상속세 과세일 현재 증여세 부과제척기간이 만료된 증여재산의 가액을 상속세과세가액에 가산하여 상속세를 과세한 처분의 당부(기각)

상속세 결정일 현재 증여재산에 대한 증여세의 부과제척기간이 경과하여 증여세를 부과할 수는 없다 하더라도, 상속개시전 5년이내에 증여한 재산은 상속재산가액에 가산할 수 있다고 보며, 상속세 결정일 현재 부과제척기간이 경과된 증여재산도 상속세 과세가액에는 가산된다고 보는 것이 타당함

1. 원처분개요청구인 OOO외 8인(명단별지, 이하 “청구인들”이라 한다) 중 OOO과 OOO은 1989.9.9 및 1991.10.18 충청북도 충주시 OO동 OOOOO 과수원 218.4㎡와 같은 곳 OOOOO 대지 226.9㎡ 및 창고 32.75㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 청구인들의 부 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)으로부터 각각 증여받고 증여세를 신고납부하였으나, 청구인들은 피상속인이 1992.6.9 사망하자 상속세신고를 하지 아니하였다.처분청은 피상속인의 상속재산에 대하여 1997.7.15 청구인들에게 1992년도분 상속세 4,134,350원을 결정고지하였다가, 피상속인이 상속개시전 5년 이내에 상속인들에게 증여한 쟁점부동산의 증여가액 81,791,500원을 상속세과세가액에 가산하여 1998.8.17 청구인들에게 동 상속세 15,985,650원을 증액경정결정고지하였다.청구인들은 이에 불복하여 1998.9.12 심사청구를 거쳐 1998.11.12 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구주장청구인들이 1989.9.9 및 1991.10.8 증여받은 쟁점부동산은국세기본법 제26조의 2제1항 제1호의 규정에 의한 부과제척기간이 만료되어 상속세과세가액에 가산할 수 없음에도 불구하고 1996.12.31 개정된 상속세법 및증여세법 제28조및 같은 법 시행규칙 제6조의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 것은국세기본법 제18조의 소급과세금지원칙에 위배되므로 이 건 처분은 취소하여야 한다.

나. 국세청장 의견1997.1.1 이후 상속세 결정분부터 상속세 부과제척기간은 피상속인이 상속개시전에 증여하여 합산과세하는 재산이든지 피상속인 본래의 재산이든지를 구분하지 않고 상속세를 부과할 수 있는 날부터 기산하는 것이며, 상속세 부과제척기간이 만료되지 아니한 증여재산은 합산과세하는 것이므로, 상속세 결정시점에 증여세 부과제척기간이 만료되었으나, 상속세 부과제척기간은 아직 만료되지 아니한 쟁점부동산을 상속개시전 3년 이내의 증여재산으로 보아 상속세과세가액에 가산하여 과세한 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

상속세 과세일 현재 증여세 부과제척기간이 만료된 증여재산의 가액을 상속세과세가액에 가산하여 이 건 상속세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

구 상속세법(1996.12.30 전면개정되기 전의 것) 제4조 제1항에서 「제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.」고 규정하고 있고,구 상속세법(1993.12.31 개정되기 전의 것) 제18조 제1항에서 「상속인 또는 수유자(피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여의 수증자를 포함한다. 이하 같다)는 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다)중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있다. 다만, 수유자가 영리법인인 경우에는 그가 납부할 상속세액은 면제한다.」고 규정하고 있으며,같은 조 제3항에서는 「제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세산출세액 상당액을 말한다)은 상속세 산출세액에서 공제한다. 다만, 그 증여재산의 수증자가 제1항에 규정한 상속인 또는 수유자일 경우에는 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다.」 고 규정하고 있다.상속세및증여세법(1996.12.30 법률 제5193호로 전면개정된 것) 제13조 제1항에서 「상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각 호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 금액을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. (생략)」으로 규정하고 있고,같은 법 제28조 제1항에서 「제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여당시의 당해 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 이를 공제한다. 다만, 상속세과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여국세기본법 제26조의 2제1항 제4호에 규정된 기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니하는 경우에는 그러하지 아니하다.」고 규정하고 있으며,같은 법 부칙 제6조에서 「제28조 및 제58조의 개정규정은 이 법 시행후 상속세 또는 증여세를 최초로 결정하는 것부터 적용한다.」고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(가) 청구인들 중 OOO과 OOO이 상속개시전 5년 이내인 1989.9.9 및 1991.10.18 쟁점부동산을 피상속인으로부터 증여받아 증여세를 신고납부한 사실과 처분청이 구상속세법 제4조의 규정에 의하여 쟁점부동산을 상속세과세가액에 가산하여 이 건 상속세를 과세한 사실 및 상속개시전 피상속인으로부터 증여받은 쟁점부동산은 이 건 상속세과세일 현재국세기본법 제26조의 2에서 규정하고 있는 증여세 부과제척기간이 만료된 사실에 대하여는 청구인들과 처분청간에 달리 다툼이 없다. (나) 청구인들은 쟁점부동산이 상속세과세일 현재 증여세부과제척기간이 만료된 것이므로 이를 상속세과세가액에 가산할 수 없다는 주장인 바, 이에 대하여 살펴본다.

전시법령에 의하면 「상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인에게 증여한 재산의 가액을 가산하여 상속세 과세가액으로 한다」고 규정하고 있는 바, 위 규정은 상속개시전에 분산증여한 재산을 상속재산가액에 합산함으로써 사전에 분산증여한 경우와 그렇지 아니한 경우간에 세부담의 공평성을 기하려는 세액계산의 특례규정으로 이해되고, 이러한 취지에 비추어 볼 때 비록 상속세 결정일 현재 증여재산에 대한 증여세의 부과제척기간이 경과하여 증여세를 부과할 수는 없다 하더라도, 상속개시전 5년이내에 증여한 재산은 상속재산가액에 가산할 수 있다고 보는 것이 응능부담과 공평과세 측면에서 타당한 것으로 판단될 뿐만 아니라,상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액의 공제에 관하여 규정하고 있는상속세및증여세법 제28조제1항중 1996.12.30 신설된 단서규정(1997.1.1이후 상속세 결정분부터 적용)을 보면, 「상속세 과세가액에 가산하는 증여재산에 대하여 부과제척기간의 만료로 인하여 증여세가 부과되지 아니한 경우에는 증여세액(증여세 산출세액)을 공제하지 아니한다」고 규정하고 있는 바, 동 규정을 유추해석하여 보면 증여세의 부과제척기간이 만료된 증여재산의 경우에도 상속세 과세가액에 합산하는 것을 전제로 하여, 부과제척기간 만료로 증여세를 부과되지 아니하는 경우에는 증여세액을 공제하지 아니하는 것으로 해석되므로(재정경제부 예규 ; 재산 46014-293, 1997.8.23 같은 뜻), 상속세 결정일 현재 부과제척기간이 경과된 증여재산도 상속세 과세가액에는 가산된다고 보는 것이 타당한 것으로 판단된다.

따라서 처분청에서 청구인들이 상속개시전 5년이내에 상속인으로부터 증여받은 쟁점토지를 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다 하겠다.

라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.(별지)청구인들 명세

성 명

주 소

OOO

충청북도 충주시 OO동 OOOO

OOO

충청북도 충주시 OO동 OOOOO

OOO

충청북도 충주시 OO동 OOOOO

OOO

경상남도 울산시 남구 OO동 OOOOOO

OOO

충청북도 충주시 OO동 OOOOO

OOO

서울특별시 성동구 OO동 OOOOOO

OOO

충청북도 충주시 OO동 OOOOOO

OOO

서울특별시 성동구 OO동 OOOOOO

OOO

서울특별시 OO구 OO동 OOOO

OOO

서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO