국토이용관리법상의 토지거래허가를 사후에 받기로 하고 먼저 매매계약을 체결, 매매대금을 전액수령하였으나 관할관청으로부터 토지거래허가를 받지 못하고 있는 경우 당해 토지가 양도된 것으로 보아 양도소득세를 과세할 수 있는지 여부(취소)

토지거래허가를 득한 후 거래하여야 함에도 청구인등이 이를 이행치 아니하였으므로 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 (마)목의 규정에 의하여 실지거래가액에 의하여 양도차익을 결정한 처분청의 당초 처분에는 달이 잘못이 없음.

1. 사실 및 처분개요청구인은 청구외 OOO(청구인의 처임)과 OOO(이하 “청구인등”이라 한다)와 함께 별지 목록기재 각자 소유토지 계 169,460㎡(이중 청구인 소유토지는 8필지 OOO,094㎡로 이하 “쟁점토지”라고 한다)를 91.6.17 청구외 주식회사 OO에 총 4,100,880,000원에 양도하기로 매매계약을 체결한 후 92.3.3잔금을 수령한 사실이 있다.처분청은 쟁점토지의 양도시기를 잔금청산일인 위 92.3.3 로 보고 당해 토지가 국토이용관리법상 토지거래허가지역내에 있음에도 토지거래허가를 받지 아니하고 양도하였다 하여소득세법시행령 제170조제4항 제2호 마목의 규정에 의거 쟁점토지의 양도차익을 실지거래가액으로 결정하여 94.3.16 청구인에게 ’92년귀속분 양도소득세 2,276,719,070원을 과세하였다.청구인은 이에 불복하여 94.4.15 심사청구를 거쳐 94.6.27 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구인 주장쟁점토지의 매매계약은 계약서 작성시 이미 토지거래허가를 받기로 명시하고, 토지거래허가전에 미리 체결한 바 있어 거래조건(토지거래허가)이 성취되지 아니하였을 뿐만 아니라 매수인의 명의로 소유권이전이 불가능하여 제삼자 명의로도 소유권을 이전한 바도 없으므로 양도조건이 완성되지 아니한 거래로서 양도시기가 미도래한 거래에 해당하며, 또한소득세법 제4조제3항에 의하면 양도소득세에 있어 자산의 양도라 함은 그 자산이 유상으로 “사실상 이전되는 것”을 말한다고 규정하고 있는 바, 이때 “사실상 이전되는 것”이라 함은 당사자간은 물론 법률상으로도 하자없이 이전되는 경우를 뜻하는 것으로 보아야 할 것인 바, 본건은 토지대금은 전액 받아 보관 중이나 토지거래허가를 얻지 못하여 소유권이전을 하지 못하고 있는 실정이므로 사실상 이전되지 못한 상태임에도 불구하고 단지 부동산대금이 완불되었다는 사실, 즉 경제적인 측면에서만 양도소득을 파악하여 이득의 지배관리나 향수를 하고 있는 지위에 있다는 사실 하나만을 근거로 하여소득세법시행령 제53조제1항의 규정에 의하여 쟁점부동산의 양도시기를 잔금청산일인 92.3.3 로 보아 양도소득세를 과세함은 부당하다.

나. 국세청장 의견청구인은 쟁점토지의 양도시기가 미도래하였다고 주장하나 92.3.3 매매잔금을 수령한 사실이 확인되고 있어 처분청이소득세법시행령 제5조제1항의 규정에 의거 위 잔금청산일인 92.3.3 을 양도시기로 보아 과세한 데 잘못이 없고, 쟁점토지를 포함한 청구인 외 2인의 토지는 국세청장이 정한 일정규모 이상의 부동산으로서, 토지거래허가지역내에 소재하고 있으므로,국토이용관리법 제21조의3제1항의 규정에 의한 토지거래허가를 득한 후 거래하여야 함에도 청구인등이 이를 이행치 아니하였으므로소득세법시행령 제170조제4항 제2호 (마)목의 규정에 의하여 실지거래가액에 의하여 양도차익을 결정한 처분청의 당초 처분에는 달이 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

국토이용관리법상의 토지거래허가를 사후 받기로 하고 먼저 매매계약을 체결하여 매매대금을 전액 수령하였으나 토지거래허가를 받지 못하고 있는 경우 당해토지가 양도된 것으로 보아 양도소득세를 과세할 수 있는지의 여부나. 관계법령(1)소득세법 제27조및같은법시행령 제53조제1항 제1호(89.8.1대통령령 제12767호로 개정된 것)에 의하면, 자산의 취득시기 및 양도시기는 원칙적으로 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니하고 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부에 기재된 등기접수일로 한다고 규정하고 있다.

(2)국토이용관리법 제21조의3(토지등 거래계약허가) 제1항에 “규제지역내에 있는 토지에 관한 소유권 또는 지상권 기타 사용·수익을 목적으로 하는 권리로서 대통령령이 정하는 권리를 이전 또는 설정(대가를 받고 이전 또는 설정하는 경우에 한한다)하는 계약을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 관할 도지사의 허가를 받아야 한다”고 규정하면서, 같은조 제7항에서 “제1항의 규정에 의한 허가를 받지 아니하고 체결한 토지등의 거래계약은 그 효력을 발생하지 아니한다”고 규정하고 있어 국토이용관리법상의 토지거래허가 지역내에서의 매매계약등 거래계약은 관할관청의 허가를 받아야 만 효력이 발생하며, 허가를 받기전에는 물권적 효력은 물론 채권적효력도 발생하지 아니하여 무효라 할것이다.(대법원 91.12.24선고 90다 12243 전원합의체 같은뜻)

(3) 위 규정을 종합하면 토지거래허가지역내의 토지의 매매계약이 관할관청의 거래허가를 받은바 없어 무효의 상태에 있다면 계약당사자간에 약정한 매매대금이 먼저 지급되어 양도인이 보관하고 있다하여 이를 두고소득세법 제4조제3항의 자산의 유상대가라고는 할 수는 없고 단순한 보관금에 불과하다 할 것이다(대법원 93.1.15 선고 92누8361 같은뜻)따라서 이러한 보관금을 수령한 날은 자산의 양도차익을 계산하기 위한소득세법시행령 제53조제1항 제1호 소정의 잔금청산일로 볼 수 없다고 풀이된다.(국심 93서2063, 94.1.23 합동회의, 국심 93경2565, 94.8.10 합동회의 같은 뜻)

다. 사실관계

쟁점토지가 국토이용관리법상의 토지거래허가지역내의 토지인 사실과 청구인 등 3인과 청구외 주식회사 OO간에 91.6.17 쟁점토지 등에 관한 토지거래허가를 사후에 받기로 하고서 당해토지를 4,100,880,000원에 매매키로 계약한 후 92.3.3 잔금을 청산한 사실 및 현재까지 쟁점토지에 대한 관할관청의 토지거래허가를 받지 못하고 있는 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없다.

라. 쟁점토지가 양도된 것으로 볼 수 있는지위에서 본 관계법령과 사실관계를 종합하여 보면, 91.6.17 청구인등 3인과 청구외 주식회사 OO간에 체결한 쟁점토지 등의 매매계약은 관할관청의 토지거래허가를 받기 전까지는 유동적무효의 상태에 있다 할 것이므로 그 허가일이전에 미리 지급받은 금전은 이를소득세법 제4조소정의 자산의 유상대가로 지급받은 대금이라고는 할 수 없고 단순한 보관금 또는 선수금에 해당된다고 보는 것이 타당하다.

따라서 처분청이 사후 쟁점토지에 대한 관할관청의 토지거래허가가 있게되면 그 허가일에 쟁점토지가 양도된 것으로 보아 청구인에게 양도소득세를 과세함은 적법하다 할 것(국심 93경2565, 94.8.10 합동회의 같은 뜻)이나 위 금원을 수령한 92.3.3 에 청구인의 납세의무가 성립된 것으로 보아 이 건 양도소득세를 과세함은 관계법리를 오해한 처분으로 위법하다고 판단된다.

마. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.「별지목록」매매대상 부동산 명세

소 유 자

지 번

지 목

면적(㎡)

청구인 OOO

(소 계)

이천군 장호원읍 OO리 OOOOO

〃 OOOOO

〃 OOOOO

〃 OOO

〃 OOOOO

〃 O OOOO

〃 O OOOO

〃 O OOOO

(8필지)

답

도로

답

답

목장용지

임야

목장용지

임야

2,818

290

1,373

330

4,360

694

49,571

97,658

(OOO,094)

청구외 OOO

(소 계)

이천군 장호원읍 OO리 OOO

〃 OOOOO

〃 OOOOO

〃 OOO

〃 OOO

〃 OOOOO

〃 O OOOO

(7필지)

답

답

답

답

답

답

임야

1,765

1,243

1,078

714

1,216

2,965

992

(9,973)

청구외 OOO

(소 계)

이천군 장호원읍 OO리 OOO

〃 OOOOO

(2필지)

답

답

651

1,742

(2,393)

계

17필지

169,460