매매예약을 원인으로 담보가등기된 토지가 본등기된 경우 그 양도시기 여부(기각)

청산금 수령일이 확인되는 등의 특별한 사정이 없는 한 잔금청산일이 확인되지 아니하므로 등기부상 소유권이전등기일을 양도시기로 보아 양도소득세를 부과한 처분은 적법함.

1. 원처분 개요청구인은 87.5.27 경기도 수원시 OO로 OO OOOO 대지 896㎡ 및 같은 곳 OOOOO 대지 309.6㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득한 후 87.7.10 청구외 OOO외 2인에게 매매예약을 원인으로 쟁점토지에 소유권이전청구권 가등기를 설정하였다가 94.2.2 가등기권리자인 청구외 OOO이 가등기에 기한 본등기를 실행하여 쟁점토지가 동인에게 양도되었다.처분청은 부동산이 채무변제에 충당되는 경우 그 양도시기는 등기부상 등기접수 일이라고 보고 기준시가로 양도소득금액을 계산하여 94.12.16 청구인에게 94년귀속분 양도소득세 384,664,910원을 결정고지 하였다.청구인은 이에 불복하여 95.2.17 이의신청, 95.5.13 심사청구를 거쳐 95.8.24 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견가. 청구주장

(1) 쟁점토지는 87.7.10 청구외 OOO 등에게 매매예약에 의한 소유권이전청구권 가등기가 이행되었다가 가등기 화해조서상 변제기한 만료일인 87.8.31까지 청구인이 가등기담보 채무를 변제하지 못하자 가등기권리자인 청구외 OOO이 94.2.2 본등기를 실행한 것인 바 처분청은 본등기 등기접수일을 양도시기로 하여 이 건 처분을 하였으나 쟁점토지와 같이 가등기담보권이 실행되어 변제에 충당된 경우에는 변제기한 만료일을 양도시기로 보아야 하므로 국세 부과제척기간이 경과된 후 부과된 이 건 처분은 부당하다.

(2) 쟁점토지는 청구인이 변제하여야 할 채무 255,000,000원의 대물변제로서 그 소유권이 이전된 것이므로 이를 실지양도가액으로 보아야 하고 기준시가에 의하여 양도차익을 계산한다 하더라도 위 실지양도가액을 초과할 수 없으므로 동 금액을 한도로 하여 양도소득금액을 계산하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 채무변제에 충당하기 위하여 본등기를 이행한 때에는 본등기가 완료된 때에 양도한 것으로 보는 것이고(재산 10254-1828, 87.7.8 같은 뜻), 대물변제란 본래의 채무에 갈음하여 다른 급부를 현실적으로 하는 때에 성립하는 요물계약으로서 다른 급부가 부동산의 소유권이전일 때에는 그 소유권이전등기를 완료하여야만 대물변제가 성립되어 기존채무가 소멸하는 것이므로 그 소유권이전등기가 경료된 때에 부동산이 양도되고 그 대가의 지급이 이루어진 것으로 보아야 할 것이며 당사자 사이에 대물변제의 약정이 있었다 하더라도 마찬가지로 보아야 할 것인 바(대법원 90누5801, 90.10.28), 쟁점토지의 양도시기를 등기접수일로 보아 과세한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 청구인은 예비적으로 실지양도가액 즉, 채무변제액에 비하여 양도소득금액이 과중하다고 주장하나 청구인이 제시한 약정서는 채무자가 청구외 OOO으로 되어 있고 사채원금에 대한 일자별 차입금액, 이율 등이 명시되어 있지 아니한 점 등으로 볼 때 실지 채무액을 뒷받침할 수 있는 객관적인 증빙으로 보기 어려운 바 채무변제액 255백만원이 실지양도가액에 해당한다는 주장은 믿기 어려울 뿐만 아니라 달리 위 사채의 정확한 금액을 구체적으로 소명하지 못하고 있으므로 양도소득세의 결정원칙인 기준시가에 의하여 결정한 당초처분은 적법하다고 판단된다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 매매예약을 원인으로 담보가등기된 쟁점토지가 본등기된 경우 그 양도시기 여하

(2) 가등기담보 채무액을 실지양도가액으로 인정할 수 있는지 여부를 가린다.

나. 관련법령

자산의 양도 또는 취득시기에 관하여소득세법 제27조에서 위임을 받은같은법시행령 제53조제1항은 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해자산의 대금을 청산한 날을 그 취득 및 양도시기로 한다고 규정하고, 그 제1호에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일. 다만, 잔금지급약정일이 확인되지 아니하거나 매매계약서에 기재된 잔금약정일로부터 등기접수일까지의 기간이 1월을 초과하는 경우에는 등기부·등록부 또는 명부에 기재된 등기접수일로 한다”고 규정하고 있다.한편 가등기담보등에 관한 법률 제2조 제3호에서 “담보가등기”라 함은 채권담보의 목적으로 경료된 가등기를 말한다고 정의하고, 제3조 제1항은 채권자가 담보계약에 의한 담보권을 실행하여 그 담보목적부동산의 소유권을 취득하기 위하여는 그 채권의 변제기 후에 제4조에 규정한 청산금의 평가액을 채무자등에게 통지하고 그 통지가 채무자등에게 도달한 날로부터 2월(이하 “청산기간”이라 한다) 이 경과하여야 한다. 이 경우 청산금이 없다고 인정되는 때에는 그 뜻을 통지하여야 한다고 규정하면서, 동 제4조 제1항 전단은 채권자는 제3조 제1항의 규정에 의한 통지 당시의 목적부동산의 가액에서 그 채권액을 공제한 금액(이하 “청산금”이라 한다)을 채무자등에게 지급하여야 한다고 규정하고 동 제2항후단은 채권자는 담보가등기가 경료된 경우에는 청산기간이 경과하여야 그 가등기에 기한 본등기를 청구할 수 있다고 규정하여 가등기담보된 부동산의 청산절차에 관하여 규정하고 있다.

다. 쟁점1에 대하여 본다.87.7.10 쟁점토지에 경료된 매매예약에 의한 가등기가 가등기담보등에 관한 법률 제2조 제3호에 규정된 담보가등기인 사실에 대하여는 다툼이 없다.자산의 양도시기에 관한 위 관련법령에 의하면 대금청산일을 그 원칙으로 하고 있는 바, 담보가등기된 경우에 가등기담보등에 관한 법률의 규정에 의한 청산절차를 거치면서 청산금을 지급받은 사실이 확인되는 경우에는 동 수령일을 대금청산일로 보아 이를 양도시기로 삼을 수도 있다 하겠으나, 위 법률의 규정에 의한 청산절차를 거친 사실이 있는지 또는 청산금을 채권자로부터 교부받은 사실이 있는지에 대한 당심의 자료요구에도 객관적인 자료제시가 없고,청구인은 담보채무의 변제기한 만료일인 87.8.31을 양도시기로 보아야 한다고 주장하고 있으나 위 관련법령에 의하면 담보가등기의 경우 변제만료일 경과와 동시에 소유권이 이전되는 것이 아니고 반드시 청산절차를 거쳐 본등기하도록 하고 있으므로 청산금 수령일이 확인되는 등의 특별한 사정이 없는 한 잔금청산일이 확인되지 아니하는 것이 되고 따라서 등기부상 소유권이전등기일을 양도시기로 보아 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

라. 쟁점2에 대하여 본다.양도가액이나 취득가액중 어느 하나가 불분명한 경우에는 다같이 기준시가에 의하여야 할 것이지만 다만 이에 의하더라도 그 기준시가에 의한 양도차익이 실지로 양도한 가액의 범위를 넘을 수는 없다 할 것이나(국심 89서1078, 89.9.12 외 다수 ; 대법원 82누138, 83.2.22 외 다수), 이는 실지양도가액이 확인되는 것을 전제로 하고 있는 것이므로 청구인이 주장하는 쟁점토지상 담보채무액 255,000,000원을 쟁점토지의 양도대가로 보기도 어려울 뿐만 아니라 위 담보채무의 부담원인 계약, 채무금액의 수수 사실 등을 확인할 수 있는 객관적인 입증제시가 없는 사정 하에서는 위 담보채무액을 실지양도가액으로 보고 이를 한도로 양도차익을 결정하여야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없는 것으로 판단된다.

마. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로국세기본법 제81조및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.