토지소유자와 건물소유자가 다른 경우의 임대보증금을 토지와 건물의 가액비율로 안분하여 건물에 상당하는 임대보증금만을 건물취득자금으로 인정한 처분의 당부(취소)

부 소유 토지 위에 부와 처가 공동으로 건물을 신축한 경우 처의 건물 신축자금출처를 인정함에 있어, 그 임대보증금이 건물에만 귀속된 것으로 본 사례

1. 사실 및 처분개요청구인은 청구인의 夫 청구외 OOO 소유인 인천광역시 계양구 OO동 OOOOOO 대지 372.8㎡의 지상에 95.9.22 청구외 OOO과 공동명의로 건물 1,783.85㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)를 신축하였다.처분청은 청구인 지분에 해당하는 신축공사비 426,079,500원중 94～95년 부동산임대소득금액 14,618,088원과 쟁점건물 준공일 이전에 받은 임대보증금 220,000,000원을 토지와 건물의 가액비율로 안분하여 건물에 상당하는 임대보증금에서 청구인 지분에 해당하는 임대보증금 45,860,581원을 청구인의 자금으로 인정하고 나머지 365,600,831원을 청구외 OOO으로부터 증여받은 것으로 보아 97.6.1 청구인에게 95년도분 증여세 119,277,330원을 결정고지하였다가 심사결정에 따라 쟁점건물 준공후 받은 임대보증금 795,000,000원을 토지와 건물의 가액비율로 안분하여 건물에 상당하는 임대보증금중 청구인 지분에 해당하는 임대보증금 165,724,000원과 쟁점건물 신축과 관련 환급받은 부가가치세 77,469,000원중 청구인 지분에 해당하는 38,734,500원을 쟁점건물의 취득자금으로 추가 인정하여 97.10.14 위 증여세에서 90,374,449원을 경정감하였다.청구인은 이에 불복하여 97.7.31 심사청구를 거쳐 97.10.18 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견가. 청구인 주장토지소유자와 건물소유자가 다른 경우의 임대보증금은 토지소유자와 건물소유자가 공동임대인의 지위에서 임대차계약을 체결하는 등의 이유로 임대보증금이 토지에 귀속된다고 하는 특별한 경우외에는 건물만에 대한 것이고, 추후 임차기간 종료후 임대보증금의 반환은 쟁점건물의 소유지분에 따라 청구인과 청구인의 남편이 부담하여야 하므로 쟁점건물의 임대보증금중 청구인 지분에 해당하는 임대보증금 전액은 쟁점건물의 취득자금으로 인정하여야 한다.

나. 국세청장 의견남편 토지위에 남편과 처가 공동명의로 건물을 신축하고 동 부동산의 임대보증금을 건물 신축자금출처로 제시하는 경우 당해 임대보증금은 먼저 토지와 건물의 가액비율로 안분하고, 건물에 상당하는 임대보증금을 다시 건물소유지분 비율로 안분하여 신축건물 취득자금출처로 인정하는 것이므로 건물에 상당하는 임대보증금중 청구인 지분에 해당하는 임대보증금만을 쟁점건물의 취득자금으로 인정한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

토지소유자와 건물소유자가 다른 경우의 임대보증금을 토지와 건물의 가액비율로 안분하여 건물에 상당하는 임대보증금만을 건물취득자금으로 인정한 처분의 당부를 가리는 데 있다.

나. 관련법령

상속세법 제29조의 2제1항에는 「타인의 증여에 의하여 재산을 취득한 자로서 증여받을 당시 국내에 주소를 둔 자는 증여세를 납세할 의무가 있다」고 규정하고 있고,같은법 제29조의 4제1항에는 「증여세는 증여를 받은 당시의 증여재산가액의 합계액을 그 과세가액으로 한다」고 규정하고 있고, 같은법 제 34조의 6에는 「직업·성별·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 재산을 자력으로 취득하였다고 인정하기 어려운 경우로서 대통령령이 정하는 경우에는 당해 재산의 취득자가 다른 자로부터 취득자금을 증여받은 것으로 추정한다」고 규정하고 있고,같은법 시행령 제41조의 5에는 「법 제34조의 6에서 대통령령이 정하는 경우라 함은 다음 각호의 규정에 의하여 입증된 금액의 합계액이 취득재산의 가액에 미달하는 경우를 말한다」고 규정하면서 그 제3호에 「재산을 처분한 대가로 받은 금전이거나 부채를 부담하고 받은 금전으로 당해 재산의 취득에 직접 사용한 금액의 입증」을 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

청구인은 청구인의 夫 청구외 OOO 소유 대지에 공동명의로 쟁점건물을 신축함에 있어 94.12.5 OO산업개발주식회사와 도급금액 852,159,000원(공급가액 774,690,000원, 부가가치세 77,469,000원), 공사대금중 일부는 임대보증금으로 갈음하는 것으로 하여 도급계약을 체결하여 95.9.22 쟁점건물을 준공한 후 95.10.25 공동명의로 소유권보존등기를 한 사실이 도급계약서, 등기부등본 등에 의하여 확인되고,청구인과 청구외 OOO은 공동사업자로 94.12.15 부동산 임대업의 사업자등록증을 발급받아 쟁점건물 신축과 관련 95년 1기분 부가가치세 38,000,000원, 95년 2기분 부가가치세 39,469,000원 계 77,469,000원을 환급받은 사실이 부가가치세 신고서 등에 의하여 확인된다. 청구인과 청구외 OOO은 쟁점건물을 임대하면서 청구외 OOO 명의로 임대차계약을 하고 받은 임대보증금은 쟁점건물 준공일 이전에 받은 220,000,000원과 준공일 이후에 받은 795,000,000원 계 1,015,000,000원이고, 신축자금이 부족하여 청구외 OOO 명의로 95.2.2～95.6.26사이에 OO상호신용금고로부터 450,000,000원, OOOO은행 100,000,000원, 사채 200,000,000 계 750,000,000원을 차용하여 공사대금을 지불하고 임대보증금으로 95.12월～96.5월 사이에 위 차입금을 상환한 데 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.

토지소유자와 건물소유자가 다른 경우의 임대보증금은 토지소유자와 건물소유자가 공동임대인의 지위에서 임대차계약을 체결하는 등의 이유로 임대보증금이 토지에도 귀속된다고 인정되는 특별한 경우외에는 건물만에 대한 것이라 할 것(국심 95경 0635, 96.6.13 같은 뜻)이므로 청구인은 청구인의 부 청구외 OOO과 공동명의로 쟁점건물을 신축하여 부동산 임대업으로 사업자등록을 하고 임대업을 영위한 실질 사업자로 인정되고, 쟁점건물을 임대차하는 것으로 하여 임대차계약이 체결되었으며, 청구인과 청구외 OOO이 쟁점건물의 임대보증금 채무를 토지와 건물의 가액비율로 안분하여 분담한다는 등의 별도계약이 발견되지 아니하는 이 건의 경우에 그 임대보증금은 전액 건물에 대한 것이라고 보아야 할 것이다. 그렇다면, 청구인이 특수관계자인 청구인의 夫 청구외 OOO의 토지를 무상 사용함으로써소득세법 제41조의 부당행위계산 규정에 의거 조세의 부담을 부당히 감소시킨 경우에 해당하는지의 여부는 별론으로 하고,청구인과 청구외 OOO이 쟁점건물을 임대하고 수령한 임대보증금 1,015,000,000원중 청구인 지분에 해당하는 임대보증금 507,500,000원은 청구인의 쟁점건물 취득자금으로 인정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

따라서 청구인 지분의 임대보증금과 환급받은 부가가치세 및 부동산소득금액(560,852,588원)이 청구인 지분에 해당하는 쟁점건물의 공사비(426,079,500원)를 초과하고 있으므로 쟁점건물의 신축비 일부를 청구외 OOO으로부터 증여받은 것으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다 하겠다.

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.