사업의 포괄양수도계약에 의하여 사업을 양도한 경우 건물신축도급계약체결당시 선급금으로 지급한 금액만 증여로 보아야 한다는 사례(경정)

건물신축중 직계존비속간 사업포괄양도로 증여추정시 공사미지급금으로서 추후 임대보증금으로 충당된금액은 그 증여가액에서 공제됨

1. 원처분 개요청구인의 자(子)인 청구외 OO은 청구인이 50.3.10 취득한 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 소재 대지 637.3㎡ 지상에 지하1층 및 지상6층 근린생활시설 2,096.89㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축하는 건축허가를 89.6.8 OO구청으로부터 받고 90.9.7 쟁점건물 신축도급계약을 청구외 OO종합건설(주)과 체결한 후 90.9.21 청구외 OO의 명의로 부동산임대업에 대한 사업자등록을 하고 쟁점건물을 신축하는 중인 91.7.19 OO구청에 쟁점건물의 건축주 명의를 청구외 OO으로부터 청구인으로 변경하고 91.7.23 쟁점건물의 사업에 관한 권리와 의무를 포괄적으로 양도양수(이하 “이 건 사업의 포괄양수도”라 한다)하는 계약을 청구인과 체결하고 91.7.27 청구인의 명의로 쟁점건물의 준공을 받은 후 91.8.23 쟁점건물에 대한 소유권보존등기를 청구인 앞으로 경료하였다.처분청은 청구인이 91.7.23 청구인의 자 청구외 OO으로부터 이 건 사업을 포괄양수한 것에 대하여 이를상속세법 제34조(배우자 등의 양도행위) 제1항에서 규정한 직계존비속간의 거래에 해당되는 것으로 보아 증여재산가액을 655,000,000원으로 산정하여 96.10.11 청구인에게 91년도분 증여세 397,500,000원을 공시송달에 의하여 결정고지하였다.청구인은 이에 불복하고 1996.11.29 심사청구를 거쳐 1997.3.17 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장청구인 소유인 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 소재 대지 637.3㎡ 지상에 청구인의 자 청구외 OO명의로 쟁점건물을 신축하는 중 토지소유자와 건물소유자가 다른 경우 증여세등 세금이 과세될 수도 있다는 자문에 따라 건축주 및 부동산임대사업자 명의를 청구인으로 변경하고 청구외 OO으로부터 이 건 사업을 포괄적으로 양수하여 청구인 명의로 쟁점건물의 소유권보존등기를 경료하고 도급계약의 약정에 따라 쟁점건물 준공후 임대보증금으로 신축공사비를 지급하였으므로 이 건 사업의 포괄양수도를 직계존비속간의 거래로 보아 증여에 해당되는 경우에도 증여재산가액을 산정함에 있어서 청구인과 청구인의 子 OO과의 이 건 사업의 포괄양수도계약에 따라 청구인이 채무로 이를 인수하고 임대보증금으로 충당된 쟁점건물신축 관련 공사미지급금 615,000,000원은 증여재산가액에 포함할 수 없으므로 청구외 OO이 쟁점건물 신축도급계약 체결당시 선급금으로 지급한 20,000,000원에 한하여 증여로 보아야 한다.

3. 국세청장 의견직계존비속간의 거래로서 이 건 사업의 포괄양수도일 현재 쟁점건물신축 관련 공사미지급금이 존재하였는지 여부와 이 건 사업의 포괄양수도 이후 청구인이 그 공사미지급금을 부담하였음을 입증할 수 있는 객관적인 증빙제시가 없어 청구인이 이 건 사업의 포괄양수도계약에 의하여 공사미지급금을 인수하였다는 청구주장은 그 신빙성이 없으므로 이를 증여재산가액에서 공제할 채무로 볼 수 없으므로 당초 처분 정당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구의 다툼은 청구인의 자 청구외 OO이 청구인 소유 대지위에 쟁점건물을 신축하는 중에 이 건 사업의 포괄양수도계약에 의하여 청구인에게 동 사업을 양도한 것이상속세법 제34조제1항의 규정에 의하여 증여에 해당되는 것으로 보는 경우 이 건 증여재산가액이 얼마인지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령상속세법 제34조제1항에서 “배우자 또는 직계존비속에게 양도한 재산은 양도자가 당해 재산을 양도한 때에 그 재산의 가액을 그 양수자에게 증여한 것으로 본다.”고 규정하고 있고, 같은조 제3항 제5호에서는 대가를 지급하고 양도된 사실이 명백히 인정되는 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다고 규정하고 있으며,같은법시행령 제41조제3항에서 법 제34조 제3항 제5호에서 규정하고 있는 「대통령령이 정하는 경우」라 함은 권리의 이전이나 행사에 등기나 등록을 요하는 재산을 서로 교환한 경우를 말한다고 규정하고 있는 바, 배우자 등에 대한 양도행위를 증여로 보는상속세법 제34조제1항 후단 끝부분의 증여한 것으로 「본다」라는 글귀는 제3항 각호의 규정과 대비하여 볼 때 당해재산의 양수인이 제출한 상당한 대가를 지급하고 양도받았다는 반대자료들에 의한 증명의 효력작용을 배제시키는 힘까지 있는 것으로는 풀이되지 아니하고, 특히상속세법 제34조제3항 제5호의 「대가」는 상당한 반대급여를 뜻하는 것이어서 대가를 지급한 양도는 곧 증여가 아님이 뚜렷해지는 것이므로 그 후문의 「대통령령이 정하는 경우」라 함은 그 전단부분의 예시적인 사항을 정하는 것을 뜻한다고 풀이되고, 이에 따라상속세법시행령 제41조제3항에서 법 제34조 제3항 제5호의 「대통령령이 정하는 경우」라 함은 권리의 이전이나 행사에 등기나 등록을 요하는 재산을 서로 교환한 경우를 말한다고 규정하고 있다고 하여도 이는 예시적인 경우를 규정한 것에 불과하고, 상당한 반대급여를 지급한 양도를 교환의 경우만으로 한정한 취지로 볼 것이 아니다.(대법원 89누4949, 90.3.27, 같은 뜻)다. 사실 및 판단

(1) 청구인이 청구인의 자 청구외 OO으로부터 이 건 사업을 포괄양수한 경위 및 이 건 사업의 포괄양수도 계약서 내용(가) 청구인은 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 대지 637.3㎡(50.3.10 취득) 지상에 청구인의 자인 청구외 OO 명의로 쟁점건물을 신축하도록 토지사용을 허락하였고, 89.6.8 청구외 OO은 위 지상에 쟁점건물을 신축하는 건축허가(허가번호 제OOOO호)를 받은 후 청구외 OO종합건설(주)와 쟁점건물 신축공사 도급계약을 체결하였으며 90.9.21에는 청구외 OO의 명의로 쟁점건물에 대한 부동산임대업 사업자등록을 필하고 쟁점건물을 신축하는 중에 청구외 OO이 그의 어머니인 청구인의 토지상에 쟁점건물을 신축하는 경우 증여세(상속세법 제34조의6의 규정에 의한 재산취득자금의 증여추정) 및 토지초과이득세(토지초과이득세법 제8조제1항 제13호 및같은법시행령 제20조제2항 제2호 가목의 규정에 의하면 1촌 이내의 직계존비속의 관계에 있는 경우로서 1990년 12월 31일 이전부터 토지와 그 지상건축물을 소유하지 않는 경우에는 토지초과이득세가 과세되는 임대용 토지에 해당됨)가 부과될 수도 있다는 자문에 따라 91.7.19 우선 쟁점건물의 건축주 명의를 청구인으로 OO구청에 변경신고서를 제출하고, 91.7.23 이 건 사업의 포괄양수도계약을 체결하는 동시에 청구외 OO명의의 부동산임대업 폐업신고서를 제출하면서 청구인명의의 사업자등록을 신청하였으며, 91.7.27 청구인명의로 쟁점건물의 준공검사를 마치고, 91.8.23 청구인 앞으로 쟁점건물에 대한 소유권이전등기를 경료하였으며 청구인을 임대인으로 하는 부동산임대차계약을 체결하고 상호를 OO빌딩으로 하여 쟁점건물에 대한 부동산임대업을 개시한 사실이 관련기록에 의하여 확인되고 있고,(나) 91.7.23 청구인과 청구외

OO간에 체결된 이 건 사업의 포괄양수도 계약서에 의하면, 그 계약서 제2조(양도·양수방법)에서 사업양도에 따른 부가가치세 면제를 받기 위하여 91.7.23 현재의 사업용자산총액에서 부채총액을 차감한 잔액을 이 건 사업의 포괄양수도의 대가로 하여 청구인에게 이 건 사업일체를 포괄적으로 양도하기로 하고, 제3조(자산·부채의 평가) 및 제4조(자산·부채의 인도인수)에서 포괄양수도의 대상이 되는 자산총액과 부채총액은 91.7.23 현재의 신가에 의하되 자산과 부채 일체를 청구인에게 인도하도록 규정하고 있으며, 제5조(대금의 지불)에서 청구인은 이 건 사업의 포괄양수도 계약일에 20,000,000원을 청구외 OO에게 지급하고 잔대금 615,000,000원은 부채로서 인계인수하여 쟁점건물에 대한 임대보증금으로 쟁점건물 신축공사 미지급금을 지급하기로 약정한 사실이 인정된다.

(2) 쟁점건물신축공사 도급계약서에 대하여90.9.7 청구외 OO이 청구외 OO종합건설(주)와 체결한 쟁점건물 신축공사도급계약서를 보면 그 도급금액이 635,000,000원(부가가치세 63,500,000원 제외)으로 기재되어 있고 청구외 OO은 도급계약 체결 당일에 쟁점건물 도급공사 선급금 20,000,000원을 지급하였으며 쟁점건물신축공사 도급계약서 제11호에 의하면 선급금 이외의 중도금 및 잔금은 임대후 임대보증금에서 지급 또는 영수하기로 한 사실이 각각 확인된다.

(3) 쟁점건물에 대한 부동산임대차계약 체결현황 및 쟁점건물신축공사 관련 공사미지급금 지급내역청구인은 91.7.27 쟁점건물을 준공하고 쟁점건물의 임차인인 청구외 OO성당외 8인으로부터 임대보증금 706,400,000원을 지급받아 쟁점건물에 대한 공사미지급금으로 91.7.27 330,000,000원, 91.8.11 368,500,000원 합계 698,000,000원(부가가치세 63,500,000원과 선급금 20,000,000원 포함)을 청구외 OO종합건설(주)에게 지급한 사실이 쟁점건물에 대한 부동산임대차계약서와 91년 제2기 부가가치세 예정 및 확정신고시 청구인이 처분청에 제출한 부동산임대공급가액 명세서와 청구외 OO종합건설(주) 및 청구인 보관하고 있는 입금표에 의하여 각각 확인되고 있다.

(4) 국세청DB자료에 따른 청구인과 청구의 자 청구외 OO의 부동산 보유현황(가) 청구인은 50.3.10 취득한 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 대지 492.6㎡ 지상에 근린생활시설 1,387.55㎡(지상5층 건물)를 89.12.28 신축하여 부동산임대업에 공하고 있고, 쟁점건물을 신축한 후인 92.7.29 위 건물들과 인접한 곳인 OOOOOOO 대지 637.3㎡(50.3.10 취득) 지상에 근린생활시설 668.49㎡(지하1층, 지상3층)를 신축하여 부동산임대업에 공하고 있으며, 쟁점건물 신축허가전인 89.6.26에는 청구인 소유인 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO 소재 대지 277.030㎡를 양도한 사실이 있으며,(나) 청구인의 자 청구외 OO은 경기도 평택시 오성면 O리 O OOO OO에 거주하면서 평택시 오성면 O리 OOOOO외 12필지 답 11,832.31㎡ 등에 소재하고 있는 농장을 청구외 OO의 아버지 청구외 OOO와 함께 경영하고 있고 사업소득 및 부동산소득등이 있는 것으로는 확인되지 아니한다.

(5) 이 건 사업의 포괄양수도에 있어서 증여재산가액이 얼마인지 여부(가) 쟁점건물과 인접하여 임대용 부동산을 소유하고 있는 청구인이 당초 청구인의 자 청구외 OO명의로 청구인 소유 토지위에 쟁점건물을 신축하여 부동산임대업을 영위하도록 하려고 하였으나 그렇게 할 경우 증여세 및 토지초과이득세가 부과될 수도 있다는 자문에 따라 이 건 사업의 포괄양수도계약 형식을 빌려서 쟁점건물의 건축주 명의를 청구인으로 환원하고 쟁점건물의 소유권 보존등기를 경료한 후 청구인 명의로 부동산임대업을 개시하였는 바, 청구인이 91.7.23(이 건 사업의 포괄양수도 계약일) 현재 청구외 OO으로부터 이 건 사업을 포괄양수함에 있어서 쟁점건물신축공사 도급계약서에 따른 쟁점건물의 공사 미지급금을 채무로 인수하기로 약정한 점, 쟁점건물신축공사 도급계약 체결 당시 쟁점건물신축공사비 635,000,000원중 선급금 20,000,000원을 제외한 나머지 615,000,000원은 쟁점건물을 임대한 후 임대보증금에서 지급하기로 한 점, 쟁점건물신축 관련 공사미지급금 615,000,000원을 초과하는 부동산임대보증금 706,000,000원을 쟁점건물의 임차인으로부터 수령한 점, 쟁점건물을 준공한 이후인 91.7.27과 91.8.11에 쟁점건물신축 관련 공사미지급금을 지급한 것으로 입금표에 의하여 확인되는 점, 그리고 통상적으로 부동산임대업자가 자기 토지위에 임대용 건물을 신축하는 경우 특별한 사정이 없는 한 임대보증금으로 건축비를 충당하는 것이 일반적이라는 점을 종합하여 보면 91.7.23 이 건 사업의 포괄양수도 계약일 현재 쟁점건물신축 관련 공사미지급금이 존재하고 청구인이 그 공사미지급금을 이 건 사업의 포괄양수도계약 체결일 이후에 쟁점건물에 대한 임대보증금으로 지급한 것으로 인정된다.

(나) 한편, 처분청은 당초 이 건 사업의 포괄양수도의 대가로서 증여재산가액을 산정함에 있어서 쟁점건물 도급금액 635,000,000원에 신고기일 미도래한 부가가치세 환급예상세액 20,000,000원을 합한 금액 655,000,000원으로 하였으나 처분청은 청구외 OO이 쟁점건물에 대한 부동산임대업을 중도폐업한 것으로 보아 쟁점건물 신축관련 부가가치세 기환급세액 33,500,000원을 추징하였으므로 처분청과 같이 쟁점건물신축 공사미지급금을 청구인이 인수하지 않은 것으로 보아 증여재산가액을 산정하는 경우에도 그 증여재산가액에 신고기일 미도래한 부가가치세 환급예상세액 20,000,000원을 포함시킴은 잘못이라 할 것이다. (다) 청구인이 이 건 사업의 포괄양수도계약에 의하여 청구외 OO으로부터 쟁점건물의 건축주 명의를 청구인으로 환원한 것이상속세법 제34조제1항의 규정에 의하여 직계존비속간의 거래에 해당되는 것으로 보고 이에 대하여 증여세를 과세하는 경우에도 이 건 사업의 포괄양수도 대가인 증여재산가액은 쟁점건물신축공사 도급계약서 및 이 건 사업의 포괄양수도 계약서와 입금표등에 의하여 청구인이 인수한 채무로서 쟁점건물의 임대보증금으로 지급한 것으로 인정되는 쟁점건물신축 관련 공사미지급금 615,000,000원을 제외되어야 할 것인 반면, 청구외 OO이 쟁점건물신축공사 도급계약 체결시 선급금으로 지급한 20,000,000원에 대하여는 청구인이 청구외 OO에게 그 대가를 지급하였는지가 불분명하므로 이 건 사업의 포괄양수도에 따른 증여재산가액은 20,000,000원으로 산정하는 것이 타당하다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 이유있으므로 국OO본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.