년도분 법인세 18,728,700원 및 동 방위세 3,221,120원을 부과하였다. 청구법인은 이에 불복하여 92.11.27 심사청구를 거쳐 93.2.17 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구법인은 민법 제563조에서 “매매는 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정하므로서 그 효력이 생긴다”라고 규정하고 있어서 매매의 효력은 계약일에 발생하므로 시가와 매매가액의 비교시점도 매매효력의 발생일인 계약일을 기준으로 하여야 할 것인 바, 이 건 매매계약일인 89.10.30의 시가는 21,781,681원이 되고, 매매가액은 32,000,000원이므로 청구법인은 시가보다 더 높은 가액으로 양도하여 부당행위계산 부인대상이 아니므로 처분청의 처분을 취소하여야 한다는 것이다.

나. 국세청장은 쟁점부동산에 대한 대금청산일은 90.12.28로 확인되고 이때를 양도시기로 보아 공시지가를 적용하여 계산한 바, 시가와 매매가액과의 차액을 부당행위계산 부인하여 과세한 당초처분이 타당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 이 건의 쟁점은 특수관계있는 자에게 부동산을 매매한 경우 부당행위계산부인규정을 적용함에 있어, 저가 또는 고가거래에 해당되는지에 대한 가격비교시점이 계약당시인지 아니면 대금청산일인지와, 쟁점부동산 거래행위가 경제적 합리성을 결여한 행위로 볼 수 있는지를 가리는데 있다.

나. 법인세법 제20조(부당행위계산의 부인) 제1항에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”라고 규정하고, 같은 법 시행령 제46조 제1항 제2호에서 “법인 또는 출자자의 사용인”을 “특수관계있는 자”로 규정하고 그 제2항 제4호에서 “출자자등에게 시가에 미달하게 양도한 때”를 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”로 규정하고 있다. 위 규정은 법인이 세법에서 규정하는 특수관계있는 자와의 진실한 거래행위가 있으나 그 거래가 세법에서 열거한 제반거래형태를 빙자하여 조세법을 남용함으로써 비정상적이고 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되거나 또 거래가 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보여질 때, 과세권자의 입장에서 객관적으로 타당하다고 보여지는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는데 있으며, 이는 실질과세원칙에 그 근거를 두고 있는 것이다(대법원 87누925, 88.2.9 참조).

다. 부당행위계산부인규정을 적용함에 있어 거래가액이 시가에 미달한 것인지를 가리는 비교시점에 대하여 부동산거래는 그 대금을 일시에 청산하지 아니하고 일정한 기간동안 계약금, 중도금, 잔금으로 나누어 수수하는 것이 일반적인 상관례이며, 위와 같이 거래대금을 계약금, 중도금, 잔금으로 나누어 수수한 경우, 법인세법시행령 제46조 제2항 제4호에서 “자산을 시가에 미달하게 양도한 때”라 함은 거래당사자 간에 그 거래가액에 대한 합의가 이루어 진 때. 즉, 계약당시를 말한다고 보아야 할 것이다. 이는 민법 제563조에서 “매매는 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 생긴다”라고 규정하고 있는 바와 같이 계약시점에서 거래가액이 확정되기 때문이다. (이 건 과세처분이 있은 92.10.1 이후인 93.2.26 생산한 국세청예규 법인 46012-498도 같은 견해임) 그런데 처분청이 법인세법시행령 제46조 제2항 제4호를 적용하여 이 건을 과세하면서, 쟁점부동산의 거래가액 32,000,000원이 시가에 미달하게 양도하였는지를 가리는데 있어서 계약당시인 89.10.31의 시가와 비교하지 아니하고 대금청산일인 90.12.28의 시가와 비교한 것은 부당하다고 보여진다.

라. 쟁점부동산의 거래가액 32,000,000원은 시가에 미달하고 경제적 합리성을 결여한 것으로 볼 수 있는지에 대하여, 시가라 함은 불특정다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상성립된다고 인정되는 가액을 말하는 것(상속세법 기본통칙 38...9 참조)이고, 법인세법시행규칙 제16조의 2에서 시가가 불분명한 경우에는 감정평가 법인이 감정한 가액에 의하고, 감정한 가액이 없는 경우에는 기준시가를 시가로 보도록 규정하고 있다. 이 건의 경우 계약당시에 매매실례가액 등이 없어서 시가가 불분명할 뿐만 아니라 감정한 가액도 없어서 기준시가인 21,781,681원을 시가로 볼 수밖에 없다 하겠다. 그러나 어떤 특정한 거래에 있어서 시가는 거래의 형태. 대금청산의 기간과 방법 등에 따라 다르게 될 수 있으므로, 계약당시의 거래가액과 계약서상의 기재금액을 단순하게 비교하여 부당행위계산 부인대상인지를 판단할 것이 아니라, 그 법인의 거래의 실태와 일반적인 거래관행 등을 종합적으로 검토하여 경제적 합리성이 결여되어 있는지 여부를 판단하여야 할 것이다. 이 건의 경우 소규모주택을 매매하면서 계약한 날(89.10.31)로부터 1년 2개월 이후인 90.12.28 잔금을 지급하고 있고 계약금이 2,000,000원으로 매매가액의 10%에도 미치지 못하고 있어 일반적인 부동산거래의 관행에 어긋나고 있으나, 양수자는 청구법인과 특수관계(사용인) 있는 자이고, 계약일 훨씬 이전인78.11월부터 이 건 부동산에 거주하고 있었던 점등을 감안하면 이 건 거래는 가능한 거래의 한 태양일수 있다고 인정되며, 또한 시가로 인정되는 21,781,681원보다 훨씬 높은 32,000,000원에 거래하였으므로 경제적 합리성을 결여하였다고 볼 수는 없다 하겠다.

한편, 처분청이 시가로 본 60,953,920원은 이 건 매매계약이 이루어진 2개월 후의 기준시가이나 90년도의 기준시가는 우리나라가 공시지가 제도를 처음으로 도입(소득세법시행령 제115조 개정 90.5.1)하여 토지의 평가액을 대폭 인상하였고 그 공시지가는 이 건 계약이 이루어진 89.10.31부터 10개월 이후인 90.8.30일 공고되었던 점을 고려할 때, 쟁점부동산의 거래금액 32,000,000원이 그 공시지가를 적용하여 계산한 기준시가 60,953,920원에 미달한다고 하여 부당행위계산 부인하여 과세한 처분은 부당하다고 판단된다.

마. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세심판관 합동회의(93.6.10)의 의결을 거쳐 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.