현금배당하면서 적립한 이익준비금(쟁점적립금)이 법인세법 제51조의2 소득공제 대상에 해당하는지 여부

법인소득에 대해 법인세를 과세하고, 이후 주주들의 배당소득에 과세함에 따른 이중과세의 문제가 발생한다 하더라도 이는 과세체계상 불가피하다고 할 것인데, 이와 같은 이중과세 문제가 완전하게(100%) 조정되지 않았다는 이유만으로 입법재량의 한계를 벗어났다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어, 이익준비금인 쟁점적립금을 이익이 발생한 사업연도의 소득금액에서 공제하여야 한다는 청구주장은 받아들이기는 어려운 것으로 판단됨

1. 처분개요

가. 청구법인은 2014.11.14. 설립되어 OOO 내 업무복합용지에 공동주택, 오피스텔 및 근린생활시설을 신축하여 분양하는 사업을 영위하는 프로젝트금융투자회사(Project Financing Vehicle, ‘PFV’)로서 「법인세법」 제51조의2 에 따라 2018 사업연도에 발생한 이익에 대해 OOO원을 현금배당하면서 이익준비금으로 적립한 OOO원(이하 “쟁점적립금”이라 한다)을 2018사업연도 법인세 신고시 그 사업연도의 소득공제대상에서 제외하여 신고하였다가, 2021.6.29. 쟁점적립금을 2018사업연도 소득공제 대상에 포함하지 않을 경우 이후 사업연도에는 소득공제를 받을 수 없고, 주주 단계에서도 수입배당금 익금불산입이 배제되는 등 이중과세 문제가 발생한다면서 쟁점적립금을 2018사업연도의 소득공제대상에 포함하여, 아래 ＜표1＞과 같이 법인세 OOO원을 환급해 달라는 취지의 경정청구를 제기하였다. ＜표1＞ 2018사업연도 법인세 신고 및 경정청구 내역 OOO 나. 처분청은 2021.8.26. 「법인세법」 제51조의2 및 동법 시행령 제86조의2 에서 ‘대통령령으로 정하는 배당가능이익’은 「상법」 제458조 에 따라 적립한 이익준비금을 차감한 금액이라고 보아 청구법인의 경정청구를 거부하는 처분을 하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2021.10.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 이익준비금으로 적립한 금액은 해당 소득이 발생한 사업연도에 소득공제하지 않을 경우 이후 사업연도에는 소득공제를 적용 받을 수 없다. 「상법」제460조 에 따르면 이익준비금은 자본금의 결손 보전에 충당하는 경우를 제외하고는 사용할 수 없다. 즉, 청구법인이 적립한 쟁점적립금도 법인이 해산하여 잔여재산을 분배하는 시점까지 현금 배당을 할 수 없어, 2018사업연도 이후 사업연도에는 소득공제를 적용받을 수 없게 된다. 설령, 청구법인이 2018년 이후 사업연도에 쟁점적립금을 현금 배당할 수 있다고 가정하더라도, 「법인세법」 제51조의2 의 소득공제는 해당 사업연도에 발생한 과세소득 한도 내에서만 적용이 되므로 사실상 청구법인이 해산할 때까지 이익준비금에 대한 소득공제 적용이 불가능하다. 따라서 쟁점적립금을 해당 소득이 발생한 2018사업연도 소득공제 대상금액에 반영하지 않을 경우, 청구법인이 해산하는 최종 의제사업연도까지 소득공제를 적용 받을 수 없게 되는 것이다.

(2) 「법인세법」 제51조의2 의 소득공제는 “법인 단계”에서 소득공제를 받지 못할 경우 “주주 단계”에서도 수입배당금 익금불산입이 배제되어 이중과세 문제가 발생한다. 쟁점적립금은 청구법인의 해산시점에 잔여재산으로 분배되어 의제배당소득으로 청구법인의 주주들에게 과세가 되며, 일반적으로 주주단계에서 수입배당금 익금불산입 규정을 통해 이중과세의 조정이 이루어진다. 하지만, 청구법인은 「법인세법」 제51조의2 규정에 따른 소득공제를 적용 받는 법인이므로 주주 단계에서도 수입배당금 익금불산입 적용이 배제되어( 「법인세법」 제18조의2 제2항 제3호) 동일한 소득에 대해 청구법인과 주주에게 과세가 되는 이중과세의 문제가 발생하게 된다.

(3) 「법인세법」 제51조의2 는 주주에 대한 배당을 목적으로 하는 특수목적법인에 대해 “법인단계”에서 소득을 공제하여 이중과세를 방지하고자 하는 규정이다. 구 「법인세법」 제51조의2 의 소득공제 규정은 주주에 대한 배당을 주요 목적으로 하는 특수목적법인 등에 대하여 “주주단계”에서 배당소득에 대한 과세가 이루어지므로, “법인단계”에서 배당하는 금액을 소득공제하여 이중과세 문제를 조정하는 것이 규정의 취지이며(서울고등법원 2014.3.19. 선고, 2013누27434), 이익준비금을 해당 소득이 발생한 사업연도에 소득공제하지 않을 경우 동일한 소득에 대해 이중과세가 발생하여 「법인세법」 제51조의2 소득공제 규정의 취지에 반하게 되는 결과를 가져오게 된다. 법원은 “법인이 최종 의제배당 사업연도에서 이익준비금 상당액을 소득공제받지 못하는 경우 잔여재산 분배금에 상당한 배당소득을 수령한 주주들에게 법인세 또는 소득세가 부과됨으로써 이중과세의 문제가 발생하게 됨을 방지할 필요가 있으므로, 이익준비금 적립액에 대해서는 소득이 발생한 당해 사업연도의 소득금액에서 공제되어야 할 것이고, 이미 법인세를 납부한 법인으로서는 경정청구가 가능하다.”라고 판시한 바 있다(서울고등법원 2014.3.19. 선고, 2013누27434 판결) 따라서 이익준비금 적립액은 해당 소득이 발생한 사업연도의 소득공제액에 포함하여 소득공제를 적용받아야 한다.

나. 처분청 의견

「법인세법」 제51조의2 및 같은 법 시행령 제86조의2에서 “‘대통령령으로 정하는 배당가능이익’이란 기업회계기준에 따라 작성한 재무제표상의 법인세비용 차감 후 당기순이익에 이월이익잉여금을 가산하거나 이월결손금을 공제하고, 「상법」 제458조 에 따라 적립한 이익준비금을 차감한 금액을 말한다.”라고 명시하고 있다. 또한 조세심판원은 각 사업연도 소득금액에서 공제할 수 있는 배당가능이익은 “법인세 차감후 당기순이익-이월결손금-이익준비금”으로 계산하는 것이므로 동 이익준비금을 이익이 발생한 사업연도에 소득공제할 수 없다고 결정(조심 2012중2344, 2012.10.17.)하였고, 청구법인의 주장과 같이 법인소득 과세와 이후 배당단계 과세에 대한 이중과세 주장에 대하여도, 법인소득에 대해 법인세를 과세하고, 이후 주주들의 배당소득에 과세함에 따른 이중과세 발생은 과세체계상 불가피하다고 할 것인데 완전하게(100%) 이중과세가 조정되지 않았다는 이유만으로 입법재량의 한계를 벗어났다고 단정할 수 없다고 결정한 바 있다(조심 2020서2739, 2020.11.12.). 따라서 이익준비금을 이익이 발생한 사업연도에 소득공제할 수 없다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점적립금이 「법인세법」 제51조의2 에 따른 소득공제 대상에 해당하는지 여부

나. 관련 법령

(1) 법인세법 제18조의2【내국법인 수입배당금액의 익금불산입】

① 내국법인(제29조에 따라 고유목적사업준비금을 손금에 산입하는 비영리내국법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)이 해당 법인이 출자한 다른 내국법인(이하 이 조에서 “피출자법인”이라 한다)으로부터 받은 이익의 배당금 또는 잉여금의 분배금과 제16조에 따라 배당금 또는 분배금으로 보는 금액(이하 이 조, 제18조의3 및 제76조의14에서 “수입배당금액”이라 한다) 중 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다. 이 경우 그 금액이 0보다 작은 경우에는 없는 것으로 본다. (이하 생략)

② 제1항은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 수입배당금액에 대해서는 적용하지 아니한다.

1. 배당기준일 전 3개월 이내에 취득한 주식등을 보유함으로써 발생하는 수입배당금액

2. 제18조의3을 적용받는 수입배당금액

3. 제51조의2 또는 「조세특례제한법」 제104조의31 에 따라 지급한 배당에 대하여 소득공제를 적용받는 법인으로부터 받은 수입배당금액 제51조의2【유동화전문회사 등에 대한 소득공제】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 내국법인이 대통령령으로 정하는 배당가능이익의 100분의 90 이상을 배당한 경우 그 금액은 해당 사업연도의 소득금액에서 공제한다.

9. 제1호부터 제8호까지와 유사한 투자회사로서 다음 각 목의 요건을 갖춘 법인일 것 가. 회사의 자산을 설비투자, 사회간접자본 시설투자, 자원개발, 그 밖에 상당한 기간과 자금이 소요되는 특정사업에 운용하고 그 수익을 주주에게 배분하는 회사일 것 나. 본점 외의 영업소를 설치하지 아니하고 직원과 상근하는 임원을 두지 아니할 것 다. 한시적으로 설립된 회사로서 존립기간이 2년 이상일 것 라. 「상법」이나 그 밖의 법률의 규정에 따른 주식회사로서 발기설립의 방법으로 설립할 것 마. 발기인이 「기업구조조정투자회사법」 제4조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하고 대통령령으로 정하는 요건을 충족할 것 바. 이사가 「기업구조조정투자회사법」 제12조 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니할 것 사. 감사는 「기업구조조정투자회사법」 제17조 에 적합할 것. 이 경우 "기업구조조정투자회사"는 "회사"로 본다.

아. 자본금 규모, 자산관리업무와 자금관리업무의 위탁 및 설립신고 등에 관하여 대통령령으로 정하는 요건을 충족할 것

(2) 법인세법 시행령 제86조의2【유동화전문회사 등에 대한 소득공제】

① 법 제51조의2 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 배당가능이익”이란 기업회계기준에 따라 작성한 재무제표상의 법인세비용 차감 후 당기순이익에 이월이익잉여금을 가산하거나 이월결손금을 공제하고, 「상법」 제458조 에 따라 적립한 이익준비금을 차감한 금액을 말한다. (이하 생략)

(3) 상법 제458조【이익준비금】회사는 그 자본금의 2분의 1이 될 때까지 매 결산기 이익배당액의 10분의 1 이상을 이익준비금으로 적립하여야 한다. 다만, 주식배당의 경우에는 그러하지 아니하다. 제460조【법정준비금의 사용】제458조 및 제459조의 준비금은 자본금의 결손 보전에 충당하는 경우 외에는 처분하지 못한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 OOO에 본사를 두고 주상복합 신축 및 분양사업 등을 주요 사업으로 하는 프로젝트금융회사인데, OOO 내 업무복합용지 OOO블록 부지상에 공동주택, 오피스텔 및 근린생활시설 등을 신축하여 분양하는 사업을 시행하고 그 수익을 주주에게 배당하는 것을 목적사업으로 하고 있다.

(2) 청구법인은 각사업연도 결산 시 「상법」에 따라 이익배당액의 1/10 이상을 이익준비금으로 적립하였고, 이익준비금을 차감한 배당가능이익을 각 사업연도에 주주에게 배당한 후, 배당한 금액을 법인소득에서 공제하여 각 사업연도 법인세를 신고하였고, 2018사업연도 이익잉여금처분계산서 및 소득공제신청서 내역은 아래 ＜표2＞.

＜표3＞

과 같다. ＜표2＞ 2018사업연도(2018.1.1.∼2018.12.31.) 이익잉여금처분계산서 OOO ＜표3＞ 2018사업연도 소득공제신청서 OOO

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 「법인세법」 제51조의2 제1항을 적용받는 프로젝트금융투자회사로서, 배당가능이익의 100분의 90 이상을 배당할 경우 그 금액은 해당사업연도의 소득금액에서 공제하나, 같은 법 시행령 제86조의2 제1항에 따라 각 사업연도 소득금액에서 공제할 수 있는 배당가능이익은 “법인세 차감후 당기순이익-이월결손금-이익준비금”으로 계산하므로, 동 이익준비금을 이익이 발생한 사업연도에 소득공제할 수는 없는 것이고, 법인소득에 대해 법인세를 과세하고, 이후 주주들의 배당소득에 과세함에 따른 이중과세의 문제가 발생한다 하더라도 이는 과세체계상 불가피하다고 할 것인데, 이와 같은 이중과세 문제가 완전하게(100%) 조정되지 않았다는 이유만으로 입법재량의 한계를 벗어났다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어, 이익준비금인 쟁점적립금을 이익이 발생한 사업연도의 소득금액에서 공제하여야 한다는 청구주장은 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.