쟁점토지의 취득일(경정)

토지의 매매대금을 지급하는 때에 매매예약완결의 의사표시가 있은 것으로 보도록 약정하였으므로 이 날을 토지의 취득시기로 봄이 타당함

1. 원처분 개요 청구인은 경기도 성남시 수정구 OO동 OOOOOO 대지 325.90㎡, 같은동 OOOOOO 대지 325.70㎡, 같은동 OOOOOO 대지 78.60㎡ 및 동 지상의 건물 4,017.03㎡중 2분의 1지분(이하 “쟁점부동산”이라 하고, 쟁점부동산 중 전체토지를 “쟁점토지”라 하며, OO동 OOOOOO 대지 325.70㎡은 “쟁점토지①”이라 한다)을 1997.11.3 청구인의 동생인 OOO으로부터 취득하였다. 처분청은 OOO이 신고한 쟁점부동산의 양도가액 1,650,000,000원과 기준시가로 평가한 쟁점부동산의 가액 3,434,278,200원과의 차액 1,784,278,200원을 OOO이 청구인에게 증여한 것으로 보아 1998.5.15 청구인에게 1997년도 증여분 증여세 717,224,660원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1998.6.20 심사청구를 거쳐 1999.2.3 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장

(1) 쟁점부동산 중 쟁점토지①은 1989.10.7 청구인이 OOO으로부터 취득한 것이므로 증여재산가액에서 제외되어야 한다.

(2) 처분청은 쟁점부동산의 시가를 산정하기 어렵다는 이유로 토지는 개별공시지가로 건물은 과세시가표준액으로 평가한 가액을 시가로 보고 이 건 증여세를 산정하였으나, 쟁점부동산의 토지의 개별공시지가는 실제가치보다 과대평가 되었으므로, 청구인에 대한 증여의제 당시로 소급감정한 감정가액을 시가로 보아 이 건 증여세를 재산정하여야 한다.

(3) 쟁점부동산에 대한 임대보증금 중 청구인의 동생 OOO 지분에 대하여는 이는 부담부증여이므로 동 금액을 증여재산가액에서 공제하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구인은 쟁점토지①은 1989.10.7 청구인이 OOO으로부터 취득한 것이므로 증여재산가액에서 제외되어야 한다고 주장하나, 쟁점토지에 1989.10.10 소유권이전청구권가등기하고, 1992.12.19 소유권말소예고등기하였으나 1993.11.16 소유권예고등기를 말소한 사실이 등기부등본에 의하여 확인되는 바, 가등기한 사실을 가지고 소유권이전된 것으로 볼 수 없고, 또한 1998.12.31 청구인이 경인지방국세청의 조사시 청구외 OOO에게 4억원을 빌려주고 이를 담보하기 위하여 소유권이전청구권가등기하였다고 진술한 사실이 문답서에 의하여 확인되며, 청구외 OOO이 1997.10.31 쟁점부동산의 양도소득세 신고시 쟁점토지도 포함하여 신고한 사실등에 비추어 1989년도에 쟁점토지를 취득하였다는 청구주장은 인정하기 어렵다.

(2) 청구인은 쟁점부동산의 시가가 과다하게 평가되었다고 주장하면서 OO감정원 및 OOO감정평가법인의 감정가액을 시가로 하여야 한다고 주장하나, OO감정원의 감정평가서는 가격시점을 1997.12.31로 하여 1998.3.9 작성되었고, OOO감정평가법인의 감정평가서는 가격시점을 1997.12.31로 하여 1998.2.25 작성되었으며 두 감정평가서 모두 감정목적을 세무서제출용으로 기재한 사실이 확인되는 바, 동 감정가액은 가격시점이 1997.12.31로 증여의OO과 다르고, 증여세 신고기한내 평가한 것이 아니라 소급하여 감정평가된 것이며, 청구인이 이 건 증여세 결정통지서를 받은 후에 세무서제출용으로 감정평가한 점으로 미루어, 처분청에서 이를 증여세 납부목적으로 평가한 것으로 보아 상속세 및 증여세법의 관련규정에 따라 감정평가액을 시가로 인정하지 않고 기준시가를 쟁점토지의 시가로 보고 이 건 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점토지의 취득일이 1989.10.7 이라는 주장의 당부

(2) 쟁점부동산에 대한 증여재산가액 산정시 토지는 감정가액으로, 건물은 과세시가표준액으로 평가하여야 한다는 청구주장의 당부

(3) 쟁점부동산에 대한 임대보증금 중 청구인의 동생 귀속의 임대보증금에 대하여 이를 부담부증여로 보아 증여재산가액에서 공제하여야 하는 것인지 여부를 가리는데 있다.

나. 쟁점 (1)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 소득세법(1997.1.13 법률 제5259호로 개정된 것) 제98조에서 “자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다”고 규정하고 있다. 소득세법 시행령 제162조 제1항에서 “법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 자산의 대금을 청산한 날로 한다”고 규정하고, 제1호에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일로 한다”고 규정하고 있으며, 제2호에서 “대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일”이라고 규정하고 있다. 민법 제564조 제1항에서 “매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다”고 규정하고, 제2항에서 “전항의 의사표시의 기간을 정하지 아니한 때에는 예약자는 상당한 기간을 정하여 매매완결여부의 확답을 상대방에게 최고할 수 있다”고 규정하고 있으며, 제3항에서 “예약자가 전항의 기간내에 확답을 받지 못한 때에는 예약은 그 효력을 잃는다”고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점토지①은 청구인이 OOO으로부터 1989년도에 취득하였으므로 이 건 증여세 과세시 제외하여야 한다고 주장하고 있는 바 이에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인은 OOO과 1989.10.7 쟁점토지①에 대하여 매매대금을 2억원으로 하되 매수인은 기간을 정하지 아니하고 매도인의 주소에서 매매대금을 지급함과 동시에 매매예약의 완결의 의사표시를 한 것으로 정하고, 동 소유권이전의 청구권에 대하여는 당사자는 권리보전을 위하여 가등기하기로 정하여 매매예약계약서를 체결하고, 쟁점토지①에 대하여만 1989.10.10 수원지방법원 등기과에 등기원인을 매매예약으로 하여 소유권이전청구권가등기를 설정한 사실이 매매예약계약서와 쟁점토지의 등기부등본에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 청구인이 쟁점토지에 1989.10.10 소유권이전청구권가등기하고, 1992.10.19 소유권말소예고등기하였으나 1993.11.16 소유권예고등기가 말소되어 청구주장을 신빙성이 없는 것으로 보았으나, 동 소유권예고등기말소는 청구인의 부 망 OOO의 사망 후 청구외 OOO이 청구인을 포함한 다른 상속인을 상대로 한 친자확인소송(수원지방법원 성남지원 90드 197) 및 재산상속의 원인무효에 의한 소유권이전등기말소소송(수원지방법원 성남지원 92가합 5467)과 관련하여 설정되었던 소유권말소예고등기이고 OOO이 1993.11.30 소유권이전등기말소등 소송을 포기함에 따라 소유권예고등기말소되었음이 등기부등본과 동 소송의 포기조서에 의하여 확인된다.

(3) 1997.12.31 청구인은 경인지방국세청의 조사시 1989.10.10 OOO에게 4억원을 빌려주고 이를 담보하기 위하여 소유권이전청구권가등기하였다고 진술하였으나, 청구인은 경인지방국세청의 조사시 정신적으로 완전한 상태가 아니었던 사실이 1994년부터 1995년까지 OOOO병원에서 수차례에 걸쳐 망상성장애등으로 진료를 받은 사실과 1996년 4월부터 1998년 2월까지 OO대학교 OOOO병원에서 수차례에 걸쳐 망상성장애 및 강박신경증으로 입원치료 및 약물치료받은 사실이 진단서에 의하여 확인되고, 한편 동 4억원의 대출시 청구인이 OOO의 부동산에 근저당권을 설정하고 빌린 금액을 OOO에게 빌려주고 OOO의 부동산에 소유권이전청구권가등기를 설정하였다는 사실은 논리적으로 모순되어 보이는 바, 이 점에 있어서 처분청의 처분근거는 잘못된 것으로 보인다.

(4) 청구인은 쟁점부동산에 대하여 1987.1.6 OOOOOO주식회사에 채권최고액 3억2천만원으로 하여 근저당권을 설정하고 2억원을 대출받아 OOO에게 대여하여 주고, 1989.10.7 OOO이 청구인에게 쟁점토지①을 2억원에 매매하기로 하고 1987.1.6 대여한 2억원으로 쟁점토지①의 구입대금으로 상계지급하였다고 주장하면서, 이를 입증하기 위하여 1987.1.7 OOO 명의의 OO은행 계좌번호 OOOOOOOOOOOOO에 자기앞수표로 117,749,316원이 입금된 사실을 확인하는 거래실적증명서를 제출하고 있다.

(5) 청구인이 제출한 쟁점부동산의 임대료수입·지출내역서에 의하면, 청구인은 1989년부터 1996년까지 건물분 재산세와 토지분 재산세를 OOO과 2분의 1씩 납부한 것으로 되어 있는 바, 이러한 사실은 청구인이 제출한 1993년도부터 1996년도까지 종합토지세 납부영수증상의 금액 및 납부일자가 청구인이 제출한 쟁점부동산의 임대료 수입·지출내역서상의 금액 및 납부일자가 일치하는 사실에 비추어 청구인이 쟁점토지에 대한 재산세를 OOO과 공동으로 납부하였다는 청구주장은 신빙성이 있어 보인다.

(6) 청구인은 1987.1.6이후 9차례에 걸쳐 단독으로 아니면 OOO과 공동으로 쟁점부동산에 근저당권을 설정하는등 재산권을 행사한 사실이 등기부등본에 의하여 확인된다. ◈ 청구인이 쟁점부동산에 대한 재산권행사 내역 (단위 : 천원)

근저당설정일

채 무 자

채권최고액

근저당권자

1987. 1 .6

청구인

320,000

OO생명보험

1987. 5.27

청구인·OOO

37,500

OO해상화재보험

1987.11.10

청구인·OOO

15,000

OO해상화재보험

1987.12.18

청구인

400,000

OO생명보험

1987.12.28

청구인·OOO

15,000

OO해상화재보험

1989.10.14

청구인·OOO

160,000

OO생명보험

1990.10.15

청구인·OOO

110,000

OO생명보험

1991.11. 4

청구인·OOO

96,000

OO생명

1997. 9.13

청구인

52,000

OO화재해상보험

소득세법 시행령 제53조 제1항(1994.12.31 대통령령 제14467호로 개정된 시행령 제162조)에서 자산의 양도 또는 취득시기는 대금을 청산한 날로 한다고 규정하고 있으나, 이와는 달리 민법 제564조 에서는 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결하는 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있는 바, 청구인이 쟁점토지에 대하여 수차례에 걸쳐 근저당권을 설정하는등 재산권을 행사한 사실이 확인되고, 쟁점토지의 재산세를 OOO과 공동으로 2분의 1씩 납부한 사실에 비추어 1987.1.6 청구인이 쟁점부동산에 근저당권을 설정하여 대출받은 2억원을 OOO에게 대여한 후 1989.10.7 쟁점토지①을 2억원에 매매예약을 체결한 후 그 대금은 1987.1.6 대여한 2억원으로 상계지급하였다는 청구주장은 신빙성이 있어 보이고, 한편 청구인과 OOO은 1989.10.7 쟁점토지의 매매대금 2억원을 지급하는 때에 매매예약완결의 의사표시가 있은 것으로 보도록 약정하였으므로 이 날을 쟁점토지의 취득시기로 봄이 타당하고, 따라서 이 건 증여세과세가액을 산정함에 있어서 쟁점토지①의 가액을 제외하여 증여세를 계산함이 타당한 것으로 판단된다.(국심95구 147, 1995.6.1 같은뜻) 다. 쟁점 (2)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정된 것) 제60조 제1항에서 「이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다」고 규정하고, 제2항에서 「제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다」고 규정하고 있다. 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제1항에서 「법 제60조 제2항에서 “수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다」고 규정하고, 제2호에서 「당해 재산에 대하여 2 이상의 총리령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 상속세 및 증여세 납부외의 목적으로 재산을 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액」이라고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 청구인은 쟁점부동산의 토지의 개별공시지가는 실제가치보다 과대평가되었으므로, 청구인에 대한 증여의제 당시로 소급감정한 감정가액을 시가로 보아야 한다고 주장하고 있는 바 이에 대하여 살펴본다.

(1) 처분청은 청구인에 대한 쟁점부동산의 증여재산가액을 산정함에 있어 시가를 산정하기 어렵다는 이유로 토지는 개별공시지가로 건물은 과세시가표준액으로 평가하였음이 처분청의 과세자료에 의하여 확인된다.

(2) 처분청은 청구인이 제시한 OO감정원의 감정평가서와 OOO감정평가법인의 감정평가서의 감정목적이 세무서제출용으로 되어 있다는 사유로 이를 증여세 납부목적으로 평가한 것으로 보아 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 의 규정에 의거 시가로 인정되지 않는 것으로 보았으나, 청구인은 이 건 증여세 과세처분은 특수관계에 있는 자로부터 쟁점부동산을 저가로 취득하였다하여 증여의제된 경우로서 증여세를 신고·납부할 사유도 없었고, 경인지방국세청에서 1998.2.16 증여세 결정전 통지를 받고 쟁점토지의 개별공시지가가 고시된 이후에 가격하락요인이 있었음에도 불구하고 가격하락요인이 제대로 반영되지 않아 개별공시지가가 시가보다 과대평가되었음을 보이기 위하여 감정평가하였다는 청구주장은 신빙성이 있어 보인다.

(3) 우리 심판소에서 공문(문서번호 국심46830-536, 1999.4.19)으로 OO감정원 감사관실에 쟁점토지의 감정시 개별공시지가 산정시의 비교표준지를 표준지로 채택하여 감정평가하였는지 여부와 개별공시지가 산정시의 표준지를 비교표준지로 채택하지 않았을 경우 그 사유 및 OO감정원이 쟁점토지를 감정평가함에 있어서 이 건 감정전에 인근유사토지의 감정평가 선례가 있어 이를 참작하였는지에 대하여 조회한 바, OO감정원은 쟁점토지에 대한 감정평가시 동일 용도지역에 소재하고 토지이용상황이 같은 상업용 표준지중 쟁점토지에서 거리상 OO 가까이 위치하고 물적유사성이 있는 표준지를 비교표준지로 채택하여 개별공시지가 산정시 비교표준지를 표준지로 하여 평가하지는 않았으나, OO감정원에서 1996.1.12 쟁점토지와 같은동에 위치하는 OOOOOOO 대지 325.6㎡의 감정평가 전례를 확인하여 평가수준의 균형을 유지하여 평가한 것으로 회신(문서번호 한감 500-27, 1999.5.4)하고 있다.

(4) OO감정원의 감정평가서는 가격시점을 1997.12.31로 하여 1998.3.9 작성되었고, OOO감정평가법인의 감정평가서는 가격시점을 1997.12.31로 하여 1998.2.25 작성되었는 바, 이는 가격시점이 증여의OO인 1997.10.31로부터 증여세과세표준신고 기간내인 3월내의 감정가액이고, OO감정원은 쟁점토지의 ㎡당 가액을 3,690,000원으로 평가하고 OOO감정평가법인은 ㎡당 가액을 3,540,000원으로 평가한 사실이 감정평가서에 의하여 확인된다.

(5) 쟁점토지에 비하여 이용상황은 다소 떨어지나 도로를 따라 바로 연접한 같은동 OOOOOO의 경우 1997년도 개별공시지가가 ㎡당 1,800,000원인 사실에 비추어 쟁점토지의 개별공시지가 ㎡당 4,230,000원으로서 높게 평가되었다는 청구주장은 신빙성이 있어 보인다.

(6) 상속세 및 증여세법 제60조 제2항에서 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가격을 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액도 포함하는 개념이므로 거래를 통한 교환가격이 없는 경우에는 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있는 것이고, 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여 달라진다고 볼 수 없다.(같은뜻, 국심94경5586, 1995.6.30 및 대법원 90누4761, 1990.9.28) 위 사실관계를 종합해 볼 때, OO감정원의 감정가액 및 OOO감정평가법인의 쟁점토지에 대한 감정평가는 개별토지와 유사한 이용가치를 지닌 인근지역내 표준지의 개별공시지가를 기준으로 공시기준일로부터 가격시점까지의 지가변동율, 당해토지의 위치ㆍ형상ㆍ환경ㆍ이용상황ㆍ기타 가격형성상의 제요인과 인근지 지가수준 및 기타사항을 종합적으로 참작하여 평가한 것으로 되어 있고, 감정평가시 채택한 비교표준지도 불합리하게 채택된 것으로 보여지지 않고, OO감정원의 감정평가의 경우 인근의 평가선례를 참작하여 평가한 것으로 나타나고 있는 바, 이 건 OO감정원과 OOO감정평가법인의 소급감정가액을 상속세 및 증여세법 제60조 제2항 소정의 시가로 인정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

라. 쟁점(3)에 대하여 본다.

(1) 관련법령 상속세 및 증여세법 제47조 제1항에서 “증여세과세가액은 증여일 현재 제31조 내지 제45조의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다”고 규정하고, 같은조 제3항에서 “제1항의 규정을 적용함에 있어서 배우자 또는 직계존비속간의 부담부증여(제44조의 규정에 의하여 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대하여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 수증자에게 채무가 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 당해 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 객관적으로 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다”고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단 청구인은 상속세 및 증여세법 제47조 의 제1항에서 증여세과세가액은 증여일 현재 증여재산가액에서 당해 증여재산에 담보된 채무로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 하도록 규정하고 있으므로, 쟁점부동산을 증여의제로 볼 경우 쟁점부동산의 임대보증금 575,000,000원은 이를 증여재산가액에서 공제되는 채무로 인정하여야 한다고 주장하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인은 증여의OO 현재 쟁점부동산의 임대보증금이 575,000,000원이라고 주장하나, 쟁점부동산의 관할세무서인 성남세무서에서 제출한 과세자료에 의하면 쟁점부동산의 증여의OO 현재 쟁점부동산에 대한 임대보증금이 505,000,000원인 사실이 확인된다.

(2) 청구인과 OOO은 쟁점부동산에 대하여 공동으로 사업자등록을 하고 증여의OO까지 각각 2분의 1지분으로 부가가치세를 신고·납부하고, 쟁점 부동산의 임대소득에 대하여도 각각 2분의 1지분으로 종합소득세를 신고납부한 사실이 1988년도부터 1997년도 부가가치세 신고서 및 종합소득세과세표준 확정신고서에 의하여 확인된다.

(3) 쟁점부동산 중 건물은 청구인과 OOO이 증여의OO 현재 각각 2분의 1지분으로 소유하고 있어 임대보증금 505,000,000원 중 OOO에게 귀속되는 임대보증금은 252,500천원으로 보아야 할 것이다(국심 98경2658, 1998.3.24 같 은뜻)

(4) 처분청의 과세자료 및 경인지방국세청의 이 건 증여세 조사서에 의하면 쟁점건물의 임대보증금 505,000,000원 중 청구외 OOO 귀속의 임대보증금 252,500,000원을 증여재산가액에서 공제되는 채무로 인정하지 않은 사실이 확인된다. 사실이 이러하다면, 쟁점부동산을 청구인이 그의 동생인 OOO으로부터 증여 받은 것으로 볼 경우 쟁점부동산의 임대보증금 중 OOO 귀속의 임대보증금은 이를 OOO이 부담하는 채무로 보아야 할 것인 바, OOO 귀속의 임대보증금을 증여재산가액에서 공제하여 이 건 증여세를 과세함이 타당할 것으로 판단된다.

바. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.