쟁점금액을 차감하고 배우자 상속공제액을 적용하여 상속세를 과세한 처분의 당부

청구인 등 상속인들은 배우자의 상속재산을 배우자상속재산 분할기한내 분할완료하고, 상속인들 간에 협의분할을 거쳐 쟁점대출금 전액을 큰아들이 상속받았다고 신고하였다고 하여 이를 부인하기는 어렵다고 판단되므로 쟁점금액을 차감하고 배우자 상속공제액을 적용하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단됨

1. 처분개요

가. 청구인은 2011.6.29. 사망한 이OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의상속인들[피상속인 배우자 강OOO, 자녀 이OOO(청구인)] 중 1명으로 2011.6.30.자로 피상속인 명의로 실행된 대출금OOO원(이하 “쟁점대출금”이라 한다)을 상속재산에서 공제하는 채무에가산하고 쟁점대출금이 입금된 보통예금 OOO원(이하 “쟁점예금”이라한다)을 상속재산에 포함하여 상속세를 2012.1.2. 신고하였으며, 청구인을포함한 상속인들은 금융재산 및 채무를 배우자상속재산분할기한내에 협의분할 완료하고, 배우자 상속공제액을 당초 신고한 OOO원에서 OOO원으로 정정하여 2012.2.29. 경정청구하였다.

나.OOO국세청장은 2012.7.26부터 2012.10.3.까지 피상속인에 대한상속세 조사를 실시하여, 피상속인의 사망 다음날 피상속인 명의로 확정된 쟁점대출금과 쟁점예금을 상속채무와 상속재산에서 차감하고,신고시 누락한 예금 OOO원을 가산한 후, 배우자 상속공제액을OOO원으로 적용하고, 신고불성실가산세 및 납부불성실가산세를 포함하여상속세를 결정할 것을 처분청에 통보함에 따라, 처분청은 2012.12.11.청구인을 포함한 상속인들에게 2011.6.29. 상속분 상속세 OOO원을경정·고지하였다.

다.청구인은 이에 불복하고 2013.2.8. 이의신청을 제기한 결과,상속재산에 쟁점예금을 가산하고 상속재산의 가액에서 차감하는 채무에쟁점대출금을 가산하되, 쟁점대출금 및 쟁점예금을 실제 상속받은 자는상속인 이OOO로 봄이 타당하므로 배우자 상속공제액 산정시 쟁점예금중 배우자가 상속받았다고 경정청구한 금액을 차감한 당초 처분은정당하다고 결정됨에 따라, 처분청은 상속재산에 쟁점예금을 가산하고상속재산의 가액에서 차감하는 채무에 쟁점대출금을 가산하여 상속세를경정하였고, 청구인은 이에 불복하여 2013.6.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

이의신청결정에서는 쟁점예금이 사용된 신축공사계약서에 도급자를이OOO 단독으로 작성하였으므로 피상속인의 배우자 강OOO는 건물에 대하여 실제 상속받지 않은 것으로 판단하였으나, 공동사업자의 경우 계약서는 대표자가 모든 공동사업자들을 대표하여 작성할 수 있고,모든 계약서에 공동사업자 전부가 서명날인 하여야 유효하다는 규정은존재하지 않으며, 2011.4.29.자의 최초 건축허가서에 건축주를 이OOO(피상속인), 강OOO, 이OOO, 이OOO(청구인)로 신고하여 사망이전의건축허가서에도 강OOO의 이름이 기재되어 있는데, 단순히 도급계약서에공동사업자로서 이름이 기재되지 않았다고 하여 쟁점예금의 상속자를 이OOO 단독으로 보는 것은 부당하고,이의신청결정에서는 쟁점예금은 상속재산으로, 쟁점대출금은 상속부채로 인정한 후, 단순히 상속부채와 상속예금의 귀속비율이 다르다는이유 즉 쟁점대출금은 이OOO이 단독으로 상속받았고, 쟁점예금 중OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)은 배우자가 상속받았다는 이유로쟁점금액도 이OOO이 상속받은 것으로 보아 배우자에게 귀속된 것을부인하고 동시에 배우자 상속공제도 인정할 수 없다고 하였으나,상속재산과 부채의 경우, 상속재산의 귀속자와 상속부채의 귀속자는상속인들 간의 협의에 의하여 따로 정할 수 있고, 「민법」에도상속재산과 상속부채를 동일한 비율로 상속하여야 유효하다는 규정은존재하지 않으며, 상속으로 인하여 배우자에게 쟁점금액이 귀속된 사실은건물등기부등본상의 지분등기(배우자 지분 20%) 표시 및 사업자등록의 공동지분(배우자 지분 12.02%) 표시로 확인할 수 있어 배우자에게 귀속된 금액에 대하여 상속공제를 인정하는 것이 타당하고, 배우자의 상속재산으로 인정하지 아니한다면 증여재산으로 볼 수밖에 없는데증여재산으로 보는 것은 더 부당하므로 쟁점예금 중 상속인들 간

협의분할로 확정한 배우자 상속분인 쟁점금액을 배우자에게 상속된 것으로인정하여야 한다.

나. 처분청 의견

청구인은 도급공사비 중 OOO원이 배우자에게 귀속된 예금으로지불되었고, 건물등기부 등본상 지분등기표시나 사업자등록의 지분표시를근거로 배우자가 실질적으로 쟁점예금의 일부인 쟁점금액을 상속받았다고주장하고 있으나, 이것만으로는 쟁점금액이 배우자의 상속재산에귀속되었다고 보기 어렵고, 2012.5.10.자 임시사용신청서를 보면 배우자강OOO의 지분율은 20%임에도 2012.5.17. 건축등기부등본상 공유지분이50%로 기재되어 있으며, 이를 다시 2012.6.18. 20%로 수정하여 지분율이계속 변동된 것으로 보아 배우자 강OOO의 건설비 부담 주장은 신빙성이없다고 판단되고, 피상속인이 사망한 후 약 3개월이 지나서 피상속인의계좌에서 OOO원이 인출되어 공사비로 지출된 것으로 보아 이미 예금이인출되어 잔액이 없는 상태에서 2012.2.4. 상속재산 분할협의를 하였다고신고한 것은 배우자 상속공제를 과다하게 공제받기 위해 쟁점예금 중일부인 쟁점금액을 배우자에게 귀속된 것처럼 협의 분할한 것으로판단되며, 쟁점대출금의 근저당권이 설정된 OOO외 1필지는 이OOO이 단독상속을 받았고, 이에 따라 채무도100% 이OOO이 부담하는 상황임에도 불구하고 채무는 이OOO에게귀속하고 쟁점예금 중 50% 이상의 금액은 배우자에게 귀속하였다고주장하는 것은 합리적이라고 볼 수 없으며, 이의신청결정에서도 청구인이제시한 건물신축 공사계약서상 도급자가 이OOO 단독으로 작성된 점,쟁점대출금 전액을 이OOO로 상속 분할협의한 점 등으로 미루어 쟁점대출금 및 쟁점예금을 실제로 상속받은 자는 이OOO로 봄이타당하므로 쟁점예금의 일부를 배우자가 상속받아 건축신축 비용에사용하였다는 청구주장은 받아들일 수 없다고 하였는바, 청구인의 경정청구에 대해 쟁점예금 중 배우자가 상속받았다는 쟁점금액을 차감하고 배우자 상속공제액을 적용하여

상속세를 과세한 처분은정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점예금 중 배우자가 상속받았다는 쟁점금액을 차감하고 배우자 상속공제액을 적용하여 상속세를 과세한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1)처분청이 제출한 이의신청 결정이유서 등 심리자료를 보면다음과 같은 사실이 나타난다.(가)청구인은 이미 분할한 토지, 건물을 제외하고 쟁점예금과쟁점대출금을 포함한 금융재산 및 채무에 대해 다음 <표1>과 같이분할협의였다는 취지로 2012.2.4. 작성한 상속재산분할협의서를 처분청에2012.2.29. 제출하였다.

<표1>

금융재산(채무) 분할협의 내용OOO(나)청구인 및 처분청의 배우자 상속공제액 계산 흐름은 다음과 같다.OOO(다)피상속인이 사망한 다음날에 피상속인 명의의 OOO은행 계좌로입금된 쟁점예금은 쟁점대출금에서 은행수수료가 차감되어 입금된 것으로,청구인이 제출한 대출관련 서류 및 OOO 소재건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)의 신축 관련 서류 등에 나타난 내용은다음 <표2>와 같다.

<표2>

일자별 사건 개요OOO(라)상속재산 중 이OOO에게 단독상속된OOO 등기부등본에 의하면, 2011.6.30. 채무자가 피상속인이고채권최고액 OOO원인 근저당권이 설정된 후 2012.5.17. 말소된 것이확인되며, 쟁점건물은 허가일자 2011.5.18., 착공일자 2011.6.10., 사용승인일자 2012.5.10., 건축주 이OOO로 기재되어 있고, 2012.5.17. 피상속인의배우자 강OOO와 이OOO이 각각 지분 1/2로 소유권보존 등기한 후2012.6.18. 강OOO 지분 2/10, 이OOO 지분 8/10로 소유지분이 정정된 것이일반건축물대장 및 건물등기부등본으로 확인된다. (마)이OOO이 2011.7.18. 쟁점건물을 사업장으로 한 부동산임대업을사업자등록한 후, 2012.1.1.을 성립일로 하여 강OOO 지분 12.02%, 이OOO지분 87.98%으로 2012.9.13. 공동사업자변경 사업자등록정정 신청한 것이국세청 전산자료로 확인된다. (바) 청구인이 제시한 민간건설공사 표준도급계약서에는 도급자이OOO, 수급자 주식회사 OOO종합건설(이하 “OOO종합건설”이라 한다),공사명 ‘OOO 외 1필지 근린생활시설 신축공사’, 착공일자 2011.6.10.,준공예정일자 2012.5.10., 계약금액 OOO원(부가가치세 포함),작성일자 2012.4.29.로 기재되어 있고, 피상속인 명의의 쟁점예금 계좌에서2011.8.22. OOO원, 2011.9.27. OOO원이 OOO종합건설로 송금된 것이OOO은행 통장 사본에 의해 확인되며, 청구인은 2011.9.27. 송금한 OOO원을포함한 쟁점금액을 피상속인의 배우자 강OOO가 상속받은 재산으로 경정청구하였다.

(사)이OOO과 강OOO는 공동으로 임대사업자로 등록한 사업장 명의로OOO종합건설로부터 2011년 제2기 공급대가 OOO, 2012년 제1기공급대가 OOO원의 총 5매 매입세금계산서를 수취·신고하였고,거래상대방도 매출세금계산서를 신고한 것이 국세청 전산자료로 확인된다.

(2)청구인이 제시한 쟁점건물의 취득원가 구성과 사업자등록 지분율계산 내역은 다음 <표3> 및 <표4>와 같고, 배우자가 상속재산 분할협의를 통해 상속받은 쟁점금액 중 OOO원을 기초로, 쟁점건물의등기부등본에 배우자 지분은 20%로 등기되어 있으며, 세무서의사업자등록에도 배우자 지분은 12.02%로 공동사업자 등록되어 있으므로쟁점금액이 배우자의 상속재산에 귀속된 것이 분명한 사실이라고주장하고 있다.

<표3>

쟁점건물의 취득원가 구성 내역OOO<표4> 사업자등록 지분율 계산 내역OOO

(3) 청구인은 처분청의 답변에 대하여 다음과 같이 항변하였다.

(가)처분청은 쟁점금액이 배우자의 상속재산에 귀속되었다고 보기어렵고, 배우자 상속공제를 과다하게 공제받기 위해 배우자에게 귀속된것처럼 협의 분할한 것으로 판단된다는 의견이나,1)상속세 신고시에는 쟁점건물이 완공되지 아니하고 신축중이어서쟁점건물의 총공사비가 확정되지 아니하여 상속지분을 확정할 수 없어배우자공제 부분을 신고하지 아니하였으며, 그 후 배우자상속재산분할기한내인 2012.2.4. 상속인들 간에 상속재산 분할을 완료하고 2012.2.29.배우자 상속공제를 추가하여 수정신고(경정청구)하게 된 것인데,「상속세 및 증여세법」에서 인정한 배우자상속재산분할기한내에 분할을완료하였음에도 불구하고 당초 신고시 배우자 상속부분을 신고하지아니하였다 하여 ‘배우자 상속공제를 더 받기 위해 배우자에게 귀속된것처럼 2012.2.4. 협의 분할한 것으로 판단된다.’고 보는 것은 논리에 맞지 아니하고,2)처분청에서는 2012.5.17. 배우자의 최초 지분비율 등기는 1/2로하였으나 2/10으로 지분을 수정한 것으로 보아 배우자의 건설비 부담주장은 신빙성이 없다고 판단하였으나, 법무사가 단순히 공동명의인 줄알고 2012.5.17. 1/2 지분으로 등기하였는데, 상속인들이 지분비율이 잘못된 것을 알고 법무사에게 요청하여 2/10 지분으로 수정하게 된것이며, 더구나 2012.2.29. 세무서에 상속재산 분할신고를 할 때, 배우자의쟁점건물 지분을 이미 2/10로 확정하여 신고하였으므로, 그 이후인2012.5.17. 등기는 상속인들이 상속지분이나 건물지분을 임의로 변경한것이 아니고 법무사의 등 기업무착오임이 명백하며,3)배우자 상속공제를 과다하게 공제받기 위해 배우자에게 귀속된것처럼 협의 분할한 것이 아니라는 사실은 배우자상속재산분할기한내 분할한 것으로 입증되고, 배우자에게 귀속된 것이 불명확하다고 하나,

상속재산으로 받은 예금으로 쟁점건물 건축금액의 2/10를 배우자 명의로부담하여 건물 등기부등본에 지분등기를 하였고, 이 등기부등본의지분등기만큼 귀속이 확실한 것도 없다. (나)처분청은 쟁점대출금의 근저당권이 설정된OOO 1필지는 이OOO이 단독상속을 받았고, 채무도 100% 이OOO이부담하는 상황임에도 불구하고, 채무는 이OOO에게 귀속하고 쟁점예금중 50% 이상의 금액은 배우자에게 귀속하였다고 주장하는 것은 합리적이아니라는 의견이나,1) OOO 1필지는 이OOO이 단독상속한것이 맞지만 토지의 상속인이 이OOO이라고 하여 위 지상건물도 이OOO이상속받아야 하는 근거는 없으며, 건물은 토지와 별도로 상속인들 간의협의에 의하여 상속재산의 귀속을 정할 수 있는 것이고, 더구나상속시점에서 확정되어 있는 토지에 비해 위 지상건물은 피상속인이건축허가를 낸 상태에서 사망하여 건물의 등기는 최종 준공후 등기지분에따라 상속지분이 정해지는 것이므로 투입자금을 계산하여 배우자 귀속분을 2/10로 등기하게 된 것이며, 상속재산 및 부채의 분할은상속인들 간의 협의에 의해 정해지는 것이므로 채무는 이OOO이 상속받고,자산(예금)은 다른 상속인과 함께 상속받을 수 있는 것은 당연하며,따라서 대출은 이OOO이 100% 상속받고 자산은 이OOO(8/10)과 배우자(2/10)가 함께 상속받은 것으로 협의된 것은 법률상 하자가 있는 것이아니다.

(4)청구인과 세무대리인은 2013.10.4. 개최된 조세심판관회의에출석하여, 이의신청시 쟁점예금은 상속재산에 가산하고 쟁점대출금은상속채무에 가산하라는 결정을 받았고, 처분청은 상속분할시 쟁점대출금OOO원 전액은 큰아들로 분할협의한 반면 쟁점예금은 배우자 약 OOO원,큰아들 건축자금 OOO원, 나머지는 다른 자녀들로 분할협의한 것에 대해쟁점대출금을 전액 상속받은 큰아들이 쟁점예금도 상속받은 것으로 보아야 한다고 하나, 상속재산은 상속인들 간의 분할 협의에 의해 그귀속을 정할 수 있고 「민법」과 「상속세 및 증여세법」에서도상속재산과 부채를 같은 비율로 상속받아야 한다는 규정이 없으며,위 배우자 상속분 약 OOO원 중 OOO원은 건물공사비용으로 건설업자에게송금되었는데, 이는 쟁점건물의 등기부등본에 기재된 배우자 지분율(2/10)에서 확인 가능하고 배우자상속재산분할기한내 분할 완료하였으며쟁점금액은 배우자가 실제 상속받은 재산이므로 배우자 상속공제대상으로서 상속세 과세가액에서 공제되어야 한다는 취지의 의견진술을하였다.

(5)「상속세 및 증여세법」제19조에 의하면, 제1항에서 거주자의사망으로 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세 과세가액에서 공제하되,그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증등을 받은 재산은 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을포함한다)의 가액에「민법」 제1009조에 따른 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 사람이 있는 경우에는 그 사람이 포기하지아니한 경우의 배우자 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에대한 과세표준(제55조 제1항에 따른 과세표준을 말한다)을 뺀 금액(그 금액이 OOO원을 초과하는 경우에는 OOO원)을 한도로 한다고규정하고 있고, 제2항에서 제1항에 따른 배우자 상속공제는 제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(이하이 조에서 "배우자상속재산분할기한"이라 한다)까지 배우자의 상속재산을분할(등기·등록·명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기·등록·명의개서등이 된 것에 한정한다.

이하 이 조에서 같다)한 경우에 적용하고,이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기한까지납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다고 규정하고 있으며, 제3항에서제2항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우에는 배우자상속재산분할기한 이내에 분할한 것으로 보되, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다고 규정하고있고, 제4항에서 제1항의 경우에 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나상속받은 금액이 OOO원 미만이면 제2항에도 불구하고 OOO원을 공제한다고규정하고 있다.

(6) 살피건대, 처분청은 피상속인의 계좌에 잔액이 없는 상태에서쟁점예금 중 일부인 쟁점금액이 배우자에게 귀속된 것처럼 분할협의를하였다고 신고한 것은 배우자 상속공제를 과다하게 공제받기 위한 것이라고 보이고, 건물신축 공사계약서상 도급자가 이OOO 단독으로 작성되었으며, 쟁점대출금 전액을 이OOO로 상속 분할협의한 점 등으로 미루어 쟁점대출금 및 쟁점예금을 실제로 상속받은 자는 이OOO로 봄이 타당하다므로 청구인의 경정청구에대해 쟁점예금 중 배우자가 상속받았다는 쟁점금액을 차감하고 배우자상속공제액을 적용하여 상속세를 과세한 처분은 정당하다는 의견이나,청구인 등 상속인들은 배우자의 상속재산을 배우자상속재산분할기한내분할 완료한 점, 상속세신고시에는 쟁점건물이 완공되지 아니한 관계로쟁점건물의 총공사비가 확정되지 아니하여 상속지분을 확정할 수 없어배우자 상속분도 제대로 신고할 수 없었던 점, 상속재산 중 거의 절반을큰아들인 이OOO이 상속받은 점 등을 감안하면, 상속인들 간에 협의분할을 거쳐 쟁점대출금 OOO원 전액을 큰아들이 상속받은 것으로하고 쟁점예금을 큰 아들이 아닌 다른 상속인들이 상속받았다고 신고하였다 하여 이를 부인하기는 어렵다고 판단되므로 처분청이 청구인 등상속인들의 경정청구에 대해 쟁점예금 중 배우자가 상속받았다고신고한 쟁점금액을 차감하고 배우자 상속공제액을 적용하여 상속세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.