가산세를 부과한 처분의 당부(경정)

전년도에 익금산입된 기말재고 누락액이 당년도에 매출되었다고 인정안되므로 손금산입 안되는 것을 과세관청이 손금산입 했다가 손금불산입 결정하면서 그 가산세를 부과함은 부당함

1. 원처분 개요청구법인은 충청남도 서산시 고북면 OO리 OOOOOO에서 닭고기 가공·제조업을 영위하는 법인이다.처분청은 1995. 8월 청구법인에 대한 1993사업년도분 법인세 정기조사시 기말제품재고 215,221,520원이 기장누락 되었다고 하여 이를 1993사업년도의 익금에 산입하면서 같은 금액을 1994사업년도의 손금에 산입하여 각 사업년도 법인세 과세표준 및 세액을 경정하였다. 그 후 1996년말 대전지방국세청장의 처분청에 대한 감사시 청구법인이 1994사업년도에 전년도 기장누락한 기말재고액을 수정기표한 사실도 없는데도 처분청이 손금인정한 것은 잘못이라고 지적함에 따라 처분청은 기손금산입한 215,221,520원을 손금부인하여 1997.4.18 청구법인에게 1994사업년도분 법인세 44,497,710원을 결정고지하였다.청구법인은 이에 불복하여 1997.6.16 이의신청 및 1997.8.25 심사청구를 거쳐 1997.11.10 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구주장청구법인의 경우, 닭고기 갈은 것을 햄의 재료로 대기업(OO햄)과 군납업체에만 납품하므로 시중에서는 쓸모가 없기 때문에 매출누락이 발생할 수 없고, 당초 조사시점('95. 8월)이 1994사업년도 법인세 신고일 이후이므로 1994사업년도 장부에 수정기표하는 것은 불가능한 일이었으며, 재고자산의 오류는 차기에 자동조정되는 것이므로 차기 기말재고금액만 맞다면 차기의 매출원가를 구성한 것으로 보아야 한다. 또한, 1993사업년도의 기말 재고자산을 검토해 본 결과, 회사의 일일 업무일지상의 재고현황에 의해 계산한 금액은 321,045,640원이고 손익계산서상 금액은 320,947,622원이어서, 1993사업년도의 기말재고가 과소계상된 것이 아니었고 당초 과세가 잘못된 것임을 알게 되었는 바, 이처럼 당초에는 1993사업년도와 1994사업년도를 연계하여 과세한 것이었는데, 잘못 과세된 1993사업년도는 그대로 두고 1994사업년도의 손금산입만 문제삼아 과세하는 것은 부당하다.

나. 국세청장 의견처분청이 청구법인에 대한 법인세조사를 1993사업년도와 1994사업년도의 결산이 종료된 1995년 8월에 실시하였고 이 과정에서 1993사업년도 종료일 현재 기장누락된 재고자산이 확인되었으며, 이 재고자산가액을 손금으로 계상하려면 재고자산에 대응하는 매출액 또는 수익이 계상된 경우라야 가능하다 할 것인바, 청구법인의 경우 1993사업년도에 자산계상 누락한 분을 그 이후 1994사업년도 장부상 수정기표한 사실이나 대응하는 제품매출액을 계상한 사실도 없으므로 1994사업년도에 손금계상 할 수는 없다 하겠다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점청구법인이 1993사업년도에 기말재고자산을 누락하였다 하여 동 누락금액을 익금에 산입하여 법인세 과세표준 및 세액을 경정하는 한편 동 가액을 1994년도의 손금에 산입하여 법인세 과세표준 및 세액을 경정하였다가 동 기말재고누락액에 대하여 청구법인이 1994사업연도에 수정기표(또는 매출계상)한 사실이 없다고 하여 손금부인한 처분의 당부

나. 관련법령

법인세법 제9조【각사업년도의 소득】제1항은 “내국법인의 각 사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다.”고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 「제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다」고 규정하고 있으며, 같은 조 제3항은 「제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급·잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다」고 규정하고 있다. 법인세법시행령 제12조【수익과 손비의 정의】제2항은 「법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 법 및 이 령에 규정한 것을 제외하고 다음 각 호에 게기하는 것으로 한다」고 규정하고 있고, 그 제2호는 “판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액과 그 부대비용”을 규정하고 있다.

한편,법인세법 제41조【가산세】제1항 본문은 “정부는 제38조의 규정에 의하여 사업년도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각 호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각 호에 게기하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다(단서생략)”고 규정하고 있고,그 제2호는 “제26조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준금액에 미달하게 신고한 경우에는 그 미달하는 금액에 해당하는 산출세액(…생략…)의 100분의 10에 상당하는 금액”을 규정하고 있으며,그 제3호는 “제30조 또는 제31조의 규정에 의하여 법인세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(이하 “미 납부세액”이라 한다) 100원에 대하여 금융기관의 대출이자율과 납부기한의 다음날부터 자진납부일전일 또는 고지일까지의 기간을 참작하여 대통령령이 정하는 이자율을 적용하여 계산한 금액(단서생략)”을 규정하고 있다.

다. 손금부인한 처분의 당부(1)법인세법 제9조제1항은 내국법인의 각 사업년도의 소득은 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업년도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 하도록 정하면서 동조 제3항에서 제1항의 “손금”이란 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 하여 소위 “순자산증감설”에 의하여 법인소득금액이 산출됨을 규정하고 있다.위와 같은법인세법 제9조제3항의 “손금”이 되는 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 “손비”에 대하여는 동 법 시행령 제12조 제2항에서 정하고 있는데 동항 제1호에서는 양도한 자산의 양도당시의 장부가액을 동항 제2호에서는 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액과 그 부대비용을 규정하고 있다.

(2) 이 건의 경우 1993사업년도에 기장누락으로 인하여 익금에 산입된 기말재고가액이 1994사업년도의 법인소득금액을 계산함에 있어서 익금에서 공제되는 손금이 되려면 그 기말재고누락한 제품이 1994사업년도에 이월되어 매출되었다는 등으로 1994년도의 매출원가를 구성하였어야 한다. 그런데 청구법인은 1993년도에 기말재고 누락한 재고제품을 1994년도에 이월하여 매출하였다고 볼만한 장부상의 기장을 한 바가 없을 뿐만 아니라 이를 인정할만한 어떠한 거증도 제시하지 못하고 있다.그러하다면 1993년도의 기말재고누락으로 익금산입된 금액은 1994년도 법인소득금액을 계산함에 있어서 익금에서 공제되는 손금에 해당된다 할 수 없다 하겠다.

(3) 앞서 처분개요에서 본 바와 같이 청구법인은 1993사업년도 및 1994사업년도의 법인세 신고시 쟁점이 된 1993년도의 기말에 재고누락이 있다고 한 바가 없고 따라서 1994사업년도에 전기의 기말재고누락액을 손금에 산입한 바가 없었다. 다만 처분청이 청구법인의 1993년도에 기말재고 누락이 있다하고 이를 동 사업년도의 익금에 산입하여 법인세 과세표준 및 세액을 경정하면서 동 금액을 1994사업년도의 법인소득금액을 계산함에 있어서 손금에 산입하여 법인세 과세표준 및 세액을 감액하는 경정을 하였다.그러하다면 1994사업년도 법인세 과세표준을 계산함에 있어서 손금에 산입되지 아니할 전년도의 기말재고누락액은 처분청의 경정에 의하여 손금에 산입되었다가 다시 손금에서 제외되었을 뿐 청구법인의 과소신고에 의한 것은 아니라 하겠다.그런데 전시법인세법 제41조는 법인이 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에 신고불성실 가산세를 부과하도록 한 점과 가산세는 납세의무자의 의무불이행에 대한 제재로써의 성질을 갖고 있으므로 납세의무자에게 귀책사유가 없다면 이를 부과할 수 없다는 점(판례 등 인용)등을 종합하여 보면, 이 건의 경우 처분청이 손금에 산입되지 아니할 금액을 손금에 산입함에 따라서 과세표준금액이 과소결정되었었고 이에 따라 납부세액도 과소납부된 것이므로 청구법인에게 신고불성실가산세를 부과한 것과 과소납부된 세액에 대하여 납부불성실가산세를 부과한 것은 잘못이라 하겠다.

라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.