산림훼손복구충당금의 한도초과액에 대한 부당과소신고가산세 적용 여부(기각)

산림훼손복구충당금의 손금한도초과액을 부당과소신고금액으로 보아 가산세를 부과한 처분은 적법함

1. 처분개요

청구법인은 1981.9.1부터 주식회사 OOOO이라는 상호로 석회석 채광업을 영위하는 사업자인 바, 석회석채광을 위하여 훼손하는 산림복구를 위하여 산림훼손복구충당금(이하 쟁점충당금 이라 한다)을 설정하여 손금에 산입하여 온 바, 동 충당금을 채광허가기간내에 안분하여 한도액의 범위내에서 설정하고 이를 손금에 산입하여야 하나 청구법인이 동 손금산입한도액을 초과하여 충당금을 설정하고 손금에 산입한 사실이 확인됨에 따라, 처분청은 손금한도액을 초과한 금액에 해당하는 금액의 소득금액을 과소계상하였다 하여 과소신고금액에 대하여 일반과소신고가산세를 적용하여 과세하였다가 OOOO국세청장의 정기감사에 따른 지적에 의하여 과소신고금액을 부당과소신고금액으로 보아 부당과소신고가산세를 적용하여 2005.7.19 청구법인에게 2000.1.1～2000.12.31사업연도 법인세 5,406,850원, 2001.1～2001.12.31사업연도 법인세 3,961,410원, 2002.1.1～2002.12.31사업연도 법인세 30,010원을 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 2005. 10. 17 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

쟁점충당금은 국세청예규(법인46012-1616, 1997.6.5)에 근거하여 수년간 관행적으로 비용 및 충당금으로 설정하여 왔고, 허가기간내에 안분하여 계산한 금액을 각 사업연도 소득금액계산상 손금에 산입하도록 인정하고 있으므로 그 실질은 법인세법이나 조세특례제한법상의 충당금과 다를 바가 없으며, 처분청도 손금산입범위내에서는 정당한 손금으로 인정하고 있으므로 손금산입한도액을 초과하는 금액은 이를 부당과소신고금액으로 보지말고 일반과소신고금액으로 보아 가산세를 적용하여야 한다.

나. 처분청 의견

법인세법이나 조세특례제한법상 충당금의 한도초과액은 이를 익금산입하고 일반과소신고금액으로 보는 것이지만, 쟁점충당금은 법인세법이나 조세특례제한법상의 충당금에 해당되지 않을 뿐 아니라 국세청예규에서 그 회계처리방법을 채광허가기간에 안분설정하여 손금산입하도록 하고 있음에도 청구법인이 임의로 정한 기준에 의하여 손금산입한도를 초과한 것은 공정·타당한 회계관행으로 인정하기 어렵고 소득조절에 악용될 여지가 있으므로 법인세법시행령 제118조 제4항 제4호의 규정에 의하여 손금산입한도액을 초과하는 금액은 부당과소신고금액으로 보아 부당과소신고가산세를 부과한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점 산림훼손복구충당금의 손금한도초과액에 대해 부당과소신고가산세를 부과한 처분이 정당한지 여부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

(1) 법인세법 제40조 【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. (1998. 12. 28 개정)

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (1998. 12. 28 개정) 제76조 【가산세】

① 납세지 관할세무서장은 제71조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제1호의 규정을 적용하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니하며, 비영리내국법인에 대하여는 제1호의 장부에 관한 가산세의 규정을 적용하지 아니한다. (1998. 12. 28 개정)

2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액 (1998. 12. 28 개정) 가. 그 미달하게 신고한 금액이 신고하여야 할 과세표준의 3분의 1 이상이고 대통령령이 정하는 부당과소신고금액(이하 이 호에서 부당과소신고금액 이라 한다)이 50억원을 초과하는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 30에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10 미만이거나 산출세액이 없는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10으로 한다. (1998. 12. 28 개정) 나. 가목외의 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10(부당과소신고금액에 대하여는 100분의 20)에 상당하는 금액. 다만, 산출세액이 없는 경우에는 이를 적용하지 아니한다. (1998. 12. 28 개정) 제43조 【기업회계기준과 관행의 적용】 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산 부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정 타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. (1998. 12. 28 개정)

(2) 법인세법시행령(2002.12.30 대통령령 제17826호로 개정되기 전의 것) 제118조 【과소신고금액의 계산 등】

④ 법 제76조 제1항 제2호 가목에서 대통령령이 정하는 부당과소신고금액 이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다. (1998. 12. 31 개정)

1. 법 제52조의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 (1998. 12. 31 개정)

2. 법 제26조(동조 제4호를 제외한다) 법 제27조 및 법 제28조 제1항 제1호 제2호의 규정에 의하여 익금에 산입한 금액 (1998. 12. 31 개정)

3. 법 또는 조세특례제한법에 의한 준비금 충당금의 손금산입, 비과세 또는 소득공제의 적용대상이 되지 아니하는 법인이 이를 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 손금산입한도액을 초과하는 금액을 제외한다. (1998. 12. 31 개정)

4. 손익의 귀속사업연도를 법 또는 조세특례제한법과 달리 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 기업회계기준에 의하여 정당하게 계상한 것으로서 세무조정에 의하여 익금에 산입한 금액을 제외한다. (1998. 12. 31 개정)

5. 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가를 장부에 계상하지 아니하거나 과소계상함에 따라 익금에 산입한 금액 (1998. 12. 31 개정)

6. 기타 익금을 고의로 누락하거나 손금을 허위로 계상하여 익금에 산입한 금액 (1998. 12. 31 개정)

⑤ 법 제76조 제1항 제2호의 규정을 적용함에 있어서 부당과소신고가산세 대상금액과 그외의 과소신고가산세 대상금액(이하 이 항에서 일반 과소신고가산세 대상금액 이라 한다)의 구분계산은 다음 각호의 산식에 의한다. (1998. 12. 31 개정)

1. 부당과소신고 부당과소신고가산세 대상 익금가산액 가산세대상금액 ＝ 총과소신고금액 × ───────────────── 총익금가산액

2. 일반과소신고 일반과소신고가산세 대상 익금가산액 가산세대상금액 ＝ 총과소신고금액 × ───────────────── (1998. 12. 31 개정) 총익금가산액

(3) 법인세법시행규칙 제36조 【기타 손익의 귀속사업연도】 영 제71조 제4항의 규정을 적용함에 있어서 이 규칙에서 별도로 규정한 것외의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. (2002. 3. 30 개정)

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점충당금이 법인세법이나 조세특례제한법에서 정하고 있는 충당금이 아닌 사실에 대하여는 다툼이 없으나, 청구법인은 쟁점충당금이 국세청예규에 의하여 허가기간에 안분하여 손금산입을 인정하여 온 것이고 손금산입한도내에서 충당금을 손금산입한 것에 대하여는 처분청도 이를 정당한 것으로 인정하고 있으므로 손금산입한도를 초과하는 금액을 일반과소신고금액으로 보아야 한다는 주장인 반면, 처분청은 회계처리원칙에 위배하여 손익의 귀속사업연도를 청구법인이 임의로 정한 기준에 의하여 달리 적용한 것으로서 소득조절의 목적이 될 수도 있는 것이므로 법인세법시행령 제118조 제3항 제4호의 규정에 의한 부당과소신고금액에 해당한다는 입장이므로 이에 대하여 살펴본다.

(2) 기업회계상 기간손익계산을 적정히 하기 위하여는 발생주의에 의한 비용배분과 수익비용대응의 원칙에 따라 기간손익을 계상하여야 하는 것이므로 어떤 회계기간에 확정되지는 않았으나 그 사업연도에 이미 발생하였거나 또는 장래 발생할 것이 확실한 비용에 대하여서는 일정한 기준에 따라 추정하고 이를 비용으로 계상하여야 하며 이 경우에 그 비용의 상대계정과목을 일반적으로 충당금이라고 할 수 있다. 이와 같은 비용의 상대계정으로 설정되는 충당금의 계상은 기간손익에 직접적으로 영향을 주는 것이므로 기업회계상 중요할 뿐만 아니라, 세무상 과세소득을 결정하는 데도 중요한 의미를 갖고 있는 바, 현행 법인세법은 권리의무확정주의를 기본원리로 삼고 있기 때문에 기업회계상 장래에 발생할 가능성이 있다고 인정되는 비용을 충당금으로 계상한다 할지라도 세법상 이를 손금으로 인정하지 않는 것이 원칙이다. 그러나, 법인세법과 조세특례제한법에서는 기업회계의 관행을 존중하기 위하여 예외적으로 특정한 충당금에 대하여 일정한 범위내에서 법인소득금액계산상 손금으로 인정하고 있다.

(3) 그런데, 이 건 쟁점충당금은 국세청이 예규를 통하여 동 충당금의 손금산입방법을 제시하고 이를 인정하고 있다고는 하나, 위와 같이 법인세법이나 조세특례제한법에서 인정하고 있는 충당금이 아니므로 예규에서 정한 한도를 초과하는 부분까지도 법인세법이나 조세특례제한법상의 충당금 손금산입한도 초과분과 동일하게 이를 적용할 수는 없는 것이며, 청구법인이 국세청예규에서 인정하고 있는 손금산입한도를 초과하여 손금산입한 부분은 기업회계기준에서 정한 정당한 방법도 아니라 할 것이고, 쟁점충당금이 법인세법이나 조세특례제한법상의 충당금이 아님에도 손금산입한도초과액을 일반과소신고금액으로 본다면 특정한 충당금에 한하여서만 세무상 일정한 범위내에서 예외적으로 법인소득금액 계산상 손금으로 인정하고 있는 세법의 취지와도 맞지 않을 뿐 아니라, 이를 인정하는 경우에는 법인의 소득조절목적으로 이용될 가능성을 배제하기도 어려운 점이 있다 하겠다.

(4) 따라서, 처분청이 쟁점충당금의 손금산입한도를 초과하여 손금에 산입한 금액을 부당과소신고금액으로 보아 부당과소신고가산세를 적용하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.