양도차익을 계산함에 있어서 쟁점토지의 취득시 지불한 연체료를 필요경비로 볼 것인지 여부(기각)

이건연체료는 청구인이 쟁점토지의 매입대금을 지정된 일시에 납부하지 못함에 따라 부담한 이자이므로 양도소득세의 필요경비로 공제할 수 없슴.

1. 사실 및 처분개요청구인은 부산광역시 남구 OO동 OOOOOOO 외 5 필지의 대지 15,561.7㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 91.7.1 국방부로부터 3회분할납부 조건으로 대금 12,346,995,800원에 매입하기로 국유재산 매매계약을 체결하고 92.8.4 연체료 1,289,339,270원(이하 “이건연체료”라 한다)을 포함한 13,636,335,070원의 대금을 지급하였다.청구인은 쟁점토지를 92.8.11 청구외 OO건설 주식회사에 양도하고 93.5.29 양도소득세 과세표준 확정신고를 하였는데 쟁점토지의 양도차익을 계산함에 있어서 이건연체료를 필요경비에 산입하였으나, 처분청은 동 연체료를 필요경비에 산입하지 아니하고 94.6.16 청구인에게 92년 귀속분 양도소득세 723,788,860원을 결정고지 하였다.청구인은 이에 불복하여 94.7.27 심사청구를 거쳐 94.10.31 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장이건연체료는 쟁점토지의 취득에 필수적으로 소요되는 비용이므로 쟁점토지의 양도차익을 계산함에 있어 취득시 필요경비로서 공제되어야 한다.

3. 국세청장 의견이건연체료는 청구인이 쟁점토지의 매입대금을 지정된 일시에 납부하지 못함에 따라 부담한 이자이므로 양도소득세의 필요경비로 공제할 수 없다.

4. 심리 및 판단

가. 이 건 심판청구의 다툼은 양도차익을 계산함에 있어서 쟁점토지의 취득시 지불한 연체료를 필요경비로 볼 것인지 여부를 가리는데 있다.

나. 소득세법 제23조, 제45조,같은법 시행령 제86조제1항 제1호 및 제94조 제1항 제1호의 규정을 모아 보면 거주자의 「양도차익」은 양도가액에서 필요경비를 공제한 금액이며, 그「필요경비」는 취득가액, 설비비와 개량비, 대통령령이 정하는 자본적 지출액 및 대통령령이 정하는 양도비를 합한 금액이고, 자산을 매입한 경우의「취득가액」은 매입당시의 가액(등록세·취득세 기타 부대비용을 포함한다)으로 하도록 되어 있다. 같은법 시행령 제86조제1항 제1호에서 취득가액을 「매입당시의 가액」이라고 규정함으로써 역사적 원가주의를 표방하고 있는 바, 이는 당해 자산을 정상적으로 취득하는데 따른 대가로서 취득하는 당시에 지급된 금전 또는 금전등가물을 의미하며, 이때 그 대가에는 자산의 매입가격과 매입과 관련하여 발생한 등록세, 취득세 기타 부대비용을 포함하는 것으로 규정되어 있고, 기타 부대비용의 구체적인 내용에 관하여는 달리 규정하는 바가 없다. 다만, 기업회계기준 제96조 제1항에서 유형고정자산의 취득원가는 당해 자산의 제작원가 또는 매입가액에 취득부대비용을 가산한 가액으로 한다고 규정하고, 기업회계준칙을 해설하고 있는 한국공인회계사회의「기업회계실무해설서」제 2-2-2조에서 「취득부대비용」이라 함은 그 자산을 본래 목적에 사용할 수 있는 상태에 이르기까지 부수적으로 발생한 경비로 하되 「정당한 관리의무」를 다하지 못함으로서 발생하는 취득세·등록세에 대한 가산세 등은 제외한다고 규정하고, 취득부대비용의 예시로서 매매수수료·운송비·보관비·하역비·설치비·취득세·등록세·교육세·부가가치세와 관세·시운전비 등을 열거하고 있고, 그 참고사항으로 토지등의 취득대금 지연지급으로 인한 연체이자는 발생기간의 비용(영업외비용)으로 계상한다고 규정하고 있다.

다시 말하면 자산을 할부 또는 장기할부조건에 의하여 구입하는 경우에 대금연지급조건에 이자상당액을 가산하여 매입가액을 확정하고, 그 지불을 연불방법으로 한 경우의 이자상당액은 당해 자산에 대한 자본적지출로 하여 동 이자상당액을 포함한 금액을 당해 고정자산의 취득가액으로 하는 것이나, 당초의 계약조건에 의하여 연불조건에 의한 이자상당액이 포함된 당해 자산의 매입가격이 결정된 후에 일부 잔금의 지급지연으로 인하여 발생하는 금액 즉 이자상당액이 포함된 원본의 지급이 지체된 때의 손해배상의 의미로 발생하는 연체료는 실질적으로 당해 원본이 민법상 소비대차로 전환된 경우에 파생되는 금융비용으로서 매매의 목적이 되는 재산의 취득가액과는 관련이 되지 않고 정당한 관리의무를 다하지 못함으로서 발생하는 취득에 불필요한 비용으로 보아야 할 것이다(소득세법 기본통칙 3-7-29···43 및 국세청 예규 직세 1234.21-940, 70.6.12 같은 취지임)한편,소득세법 제31조및같은법 시행령 제60조제1항 제10호에서 각 년도의 부동산소득과 사업소득의 총 수입금액을 얻기 위하여 직접사용된 부채에 대한 지급이자는 당해 년도의 부동산 소득금액과 사업 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입하도록 규정하고 있으나, 양도소득금액의 계산에 있어서는 지급이자를 필요경비에 산입하는 규정이 없다. 반면에 사업소득금액 등의 경우와는 달리 양도 소득금액의 계산에 있어서는 물가상승분을 공제하는 「양도소득특별공제」제도가 있다. 위에서 설명한 바와 같이 연체료는 약정에 따라 매매대금을 지급하기로 한 때에 정상적으로 지급하지 아니함으로 인하여 추가적으로 부담하게 되는 제재적인 성격의 지급이자의 일종이라 할 수 있다.

만약에 이러한 연체료를 「매입당시의 가액」에 포함되는 부대비용으로 본다면 대금지급을 지체하여 연체료를 부담하는 경우와 타인으로부터 자금을 차입하여 제때에 매매대금을 지급함으로써 연체료는 부담하지 아니하는 대신에 차입금에 대한 이자를 부담하게 되는 경우간에 양도자산의 취득가액이 다르게 되고 이는 결국 양도차익, 양도소득 금액 및 양도소득세액이 달라지게 됨으로써 자금운용 방법에 따라 특별한 이유없이 세부담을 차별하는 결과가 되는 등 조세형평을 그르치게 된다. 그렇다고 이러한 차별을 해소하기 위하여 타인으로부터 자금을 차입하여 매매대금을 지급한 경우에도 그 차입금에 대한 지급이자를 양도차익 계산에 있어서 필요경비로 공제한다면 이는 법령에 근거없이 양도소득 금액의 계산시 지급이자를 필요경비에 산입하는 결과를 초래하게 된다.

다. 청구인은 쟁점토지를 3회(91.8.30, 91.12.30, 92.4.30) 분할납부하는 조건으로 12,346,995,800원에 매입하기로 91.7.1 국방부와 국유재산 매매계약을 체결하고, 그 매입대금을 지정한 기일이 경과한 후에 납부할 때는 년 1할9푼의 연체이자를 붙여 납부하기로 한 바 있다.청구인은 위 매입대금을 계약상 지정된 납입일에 납부하지 아니하고 그대신 매각대금을 재산정할 것을 요청하고, 매각대금의 10년간 분할납부를 요청하는 등 현행법상 불가능한 조건을 제시하여 국방부로부터 수차에 걸쳐 매각 대금의 납부최고를 받은 바 있다.

라. 위 관련규정과 사실관계를 종합해 보면 청구인은 현행법상 원천적으로 불가능한 대급납부조건을 쟁점토지의 매각자에게 제시하면서 매입대금을 지정된 기일에 납부하지 아니하여 동 매입대금의 지급지체가 발생하였고, 동 매입대금을 지정된 납입기일에 청구인이 납부하였더라면 위 매각자는 동 납부금액으로 자금을 운용하여 금융수익을 획득할 수 있었을 것인데 청구인의 납부지연에 따라 동 금융수익을 획득할 수 없었고, 그대신 청구인이 동 금융수익에 상응하는 제재적인 성격의 이건 연체료를 부담하게 되었는 바, 위 연체료는 지급 지연된 매각대금 잔액이 실질적으로는 민법상 소비대차로 전환됨에 따른 금융비용으로 보아야 할 것이고, 청구인의 입장에서 보면 취득시 필요경비가 아니고 오히려 취득시 정당한 관리의무를 다하지 못함으로써 불필요하게 발생된 비용으로서 당해 자산의 취득에 따른 대가적인 성격이라 할 수 없으므로 당해 자산의 매입당시의 가액(취득가액)에 포함되지 않는다고 봄이 타당할 것이다.

따라서, 처분청이 청구인이 쟁점토지의 취득시에 지불한 이건 연체료를 쟁점토지의 양도차익 계산시 필요경비에 산입하지 아니한 데에는 달리 잘못이 없다.

마. 그러므로 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.