부동산의 양도시기 결정문제(양도시기를 ‘잔금청산일’로 볼 것인지 아니면 ‘토지거래허가일’로 볼 것인지)(경정)

잔금이 먼저 청산되고 토지거래허가를 나중에 받은 경우 토지거래허가전에 청산된 매매대금은 보관금 내지 선수금 상태로 있다가 허가일에 비로소 매매대금으로 전환되었다고 보는 것이 합리적임

1. 처분개요

청구인은경기도 파주군 금촌읍 OO리 OOOOO 외 15필지, 토지27,643㎡ 및 건물 304.86㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 청구외 OOO에게 양도하기로 89.10.22매매계약을 체결하고, 계약시 계약금 35,000,000원, 89.11.15 중도금 150, 000,000원, 89.11.30 1차 잔금 140,000,000원 및 90.1.10 최종잔금 26,650,000원을 수령(총 매매대금 351,650,000원)하였으며, 90.12.11 토지거래허가를 받아 91.1.12 소유권이전등기를 하였다.처분청은 청구인이 위 쟁점부동산을 양도하고 신고하지 아니하여, 96.5.16 기준시가로 90년 귀속분 양도소득세 167,628,700원 및 방위세 33,525,730원 합계 201, 154,430원을 결정고지하였다.청구인은 이에 불복하여 96.6.26 심사청구를 거쳐 96.10.1 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견가. 청구인 주장잔금청산일(90.1.10)을 양도시기로 보아야 하므로소득세법 시행령 제115조(90.5.1 대통령령 제1994호로 개정되기 전의 것)를 적용하여 양도소득세를 과세하여야 한다.

나. 국세청장 의견쟁점토지는 국토이용관리법상 토지거래허가지역내의 토지인 바, 토지거래허가지역의 경우 양도시기는 잔금이 먼저 청산되고 허가를 나중에 받은 경우 토지거래허가전에 청산된 매매대금은 보관금 내지 선수금 상태에 있다가 토지거래허가일인 90.12.11에 비로소 매매대금으로 전환되었다고 보는 것이 합리적이다.

따라서 청구인이 주장하는 바와 같이 90.1.10 쟁점부동산의 잔금이 청산되었다 하더라도, 토지거래 허가일인 90.12.11을 양도시기로 보아야 하므로 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점부동산의 양도시기 결정문제(양도시기를 ‘잔금청산일’로 볼 것인지 아니면 ‘토지거래허가일’로 볼 것인지)나. 관계법령소득세법(82.12.21 법률 제3576호로 개정된 것) 제27조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.소득세법 시행령(90.5.1 대통령령 제1994호로 개정되기 전의 것) 제53조(양도 또는 취득의 시기)

① 법 제27조에 규정하는 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 한다.

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일소득세법 시행령(90.5.1 대통령령 제1994호로 개정되기 전의 것) 제115조(기준시가의 결정)

① 법 제60조에 규정하는 기준시가의 결정은 다음 각호에 정하는 바에 의한다.

1. 토지·건물(가) 국세청장이 정하는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액(나) “가”이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에의한 가액. 다만, 양도당시의 과세시가표준액과 취득당시의 과세시가표준액이동일한 경우에 적용할 양도가액은 당해 양도자산의 보유기간과 과세시가표준액의 상승률을 감안하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 계산한 가액으로 한다.소득세법 시행령(90.5.1 대통령령 제1994호로 개정된 것) 제115조(기준시가의 결정)

① 법 제60조에 규정하는 기준시가의 결정은 다음 각호에 정하는 바에 의한다.

1. 토지가. 나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시및토지등의평가에관한법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지에 있어서는 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 재무부령이 정하는 방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

나. 국세청장이 지정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액1의

2. 건물가. 나목의 경우를 제외하고는지방세법시행령 제80조의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액나. 국세청장이 지정하는 지역 안에 있는 공동주택 및 특수용도의 건물에 대하여는 양도자산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 국세청장이 평가하여 고시한 가액

다. 사실관계 및 판단

청구인은 쟁점부동산의 양도대금이 90.1.10 청산되었음을 주장하면서 청구인이 매수자 OOO을 상대로 제기한 손해배상청구소송에 대한 판결문(서울지방법원 의정부지원 93가합1975, 93.11.8)을 제출하고 있는 바, 위 판결관련 제출서류 등에서 청구인은 89.10.22 쟁점부동산을 355,000,000원에 매매계약을 체결하고 계약금 35,000,000원을 수령하고, 같은 해 11.15 중도금 150,000,000원을 수령하고 같은 해 11.30에 잔금중 일부인 140,000,000원을 수령하고 90.1.10에 최종 잔금 26,650,000원(총 매매대금 351,650,000원)을 수령하여 매매대금을 청산한 사실이 확인되며,청구인은 매매계약서 제10조에서 「공부상 오차가 있을 시 잔금에서 공제된 금액을 지급받기로 한다」는 규정에 따라 쟁점부동산중 금촌읍 OO리 OOOOO 전 1,673㎡(508평) 중 108평이 국방부에 수용되어 국방부 소유로 등기되어 있어 매수자 OOO에게 3,350,000원을 차감하여 주었다고 주장하는 바, 관련토지의 등기부등본 등에서 그 사실이 인정된다. 한편 청구인이 제출한 토지거래계약허가증(파주군수 제1673호)에서 쟁점부동산의 토지가국토이용관리법 제21조3의 규정에 의한 토지거래허가지역이며, 청구인은 90.12.11 쟁점부동산의 양도에 대한 토지거래허가를 받았음이 확인된다.

국세청 심사결정에서 「위 쟁점부동산의 대금청산일이 90.1.10이라고 인정한다 하더라도,국토이용관리법 제21조의 3제7항에서 허가를 받지 아니하고 체결한 토지의 거래계약은 그 효력을 발생하지 아니한다고 규정하고 있어, 국토이용관리법상의 토지거래허가지역 내에서의 매매계약은 관할관청의 허가를 받아야만 효력이 발생하며, 허가를 받기 전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니하여 무효라 할 것인 바(동지 대법원 90다12243, 91.12.24), 토지거래허가지역내의 토지 매매계약이 관할관청의 거래허가를 받은 바 없어 무효의 상태에 있다면, 계약당사자간에 약정한 매매대금이 먼저 지급되어 양도인이 보관하고 있다하여 이를 두고구소득세법 제4조제3항의 자산의 유상대가라 할 수 없고 단순한 보관금에 불과하다 할 것이므로(같은 뜻 대법원 92누8361, 93.1.15), 이러한 보관금을 수령한 날은 자산의 양도차익을 계산하기 위한구소득세법 시행령 제53조제1항 소정의 잔금청산일로 볼 수 없다고 풀이된다. 따라서 잔금이 먼저 청산되고 토지거래허가를 나중에 받은 경우 토지거래허가전에 청산된 매매대금은 보관금 내지 선수금 상태로 있다가 허가일에 비로소 매매대금으로 전환되었다고 보는 것이 합리적이다. 따라서 이 건의 경우 청구인의 주장과 같이 90.1.10 잔금이 청산되었다 하더라도 토지거래허가일인 90.12.11.을 양도시기로 보아야 하므로구소득세법 시행령 제115조에 의한 기준시가(개별공시지가)로 과세한 당초 처분은 정당하다」고 보고 있다. (같은 뜻, 국심 제93경2565호, 94.8.10)우선 토지투기거래의 제재를 목적으로 하는 국토이용관리법상의 토지거래허가와 관련한 토지거래계약에 대하여 정리해 본다.

국토이용관리법상의 규제구역 내의 토지 등의 거래계약허가에 관한 관계법령의 내용 및 입법취지에 비춰보면, 규제구역 내에 있는 토지 등의 거래계약은 허가를 얻어서 체결하여야 하고 이에 위반하여 거래계약을 체결하더라도 그 효력이 없다는 것이지, 허가를 받기 전에는 어떠한 종류의 계약도 체결하여서는 안되고, 체결된 계약은 당연 무효라는 취지는 아니라 할 것이다. 다만 허가를 받기 전의 거래계약이 처음부터 허가를 배제하거나 잠탈하는 내용의 계약일 경우에는 확정적인 무효로서 유효화될 여지가 없으나 이와 달리 허가를 제재하거나 잠탈하는 내용의 계약이 아닌 추후 허가를 받을 것을 전제로 한 거래계약일 경우에는 허가를 받을 때까지는 법률상 미완성의 법률행위로서 소유권 등 권리의 이전 또는 설정에 관한 거래의 효력이 전혀 발생하지 않음은 위의 확정적 무효의 경우와 다를 바 없지만, 일단 허가를 받으면 그 계약은 소급하여 유효한 계약이 되고 이와 달리 불허가가 된 때에는 무효로 확정되므로 허가를 받을 때까지는 유동적 무효의 상태에 있다고 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서 허가받을 것을 전제로 한 거래계약은 허가받기 전의 상태에서는 거래계약의 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 전혀 발생하지 않으므로 권리의 이전 또는 설정에 관한 어떠한 내용의 이행청구도 할 수 없으나 일단 허가를 받으면 그 계약은 소급해서 유효화되므로 허가 후에도 새로이 거래계약을 체결할 필요는 없다 할 것이다.

(같은 뜻, 대법원 전원합의체 90다12243, 91.12.24)한편,소득세법 시행령 제53조에서 자산의 양도 또는 취득시기는 원칙적으로 당해 자산의 대금을 청산한 날, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로 하며, 다만 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일로 하도록 규정하고 있을 뿐, 국토이용관리법상의 토지거래허가와 관련한 자산의 양도 또는 취득시기를 규정한 조항은 어디에도 찾아 볼 수 없다. 요컨대, 토지거래허가전에 체결한 매매계약서는 사후에 국토이용관리법에 근거하여 일단 토지거래허가를 받으면 토지투기거래의 제재를 위한 국토이용관리법상의 토지거래허가목적이 이미 달성되었다 할 것이므로,국토이용관리법 제21조의 3제7항의 규정을 근거로, 허가를 받기 전에 체결한 토지거래계약의 효력을 부인할이유가 없다 할 것이다. 국토이용관리법상의 토지거래계약의 성격이 이러하다면, 소득세법 시행령 제53조 제1항에서양도소득금액 산정의 기준이 되고 있는자산의 취득 및 양도시기가 명시되어 있는 데도 불구하고, 어떠한법적근거도 없이국토이용관리법상에 의한 토지거래허가일을 양도시기로 볼 이유가 없을 뿐 아니라 관할관청의 토지거래허가 지연여부에 따라 과세시점이 달라져 세액이 달라지는 경우도 있을 것이므로 명확한 법적 근거를 요구하는 조세법률주의의 원칙에도 부합치 아니한다 할 것이다. 따라서 90.1.10 잔금이 청산된 매매대금은 단순한 보관금일 뿐이며 90.12.11 토지거래허가일에 매매대금으로 전환된 것으로 보아, 쟁점부동산의 양도시기를 90.12.11로 본 이 건 처분은 잘못이라 할 것이다.

라. 결론위와 같은 이유로 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.