개정된 규정에 의한 과세 처분의 정당 여부(기각)

1994.12.22 개정된 임대용 부동산에 관한 평가 관련 규정(구 상속세법 제9조 제4항 제4호)에 의해 증여가액을 평가하여 과세함은 정당함

1. 원처분 개요 청구인은 1996.8.9 청구인의 부(父) 청구외 OOO으로부터 서울특별시 서대문구 OO로 OO OOO OOOOOO 오피스텔 OOOO호, OOOO호, OOOO호(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 증여받고 쟁점부동산을 기준시가로 평가하여 1996.10월 증여세 27,172,880원(증여재산가액 187,306,971원)을 자진 신고·납부하였다. 처분청은 경인지방국세청장의 감사지적에 따라 상속세법시행령 제5조의 2 제6호에 규정한 임대보증금 등 환산방법으로 증여재산가액을 평가하여 1999.1.12 청구인에게 1996년 귀속 증여세 30,318,000원(증여재산가액 257,000,000원)을 결정고지 하였다가, 증여일 현재의 임대차계약 내용에 따라 증여재산가액을 재평가하고 신고불성실가산세의 적용을 배제하여 1999.2.25. 세액을 18,600,280원(증여재산가액 235,000,000원)으로 감액경정·통지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.4.13 심사청구를 거쳐 1999.9.29 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견 가. 청구인 주장 1994.12.22. 개정된 상속세법 제9조 제4항 제4호에 구체적으로 명시되지 아니한 임대료 등의 환산방법으로 평가하여 증여세를 결정함은 조세법률주의 및 위임입법의 한계 측면에서 위헌이다(헌법재판소 결정 96헌바OO, 1998.4.30 참조). 개정전 법률의 위헌결정이후 동 규정에 「당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로」라는 문구가 보완되었다고 하나, 동 기준이 저당권, 전세권 같이 채권액이 특정되지 않는 월정 임대료를 받는 경우에 대한 평가기준으로서 구체성을 가지느냐 하는 점이 문제되고, 개정전 법률에 대한 위헌결정 내용중 “임대차계약의 내용과 태양에 따라 각기 다른 대강의 평가기준”이라는 취지에 비추어 볼 때 위의 「당해 재산이 담보하는 채권액 등」이란 기준은 저당권 등에 대한 기준에 불과할 뿐 임대차보증금을 받는 임대차와 월 임대료를 받는 임대차 등 임대차의 태양에 따른 기준에 대한 구체성을 가지고 있지 않음이 분명하다고 할 것이므로 개정된 상속세법 규정은 부동산 임대차 부분에 관한 한 아무런 기준도 제시하는 바 없다고 보여진다. 따라서 1994.12.22 개정된 상속세법 제9조 제4항 제4호 및 같은법시행령 제5조의 2 제6호의 규정에 의거하여 과세한 본 증여세 경정결정은 위헌결정 취지에 비추어 볼 때 취소되어야 한다.

나. 국세청장 의견 본건이 적용되는 증여재산(수증일: 1996.8.9)의 평가방법이 1994.12.22 법률 제4085호로 개정되어 「당해 자산에 담보하는 채권액」 등을 기준으로 평가방법이 명시되어 위헌판결(96헌바OO, 1998.4.30)의 사유가 치유되었으므로 개정조항을 적용하여 평가한 처분청 처분은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

1998.4.30. 위헌결정된 구상속세법(1990.12.31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 것임) 제9조 제4항 제4호의 규정이 1994.12.22. 개정되어 그 개정된 규정에 의하여 쟁점부동산의 증여가액을 평가하여 증여세를 과세한 처분이 부당한지 여부

나. 관련법령

1990.12.31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 상속세법 제9조 【상속재산의 가액평가】 제4항에서 「다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항 또는 제2항의 규정에 의한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

4. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산」이라고 규정하고 있고, 1994.12.22. 법률 제4085호로 개정된 상속세법 제9조 제4항에서는 「다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한 가액과 제2항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

4. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산」이라고 규정하고 있으며, 같은법시행령(1994.12.31. 대통령령 제14469호로 개정된 것임) 제5조의 2【담보제공된 재산가액의 평가】에서 「법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음의 금액을 말한다.

6. 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 상속개시당시의 1년만기 정기예금의 이자율을 감안하여 재무부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액」이라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 1998.4.30 헌법재판소는 구 상속세법(1990.12.31. 법률 제4283호로 개정되기 전의 것) 제9조 제4항 제4호의 규정이 국민의 납세의무의 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위 법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법 제59조 , 제75조의 규정을 위반하였다는 결정을 하면서(96헌바OO, 98.4.30), 대통령령 제정자가 따라야 할 대강의 평가기준, 적어도 임대차계약의 내용과 태양에 따른 평가기준만이라도 법률에 규정하여야 조세법률주의를 준수하였다고 할 것이나, 이 사건 법률 조항 호의 규정은 위와 같은 대강의 기준에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니할 뿐만 아니라 위 규정과 관련하여 이 사건 법률 중 다른 조항이나 다른 세법들의 규정들을 보아도 위와 같은 평가기준을 제시하는 데 도움을 줄 수 있는 내용이 전혀 없어 위임된 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 그 이유를 명시하였다.

(2) 이 건 청구인이 1996.8.9 청구인의 부 OOO으로부터 쟁점부동산을 증여받은 데 대하여 처분청은 1994.12.22 개정된 상속세법 제9조 제4항 제4호 및 같은법시행령 제5조의 2 제6호에 규정한 임대보증금 등 환산방법으로 증여재산가액을 평가하여 청구인에게 증여세를 과세하였으나, 청구인은 쟁점부동산을 평가함에 있어 위 개정된 상속세법상 규정은 종전 규정에 대한 위헌결정의 원인이 치유되지 아니하여 적용될 수 없으므로 상속세법 제9조 제2항 및 같은법시행령 제5조 제2항 제1호·제1호의 2에 규정한 보충적 평가방법(기준시가에 의한 평가)을 적용하여야 한다고 하면서, 위 개정된 법률의 「당해 재산이 담보하는 채권액 등」이란 기준은 저당권 등에 대한 기준에 불과할 뿐 임대차보증금을 받는 임대차와 월 임대료를 받는 임대차 등 임대차의 태양에 따른 기준에 대한 구체성을 가지고 있지 않아 임대차 부분에 관한 한 아무런 기준도 제시하는 바 없으므로 위헌결정내용이 치유되지 않은 것이라고 주장하고 있다.

(3) 살피건대, 1994.12.22. 법률 제4085호로 개정된 상속세법 제9조 제4항 본문은 종전에 “...제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라...”로 되어 있던 규정을 “...제2항의 규정에 불구하고 당해 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 따라...”로 보완한 것으로서, 위헌결정된 종전의 법률규정과는 달리 「대강의 평가기준」이 법률에 규정되었다 할 것이고, 또한 「채권액 등」의 개념에는 임대차계약이 체결된 재산의 경우의 「임대보증금 등」도 포함되는 것이라고 볼 수 있어 당해 법률 자체로부터 대통령령에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있다고 할 것이므로 개정전 규정에 대한 위헌결정의 원인이 치유된 것으로 판단된다. 따라서 상기 법률의 개정에 불구하고 당해 규정은 여전히 위헌의 소지가 있어 적용될 수 없다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵고, 개정·보완된 동 규정을 적용하여 증여재산가액을 평가한 처분청의 과세처분에 달리 잘못이 없다 할 것이다 라. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.