쟁점토지의 양도시기를 매매예약완결일인 90.2.6로 볼 수 있는지 여부(경정)

토지의 양도(90.2.6)당시 시행된 구소득세법시행령 제115조 의 규정에 따라 산정한 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여 양도소득세를 과세함이 타당하다고 판단됨

1. 처분개요

청구인은 강원도 속초시 OO동 OOOOO외 전 6,143㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 법원판결 (춘천지법속초지원 90가단 143, 90.3.16)에 의하여 90.11.20 청구외 OOO에게 소유권이전 한 바 있다. 처분청은 이 건 양도에 대하여 쟁점토지의 매매대금청산일(86.6.30)이 확인되지 아니한다 하여 등기접수일(90.11.20)을 쟁점토지의 양도시기로 보아 96.4.1 청구인에게 90년 귀속 양도소득세 113,651,840원 및 동 방위세 22,730,360원 합계 136,382,200원을 부과 처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 96.5.29 심사청구를 거쳐 96.8.28 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인주장 및 국세청장 의견 가. 청구인 주장

① 청구인은 쟁점토지를 86.6.30 매도하고 매매대금을 전액 수령하였으나 쟁점토지는 농지(전)이며, OOO는 그 당시 농지소재지에 주소를 둔 자가 아니어서 농지매매증명을 받을 수 없어 소유권이전등기가 불가능하여 청구인 명의로 둔 채 매매예약에 의한 가등기를 하였던 것이며, 동 사실은 90.3.16 법원판결문에 의하여 입증되고, 쟁점토지에 대한 규제구역 지정이 매매일인 86.6.30 이후인 89.5.4 최초에 지정되었으므로 토지거래허가일을 양도의 시기로 본다는 심사결정은 부당하므로 이 건 양도소득세는 부과제척기간 만료로 취소되어야 한다.

② 소득세법령에서 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 양도시기는 당해 자산의 대금을 청산한 날로 한다고 규정하고 있고, 민법 제564조 의 매매예약은 상대방이 매매를 완결하는 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있고, 이 건 가등기에 기한 본등기 청구소에 대한 판결문에서 90.2.6자 매매가 완결되었다고 판시하고 있고, 등기부상 소유권이전의 원인일도 90.2.6로 등재되어 있으므로 쟁점토지 양도일은 90.2.6로 보아야 하는 것임에도 불구하고 등기접수일인 90.11.20을 양도시기로 보아 과세한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견 청구인은 법원의 판결문에서 쟁점토지는 90.2.6일 매매완결이 되었으므로 이 날을 대금을 청산한 날로 보아 양도소득세를 과세하여야 한다는 주장이다. 살피건데 쟁점토지는 토지거래허가 대상지역내의 농지로서 소유권이전 등기 경위를 살펴보면 90.2.6일을 매매완결일로 보아 청구외 OOO에게 소유권이전의 본 등기절차를 이행하라고 90.3.1일 법원이 판결하였고 90.10.27일 속초시장이 토지거래허가계약허가를 하였으며 소유권이전을 위한 등기접수일은 90.11.20이다. 국토이용관리법 제21조의 3 제7항에 의하여 토지거래허가를 받지 아니하고 체결한 토지거래계약은 그 효력이 발생하지 아니하며 허가를 받기 전에는 물권적 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니한 무효의 상태에 있는 것으로 (대법원 90다12243, 91.12.24 동지), 토지거래허가일 이전에 미리 지급받은 금전은 매매대금이라기 보다는 일종의 보관금 내지 선수금의 성격으로 보는 것이 타당하다(대법원 92누 8361, 93.11.15, 국심 93경 2565, 94.8.10). 그러므로 쟁점토지가 가등기에 기한 본 등기를 이행함에 있어 90.2.6일 매매가 완결되었다고 법원이 판결하였다고 하더라도 90.2.6일은 토지거래허가를 받기 전이었으므로 90.2.6일을 양도시기로 볼 수는 없고 토지거래허가일인 90.10.27을 쟁점토지의 양도시기로 봄이 타당하다고 판단된다. 따라서 ’90년 개별공시지가가 고시되기 전에 90.2.6일 쟁점토지가 양도되었다는 청구주장은 받아들일 수 없고 처분청이 90년도의 개별공시지가로 양도소득세를 과세한 당초 처분은 정당하다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지의 양도시기가 언제인지 여부를 가리는데 있다.

나. 관계법령 구소득세법 제27조 및 같은법시행령 제53조 제1항에 의하면, 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기는 원칙적으로 당해자산의 대금을 청산한 날로 하되, 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급 약정일로 하며 다만, 잔금지급 약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일을 그 자산의 취득시기 및 양도시기로 한다고 규정하고 있고, 국토이용관리법 제21조의 3 제1항에는 「허가구역안에 있는 토지에 관한 소유권·지상권 기타 사용·수익을 목적으로 하는 권리(이러한 권리의 취득을 목적으로 하는 권리를 포함한다)로서 대통령령이 정하는 권리를 이전 또는 설정(대가를 받고 이전 또는 설정하는 경우에 한한다)하는 계약(예약을 포함한다. 이하 “토지거래계약”이라 한다)을 체결하고자 하는 당사자는 공동으로 대통령령이 정하는 바에 따라 시장·군수 또는 구청장의 허가를 받아야 한다. 허가 받은 사항을 변경하고자 할 때에도 또한 같다」라고 규정하고 있다. 한편, 90.8.8 대통령령 13065호로 삭제되기 전의 국토이용관리법시행령 제30조 제12호에 의하면, 민사소송법의 화해절차에 따라 권리를 이전하는 경우에는 국토이용관리법 제21조의 3 에 의한 토지거래허가를 요하지 아니하는 것으로 규정하고 있으며, 대통령령 제13065호(90.8.8)의 국토이용관리법 시행령 부칙 제4조에는 “이 령 시행전에 이루어진 민사소송법의 절차에 따른 권리의 이전에 대하여는 제30조 제12호의 규정에 불구하고 종전의 규정에 의한다”라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지의 양수자인 청구외 OOO는 86.6.30 매매예약을 원인으로 하여 86.7.1 소유권이전청구권가등기를 하였고, 90.3.16 춘천지방법원으로부터 90.2.6 매매예약완결에 의한 소유권이전의 본등기를 이행하라는 판결(90가단 143, 90.3.16)을 받고 90.10.27 토지거래허가를 받은 후 90.11.20에 90.2.7 매매를 원인으로 하여 소유권이전등기를 한 사실이 이건 관련 등기부등본, 판결문 등에 의하여 확인되고 있으며, 한편, 쟁점토지는 89.4.28 건설부 공고 제46호로 토지거래허가구역으로 지정된 바 있다.

(2) 쟁점토지의 양도에 대한 매매대금청산일이 확인되는지 여부 청구인은 쟁점토지의 매매대금청산일을 86.6.30이라고 주장하고 있으나 매매대금 청산일을 확인할 수 있는 객관적인 거증서류 제시가 없어 쟁점토지의 매매대금청산일을 확인하기는 곤란하다 하겠다.

(3) 쟁점토지의 양도가 토지거래허가 대상인지 여부 처분청은 쟁점토지가 토지거래허가 구역내의 토지이므로 매매계약 등 거래계약은 관할관청의 허가를 받아야만 효력이 발생하며, 허가를 받기 전에는 물권전 효력은 물론 채권적 효력도 발생하지 아니하여 무효라 할 것이므로 토지거래허가 대상인 쟁점토지의 매매는 토지거래 허가를 받기 전까지는 무효이므로, 설사 쟁점토지의 토지거래허가 전인 90.2.6 매수인이 쟁점토지에 대한 매매예약 완결의 의사표시를 하였다 하더라도 양도소득세의 과세대상인 자산의 양도에 해당되지 아니한다 하여 등기접수일을 쟁점토지의 양도시기로 보았으나, 90.8.8 삭제되기 전의 국토이용관리법시행령 제30조 제12호 및 90.8.8 삭제당시의 같은법시행령 부칙 제4조의 규정에 의하면, 90.8.8 개정된 국토이용관리법시행령 시행전에 이루어진 민사소송법의 절차에 따른 권리의 이전에 대하여는 토지거래허가를 요하지 아니한다고 규정하고 있는 바, 쟁점토지는 90.3.16 춘천지방법원의 판결에 의하여 소유권이전등기 된 것이므로 쟁점토지는 국토이용관리법에 의한 토지거래허가 대상인 토지에 해당되지 아니한다 할 것이고, 설사 청구인이나 매수인이 이러한 사실을 모르고 토지거래허가를 받아 쟁점토지의 소유권이전등기를 하였다 하더라도 그 사실에는 변함이 없으므로 쟁점토지는 토지거래허가 대상인 토지가 아니라 하겠다.

(4) 쟁점토지의 양도시기를 매매예약완결일인 90.2.6로 볼 수 있는지 여부 민법 제564조 제1항에서는 매매의 일방예약은 상대방이 매매를 완결할 의사를 표시하는 때에 매매의 효력이 생긴다고 규정하고 있는 바, 매매예약이라 함은 장래에 매매계약을 체결할 것을 약속하는 계약으로서 예약권리자의 매매완결의 의사표시를 조건으로 하는 정지조건부매매이므로 매매예약만으로는 매매의 효력이 생기지 아니하는 것이고, 따라서 매매예약에 따라 매도자가 매수자로부터 매매대금상당액을 수령하였다 하더라도 매매예약완결의 의사표시가 있기 전까지는 매도자가 수령한 매매대금상당액의 성질은 예약금 또는 증거금에 불과하므로, 예약권리자가 매매완결의 의사를 표시하는 때에 매매가 성립되고, 예약금도 이때에 비로소 매매대금으로 전환된다고 보아야 할 것이므로 예약권리자인 매수인이 청구인에게 매매예약완결의 의사표시를 한 때인 90.2.6이 쟁점토지의 양도시기라 할 것이다(국심 95구 147, 95.6.3 같은 뜻임). 따라서 처분청이 쟁점토지의 양도당시에 시행된 법률이 아닌 90.5.1 대통령령 제12994호로 개정된 구소득세법시행령 제115조 의 규정에 의하여 산정된 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여 과세한 이 건 양도소득세 부과처분은 부당하다 할 것이므로 쟁점토지의 양도(90.2.6)당시 시행된 구소득세법시행령 제115조 (90.5.1 대통령령 제12994호로 개정되기 전의 것)의 규정에 따라 산정한 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여 양도소득세를 과세함이 타당하다고 판단된다(국심 96중 2911, 96.10.30 같은 뜻임).

라. 결론 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.