채무면제이익의 상속세 과세 적정 여부(경정)

원 채무에 대한 연대보증인들의 부담이 균등하다고 추정하여 피상속인으로부터 채무면제이익을 얻은 것으로 보아 쟁점 금액을 상속재산가액에 가산한 처분은 부당함

1. 처분개요

청구인 허OO, OOO, OOO O 3인(이하 “청구인들”이라 한다)은2004.11.4. 사망한 전OO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 상속세를 신고하지 아니하였다.OOOO국세청장이 피상속인에 대한 상속재산을 조사한 결과피상속인이 OOO 소재 OOOO주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)가1996.3.22. OO은행 OOO지점으로부터 대출받은 13억엔에 대하여청구인들과 함께 연대보증을 하였고, 그 후 피상속인은 2002.12.3. 현재 잔존채무 9,232,607,009원(이하 “쟁점채무”라 한다)을 본인 명의의 정기예금으로 전액 변제한 사실 및 청구인들이 피상속인 명의의 토지와 기타채권 등 상속재산가액 149,158,984원 및 상속개시전 2년내 처분재산528,774,083원 등에 대하여 상속세 신고누락한 사실을 확인하고 처분청에과세자료를 통보함에 따라 처분청은 쟁점채무의 3/4에 상당하는 6,924,452,256원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 채무면제이익에 해당한다하여 사전 증여재산가액 899,118,830원에 가산하는 한편, 위 상속재산가액149,158,984원 및 2년내 처분재산 528,774,083원을 합산하여 2006.3.13. 청구인들에게 2004년 귀속 상속세 1,738,315,500원을 결정고지하였다.청구인들은 이에 불복하여 2006.6.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인들은 단지 피상속인의 부탁으로 대출을 원활하게 하기위하여 청구외법인의 대출시 연대보증을 선 것으로 청구인들은 이 건 대출과는 무관하며, 쟁점채무의 사실상 주채무자는 청구외법인의 대표이사로서 경영을 총괄한 피상속인이므로 피상속인이 쟁점채무를 전액 변제하였다고 하더라도 구상할 의무가 없는 것인 바, 단지 연대보증인이라는 이유로 연대보증인간의 대내적인 관계를 고려함이 없이 민법제424조에 따라 연대채무자의 부담부분이 균등한 것으로 추정하여쟁점금액을 채무면제이익으로 보아 상속재산가액에 가산하여 이 건상속세를 과세한 처분은 부당하다.

(2) OOO 소재 주식회사 OOOO(파산)과 OOOOOO회사가신용조합 OOOO으로부터 대출받으면서 피상속인이 연대보증한 채무로서2005.8.31. 현재 원금 잔액 5,194,580,132엔 및 청구외법인이 OO63.9.30(1988.9.30.) 신용조합 OOOO으로부터 대출받으면서 피상속인이단독으로 보증한 채무(6억엔) 중 2005.8.31. 현재 원금 잔액 311,994,921엔등 합계 5,506,575,053엔(이하 “쟁점보증채무”라고 한다)은 2002.6.17.주식회사 OOOOOO가 당초 채권자로부터 양수하여 2005.12.16. 주식회사OOO채권회수서비스에 양도한 것으로서 쟁점보증채무는 현실적으로 존재하는 채무이므로 상속재산가액에서 차감하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구외법인의 채무불이행으로 연대보증인들이 공동으로쟁점채무를 대위변제할 의무가 있음에도 피상속인이 단독으로 변제한 후 청구인들에게 구상권을 행사하지 아니하였으므로 청구인들이 피상속인으로부터 쟁점금액 상당의 채무면제이익을 얻은 것으로 보아 상속재산가액에 가산한 처분은 정당하다.

(2) 청구인들은 쟁점보증채무를 현존하는 채무로서 청구인들중 단독상속(나머지 상속인들은 상속포기하였음)한 피상속인의 처 허OO이이를 승계하였다고 주장하나, 청구외법인의 소유주이며 경영자였던전OO의 국내재산이 일본 내 채무로 인하여 강제집행되지 않고 온전히보전되고 있는 점에서 볼 때 쟁점보증채무를 청구인들이 실제 부담해야할 채무로 인정할 수 없고, 심판청구일 현재까지 상환하지 않고 있는국외채무(실존조차 불분명한 채무)를 공제하는 것은 위법하므로 쟁점보증채무를 상속재산가액에서 차감하지 아니한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구인들이 쟁점금액 상당의 채무면제이익을 얻은 것으로 보아 상속재산가액에 가산하여 과세한 처분의 당부

(2) 쟁점보증채무를 상속재산가액에서 차감할 수 있는지 여부

나. 관련법령

상속세및증여세법 제3조【상속세 납부의무】

① 상속인(민법 제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며,동법 제1019조제1항의 규정에 의하여 상속을포기한 자 및동법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다.이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 한다)는이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 및 수유자가영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.같은 법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액같은 법 제14조 【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】

① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④ 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.같은 법시행령 제10조 【채무의 입증방법등】

① 법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.1996.3.22. 청구외법인이 OO은행 OOO지점으로부터 13억엔을대출받은 사실, 동 대출금에 대하여 피상속인(일본명 : OOOO)과청구인들이 연대보증한 사실, 청구외법인이2001.7.19. OOO지방재판소에 민사재생절차를 신청하여 2002.5.30. 파산선고를 받은사실및 2002.12.3. 피상속인이 OO은행 본점에 쟁점채무에 대한 담보로입금한 동인 명의의 정기예금(OOOO O OOOOOOOOOOOOO)9,680,000,000원에서 쟁점채무 전액을 상환한 사실에 대하여는 처분청과청구인간에 다툼이 없다. 처분청은민법 제424조의 “연대채무자의 부담부분은 균등한것으로 추정한다”는 규정에 의하여 연대보증인들의 부담부분이 균등함에도 피상속인이 쟁점채무 전액을 변제하고 청구인들에게 구상권을 행사하지 아니하여 청구인들이 쟁점금액 상당의 채무면제이익을 얻은 것으로 본데 대하여 청구인들은 쟁점채무는형식상 청구외법인의 채무이나 사실상 피상속인이 주채무자로서 청구인들은 피상속인의 부탁에 의하여 연대보증인이 되었을 뿐청구외법인과는 관련이 없으므로 연대보증인들의 채무부담부분이균등하다고 추정하여 쟁점금액 상당의 면제이익을 얻은 것으로 본 처분은 부당하다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.

개인별 출입국현황에 의한 국내거주기간을 보면, 피상속인은1996년 213일, 1997년 220일, 1998년 286일, 1999년 310일, 2000년257일, 2001년 287일, 2002년 240일, 2003년 365일, 2004년 297일이고,허OO은 1996년 56일, 1997년 72일, 1998년 99일, 1999년 135일, 2000년 94일, 2001년 186일, 2002년 231일, 2003년 329일, 2004년325일이며, 전OO은 1996년 7일, 1997년 4일, 1998년 10일, 1999년8일, 2000년 11일, 2001년 3일, 2002년 없고, 2003년 1일, 2004년 42일이며, 전OO는 1996년 223일, 1997년 247일, 1998년 249일,1999년 270일, 2000년 318일, 2001년 303일, 2002년 325일, 2003년296일, 2004년 302일로 피상속인과 전OO는 대부분 국내에서거주하였고, 전OO은 일본에서 거주하였으며, 허OO은 2001년까지일본에서 거주한 것으로 나타난다.

또한, 평성 18년 11월 29일(2006.11.29.) OOO OOOOOOOOOO OOO OOOO이 발급한 청구외법인의 법인등기부등본에 의하면, 쟁점채무 대출 당시인 1996년도부터 파산선고일(2002.5.30.)까지 피상속인과 연OOO(OOO)이 취체역(이사) 겸 공동대표취체역으로, 연OOO(OOO)와 연OOO(OOOO OOOO O)가 감사역으로, 2001.7.31.까지 연OOO(OOO)가 취체역으로 등재된 사실이 확인되고, 청구인들이 제출한 청구외법인의주주명부에 의하면, 이 건 대출당시(1996.3.22.) 피상속인이 7,332주(총발행주식수 20,000주의 36.7%), 전OO이 240주(총발행주식수 20,000주의 1.2%), 허OO이 1,000주(총발행주식수 20,000주의5.0%)를 보유하다가 1996년 12월 동 주식 전부를 전OO에게양도하여 1996년말 현재 전OO와 허OO은 주주가 아닌 것으로 나타난다. 이상의 사실을 종합하여 볼 때 피상속인은 청구외법인의공동대표이사로서 동 법인의 주식을 36.7% 소유하고 있어 사실상동 법인의 대표자로 볼 수 있으며, 전OO은 1996년말 현재 동 법인의 주식을 6.2% 소유하면서 공동대표이사를 역임하고 있고,1998년～2004년까지 대부분 일본에 체류한 것으로 나타나고 있어청구외법인의 경영에 참여한 것으로 볼 수 있다.

반면, 전OO와 허OO은 청구외법인의 이사 및 감사로 각각 등재되어 있기는 하나, 전OO의 경우 대출 당시 청구외법인의 주식을 소유하고 있지 아니하였고, 1998년～2004년까지 대부분 한국에 거주한 것으로 확인되는 점과 허OO의 경우 1931년생으로 대출당시 65세의 고령이고, 청구외법인의 감사로 전OO의처가 허OO과 같이 등재되어 있었던 점 등으로 볼 때 전OO와 허OO은 청구외법인의 경영에 실제 참여하여 이사 및 감사의 직분을 수행한 것으로 보기 어렵다. 한편, 처분청은 연대보증인들간에 채무부담과 관련한 특약이 없다고 하여민법 제424조에 의하여 연대보증인들의 채무부담부분이 균등한 것으로 추정하였으나, 이는 부담부분의 비율을결정할만한 사정이 없는 경우에 관한 것으로 해석하여야 하고, 이 건과 같이 연대보증인들이 특수관계자인 경우 보증경위나 주채무자와의 관련성 및 연대채무로부터 받는 이익의 비율 등 여러가지 사정을 고려하여 연대보증인들 간의 부담부분의 비율을 정하는 것이 타당하다고 하겠는 바,앞서 본 바와 같이 청구외법인이 경영악화로 2002.5.30.파산선고를 받은 점 및 피상속인과 전OO이 사실상 청구외법인을경영한 것으로 볼 수 있는 반면, 전OO와 허OO은 청구외법인의경영에 참여하지 아니한 것으로 보이고, 이들은 피상속인의 아들 및 처로서 피상속인의 요구로 형식상 연대보증을 선 것으로 볼 수 있는 점 등으로 볼 때 쟁점채무의 경우 피상속인과 전OO이 공동으로 부담하여야 할 채무로 쟁점채무에 대한 연대보증인 간의 부담부분의 비율은 피상속인과 전OO이 각각 1/2씩으로 보는 것이 합리적이라고 하겠다.

따라서, 처분청이 쟁점채무에 대한 연대보증인들의 부담부분이 균등한 것으로 추정하여 청구인들이 피상속인으로부터 쟁점금액 상당의 채무면제이익을 얻은 것으로 보아 쟁점금액을 상속재산가액에 가산한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

(2) 쟁점2에 대하여 살펴본다. 청구인들은 쟁점보증채무가 피상속인이 연대보증 또는 단독으로보증한 채무로서 심판청구일 현재까지 현존하는 채무이므로 상속재산가액에서 차감하여야 한다고 주장하면서 쟁점보증채무에 대한 금전소비대차계약증서와 당좌감정대월약정서, OOO 소재주식회사 OOOOOO의 지배인 OOO OOOO가 2006.2.16. 허OO(대리인 변호사OOOO OOOO)에게 보낸 배달증명우편(채권양도통지) 및주식회사 OOOOOOO서비스의 2006.3.28.자 채권조사표를제시하고 있는 바, 청구인들이 주장하는쟁점보증채무의 내역을 보면다음 표와 같다.

청구인들이 제시하는주식회사 OOOOOO의 2006.2.16.자배달증명우편(채권양도통지)에 의하면 2005.12.16.부로 청구외법인이신용조합 OOOO의 채무에 대한 허OO의 연대보증(23건)과 관련하여 동 법인이 소유하고 있던 채권 전부를 주식회사 OOOOOOO서비스에 양도하였으므로 통지한다고 되어 있고, 주식회사OOOOOOO서비스의 2006.3.28자 채권조사표에 의하면 채무자허OO이 신용조합 OOOO에 대하여 23건의 보증채무(당초채무자 청구외법인)와 5건의 상속채무 (당초 채무자 주식회사 OOOO과 OOOOOOOO)가 있는 것으로 기재되어 있어 주식회사 OOOOOOO서비스가 주식회사 OOOOOO로부터청구외법인의 채무로서 연대보증채무 23건을 양수한 것으로 보이나, 위 배달증명우편(채권양도통지) 및 채권조사표상에는 연대보증인들에 대한 기재가 없이 다만 허OO의 연대보증과 관련으로만기재되어 있을 뿐이고, 청구인들은 위 연대보증과 관련하여 청구외법인의 당초 대출 및 원리금 상환 등에 대한 객관적인 금융자료및 장부 등을 제시하지 못하고 있을 뿐만 아니라, 당초 채권자인 신용조합 OOOO과 주식회사 OOOOOO 등의 청구외법인 또는 연대보증인인 피상속인 및 청구인들에게 채무 및 연대보증채무에 대한 이행 및 독촉 사실이 확인되는 증빙을 제시하지 못하고 있어 위 자료들만으로는 위 연대보증채무가상속개시 당시 종국적으로 피상속인이 부담하여야 할 채무로 확정된 채무인지 여부가 확인되지 아니한다.

한편, 쟁점보증채무 중 당초 청구외법인이 신용조합 OOOO(후에 신용조합 OOOO에 합병되었음)으로부터 대출받은 채무600백만엔(잔액 311백만엔)의 경우 청구인들은 위 23건의 연대보증채무 중 피상속인이 단독으로 보증한 채무라고 주장하면서 OO 96.9.30.(1988.9.30.)자 금전소비대차계약증서를 제시하고 있으나, 동 증서는 사본으로서 공증된 서류가 아닌 점 및 위 배달증명우편에는 23건의 연대보증이 허OO의 연대보증과 관련된 것으로 기재되어 있는 점 등 앞서 본 사실정황에 의하여 볼 때 동 서류만으로는 청구인들의 주장을 받아들이기 어렵다. 또한, 쟁점보증채무 중 주식회사 OOOO과 OOOOOOOO가 신용조합 OOOO으로 부터 대출받은 채무 5,472백만엔(잔액 5,195백만엔)의 경우 주식회사 OOOOOOO서비스의 2006.3.28자 채권조사표상에 상속채무 5건으로 기재되어 있으나, 주식회사 OOOOOO의 채권양도통지서상에는 기재되어 있지아니한 채무로서 이를 주식회사 OOOOOOO서비스가 상속채무로하여 따로 기재한 이유 및 조사경위 등을 알 수 없음에도 이에대한 납득할만한 자료 등의 제시가 없는 점 및 당초 대출내역이나원리금 상환내역등과 관련한 객관적인 금융자료 등의 제시가 없는점 등으로 볼 때 청구인들이 제시하는금전소비대차약정서 및 당좌감정약정서(사본)만으로는 위 채무 5,472백만엔이상속개시 당시종국적으로 피상속인이 부담하여야 할 보증채무인지 여부가 확인되지 아니한다.

따라서,처분청이 쟁점보증채무를 상속개시 당시 피상속인의채무에 해당하지 아니하는 것으로 보아 상속재산가액에서 차감하지아니한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인들의 주장이 일부 이유있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.