토지에 대한 적정임대료의 산정 여부(경정)

토지임대료 산정시 인근지역의 임대사례 등을 감안하여 시가를 계산할 수 있음에도 국유재산사용료율을 적용하여 임대수입금액을 산정한 것은 부당함

1. 사실청구인은 부동산임대업과 제조업(벽돌, 기와)을 영위하는 개인사업자로서 청구인과 특수관계자인 청구외 주식회사 OOOOOOO(이하 “청구외법인”이라 한다)에게 청구인의 소유인 대전광역시 유성구 OO동 OOOOO 및 OOOOO의 2필지 대지 2,853.7㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1995년부터 사용하게 하고 동 법인으로부터 토지사용료등의 임대료를 받은 사실이 없다.처분청은 청구인이 특수관계자에게 쟁점토지를 무상으로 사용하게 하였다 하여(청구외법인이 1995.1.21. 쟁점토지위에 동 법인명의로 호텔건물을 신축하여 영업중임)소득세법 제41조의 부당행위계산부인 규정에 의거 쟁점토지의 임대수입금액을 산정함에 있어 그 시가를 알 수 없다고 보아국유재산법시행령 제26조의 규정에 의한 국유재산사용료율(재산가액의 5%)을 적용하여 계산된 금액을 임대수입금액으로 결정하여 2000.7.21. 청구인에게 각 과세기간의 종합소득세를 다음과 같이 부과처분하였다.(단위 : 원)

과세기간

1995

1996

1997

1998

1999

계

종합소득세

115,187,480

88,221,930

72,008,950

71,939,380

57,407,700

404,765,440

청구인은 이에 불복하여 2000.8.8. 이의신청을 거쳐 2000.12.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청은 청구인이 쟁점토지를 청구외법인에게 무상으로 사용하게 한 것으로 보았으나, 청구인과 청구외 법인간에 1992.6월 체결한 쟁점토지사용계약을 보면 청구외법인의 호텔사업개시 후 5년 이내에 이익이 발생하면 연간 50,000,000원의 임대료를 지급하고, 그 후에는 이익발생 여부에 관계없이 연간 50,000,000원씩을 지급하는 것으로 되어 있으며, 이러한 계약은 그 당시 토지초과이득세, 택지초과소유분담금제도의 시행으로 토지가격이 하락하였기 때문이었으므로 이에 대하여 부당행위계산부인 규정을 적용할 수는 없다. 설사, 부당행위계산부인 규정을 적용한다 하더라도 쟁점토지에 대한 임대료 산정은 쟁점토지 인근의 임대실례등을 고려한 시가를 적용하여 산정하여야 한다.

(2) 청구인과 청구외 OOO은 1968년부터 OOOO라는 상호로 대전광역시 OO동에서 제조업(벽돌, 기와)을 공동으로 영위하다가 1989년 공장을 충청북도 청원군으로 이전하기 위해 토지를 매입하고 1992.8월 공장건물을 준공하였는데 그 당시 청구인의 자금이 부족하여 위 OOO으로부터 900,000,000원을 차입하여 먼저 공장신축비에 사용하고 1994.12월 청구인이 OO은행으로부터 900,000,000원을 대출받아 OOO의 차입금을 상환하였다. 한편, 위 공장신축에 따른 투입비용이 실제로는 2,800,000,000원이었는데 재무제표에 자산으로 반영된 것은 1,800,000,000원만 되어 있어 나머지 1,000,000,000원 정도가 부외자산이고, 위 900,000,000원도 이에 포함된 것이므로 이에 따른 지급이자 794,163,893원을 부외 필요경비로 인정하여 주어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점토지를 특수관계자인 청구외법인에게 임대하여 주면서 불가피한 사유도 없이 임대료를 전혀 받지 아니하여 조세부담을 부당하게 감소시킨 사실이 있으므로 이에 대하여소득세법 제41조의 규정에 의한 부당행위계산부인 규정에 의거 이 건 과세한 것은 정당하며, 또한 쟁점토지의 경우 임대수입금액을 산정함에 있어 쟁점토지와 유사한 임대실례 등이 없어 그 임대가격의 시가를 알 수 없는 경우이므로국유재산법시행령 제26조를 원용하여 쟁점토지 개별공시지가의 5%에 해당하는 금액을 임대수입금액으로 결정한 것은 잘못이 없다.

(2) 청구인은 부외차입금에 대한 지급이자를 필요경비로 인정하여 달라는 주자이나, 이 건 처분당시 이와 관련된 주장이 전혀 없었고 청구주장을 입증하는 구체적인 증빙서류의 제시가 없으므로 당초 처분은 정당하다.

3. 쟁점 및 판단가. 쟁점

① 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구외법인에게 무상으로 사용하게 한 데 대하여 부당행위계산부인으로 과세함에 있어 쟁점토지에 대한 적정임대료를 얼마로 볼 것인지 여부

② 청구인 명의로 지급한 이자를 제조업(벽돌, 기와)과 관련하여 발생된 부외지급이자로 보아 필요경비로 인정하여 줄 수 있는지 여부나. 쟁점①에 대하여

(1) 관련법령소득세법 제41조제1항에서 「납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 부동산임대소득·사업소득·일시재산소득·기타소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 행위또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해연도의 소득금액을 계산할 수 있다.」고 규정하고, 같은조 제2항에서「제1항의 규정에 의한 특수관계 있는 자의 범위 기타 부당행위계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다」고 규정하고 있다.한편소득세법시행령 제98조제1항에서「법 제41조 및 제101조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다」고 규정하고, 그 제4호에서 「당해 거주자 및 그와 제1호 내지 제3호에 규정하는 자가 소유한 주식 또는 출자지분의 합계가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 50 이상이거나 당해 거주자가 대표자인 법인」이라고 규정하고 있으며, 같은조 제2항에서 「법 제41조의 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는때”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 때를 말한다.」고 규정하고, 그 제2호 본문에서 「특수관계 있는 자에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 때」라고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단(가) 청구인과 청구외법인간의 세법상 관계를 보면, 청구인이 청구외법인의 총발행주식중 100%를 소유하고 있을 뿐만 아니라 동 법인의 대표이사의 직에 있어 양인은소득세법시행령 제98조제1항 제4호의 규정에 의하여 서로 특수관계에 있음을 알 수 있다.(나) 청구인과 청구외법인간에 이루어진 쟁점토지에 대한 임대차계약내용 등을 보면, 청구인은 1992.6월 청구외법인에게 쟁점토지를 임대하여 주는 계약을 체결하면서 임대료로 연간 50,000,000원을 지급받는 것으로 하되, 그 지급시기는 청구외법인의 개업(1995년)후 이익발생시점으로 하며, 청구외법인의 개업후 5년내에 이익이 발생되지 않을 때는 그 익년도부터 이익발생의 여부에 관계없이 연간 50,000,000원의 임대료를 지급받는 것으로 약정하였는데, 1992.6월 계약체결이후 현재까지 청구인이 청구외법인으로부터 임대료를 지급받은 사실이 전혀 없고 종합소득세신고시에도 쟁점토지와 관련되어 임대수입이 발생되었다고 신고한 사실이 없다.(다) 처분청이소득세법 제41조의 규정에 의한 부당행위계산부인규정을 적용하여 쟁점토지임대와 관련한 수입금액등을 계산한 내용을 보면, 처분청은 쟁점토지와 유사한 토지에 대한 임대실례등이 없는 것으로 보고 쟁점토지 임대가격의 시가를 알 수 없다는 이유로국유재산법시행령 제26조에서 정한 국유재산사용료의 산정방법을 원용하여 다음과 같이 수입금액은 쟁점토지의 개별공시지가의 5%에 해당금액으로 결정하고, 소득금액은 표준소득율을 적용하여 산정된 추계소득으로 결정하였음이 이 건 종합소득세 경정결의서 등에 의해 확인된다.

※ 각 과세기간별 수입금액 및 소득금액(단위 : 원)

구? 분

1995

1996

1997

1998

1999

계

공시지가(㎡)

1,555,000

1,450,000

1,500,000

1,500,000

1,350,000

-

총수입금액

221,161,750

206,893,250

214,027,500

214,027,500

192,624,750

1,048,734,750

평당수입금액

256,270

239,737

248,004

248,004

223,203

-

소득금액

204,353,457

191,169,363

164,801,175

164,801,175

154,099,800

879,224,970

주) 평당수입금액은 총수입금액을 쟁점토지 면적 863평으로 나눈 금액임(라) 청구인이 증빙자료로 제시한 쟁점토지 인근지역의 토지임대차와 관련한 계약서 및 동 부동산의 임대수입관련 부가가치세신고자료등에 의하여 확인된 임대사례를 보면 다음과 같다.(단위 : 원)

지? 번

면적

(평)

소유자

임차인

연간임대료

평? 당

임대료

계약

연도

대전시 OO동 OOOOO

740

OOO

OOO

36,000,000

48,648

1992

〃???? 〃?? OOOOO

191

OOO

OO교역(주)

24,860,000

130,157

1994

〃???? 〃?? OOOOOO

146

OOO

OOOOOO

4,375,000

29,965

1995

〃???? 〃?? OOOOO

184

OOO

(주)OO상사

6,000,000

32,608

1995

〃???? 〃?? OOOOO

100

OOO

OOO

10,629,500

106,295

1997

주) 임대료는 임대보증금을 정기예금금리로 환산한 금액과 월세를 합하여 산정한 추계치임위와 같이 쟁점토지 인근지역의 임대사례를 보면 토지의 평당 임대료가 29,965원～130,157원으로 나타나고 있는 바, 이를 처분청이 쟁점토지에 대한 임대수입금액을 산정하면서 적용한 각 과세기간의 평당 임대료 223,203원～256,270원(국유재산사용료 기준)과 비교하여 볼 때 훨씬 낮은 것으로 되어 있다. (마) 쟁점토지가 소재하고 있는 지역은 대전광역시 외곽의 개발지역으로서 1990년부터 시행한 토지초과이득세법에 의한 토지초과이득세와 택지소유상한에 관한 법률에 의한 택지초과소유분담금의 경제적 부담을 면하기 위하여 청구인의 경우처럼 나대지를 소유하면서 자금여력이 없는 지주들이 자기의 토지위에 타인 소유의 건물등을 짓게 하여 토지를 임대하여 주는 사례가 많았고, 이와 같은 특수사정으로 인하여 동 지역의 경우 부동산임대가격이 낮게 형성되었던 점등을 감안할 때 앞에서 살펴본 바와 같은 쟁점토지 인근지역의 임대사례의 경우 그 당시의 시가를 반영한 토지임대료로 인정되며, 처분청이 이러한 임대사례가 있는데도 불구하고 쟁점토지에 대한 임대수입금액을 산정함에 있어 시가를 알 수 없다고 보아 국유재산사용율을 적용하여 계산한 결과 쟁점토지의 경우 실제 임대사례의 경우보다 2배 이상의 금액이 임대료로 산정된 것이 되어 이는 시가보다 과대하게 산정된 임대수입 금액으로 보인다. 살피건대, 청구인이 쟁점토지를 특수관계자인 청구외법인에게 임대하여 주면서 임대료를 전혀 받지 아니한 것은 부동산임대소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되므로 처분청이 소득세법상 부당행위계산부인의 규정에 의하여 과세한 것은 정당하다고 판단된다.

다만, 쟁점토지에 대한 임대료를 산정함에 있어 앞의 사실관계에서 살펴본 바와 같이 쟁점토지 인근지역의 임대사례등을 감안하여 쟁점토지 임대료의 시가를 계산할 수 있음에도 불구하고 처분청이 국유재산사용료율을 적용하여 이 건 임대수입금액을 산정한 것은 잘못이므로 쟁점토지 인근의 임대사례와 그 밖에 쟁점토지의 임대료 감정가액등을 참작하여 쟁점토지의 임대수입금액을 재조사 경정함이 타당하다 할 것이다.

다. 쟁점②에 대하여

(1) 관련법령소득세법 제27조제1항에서「부동산임대소득금액·사업소득금액·일시재산소득금액·기타소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 당해연도의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 인용되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.」고 규정하고, 같은조 제3항에서 「필요경비의 계산에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.」고 규정하고 있다.한편,소득세법시행령 제55조제1항에서 「부동산임대소득과 사업소득의 각 연도의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 다음 각호의 것으로 한다.」고 규정하고, 그 제13호에서 「총수입금액을 얻기 위하여 직접 사용된 부채에 대한 지급이자」라고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단(가) 청구인은 청구외 OOO과 공동으로 제조업(벽돌, 기와)을 영위하면서 1995년～1999년 과세기간중 발생한 부외지급이자 794,163,893원을 필요경비로 인정하여 달라는 주장인 바, 이에 대하여 살펴본다. (나) 청구인이 제시한 위 제조업과 관련된 손익계산서를 보면 제조원가, 판매비·일반관리비, 영업외비용 등의 계정에 차입금에 대한 비용으로서 지급이자가 계상된 사실이 없음이 확인되며, 위 부외지급이자를 필요경비로 인정하여 달라는 주장은 당초 처분당시에는 아무런 주장이 없다가 이 건 불복청구과정에서 새롭게 주장하고 있다. (다) 청구인은 제조업의 사업장 이전과 관련한 자산취득목적으로 1992.7.20. 공동사업자인 위 OOO으로부터 900,000,000원을 부외로 차용하고, 1994.12.31. 청구인 명의로 주식회사 OO은행에서 900,000,000원을 차입하여 동 차입자금으로 위 OOO에 대한 채무를 변제하였다는 주장이나, 당초 OOO으로부터 900,000,000원을 차용한 사실에 대한 객관적인 증빙의 제시가 없을 뿐만 아니라 동 차용자금이 제조업과 관련하여 사용되었다고 볼 만한 구체적인 입증도 없어 제조업과 관련된 부외차입금이 있었다는 청구주장의 신빙성을 인정하기 어렵다. (라) 또한, 청구인 명의로 1994.12.31. 주식회사 OO은행으로부터 차입한 900,000,000원이 제조업과 관련되어 사용된 것으로 볼 수 있는 별다른 사실이 발견되지 아니하여 금융기관으로부터 일정금액을 차입하여 이자를 지급하였다는 사실만을 가지고 이를 사업과 관련되어 지출한 비용으로 인정할 수는 없다.

위 사실로 미루어 볼 때 청구인이 제조업과 관련한 부외차입금이 있었다는 사실이 인정되지 아니하므로 부외지급이자 794,163,893원을 필요경비에 산입하여 달라는 청구주장은 이유 없다 할 것이다.

라. 결론이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.