피상속인이 상속개시전 2년 이내에 분양한 다세대주택 8세대의 분양가액을 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입할 것인지 여부(경정)

쟁점 다세대주택의 분양 대금을 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 따라 상속세과세가액에 산입한 처분은 잘못이 없다고 판단됨.

(내용없음)을 . 원처분 개요 청구인은 92.4.25 사망한 망 OOO의 재산상속인으로서 상속재산가액을 2,006,770,300원으로 평가하여 92.10.22 처분청에 신고하였다. 경인지방국세청장은 상속재산에 대한 조사결과 경기도 부천시 원미구 OO동 OOOO 소재 3층 공장건물의 가액을 평가함에 있어 90.6.18 증축한 2층과 3층 건물부분 336㎡(이하 “쟁점증축건물”이라 한다)의 가액을 40,194,000원으로 평가하여 상속재산가액에 산입하고, 상속농지인 경기도 부천시 OO구 OO동 OOOO 소재 답 7,828㎡(이하에서 “쟁점상속농지”라 한다)에 대하여 피상속인이 영농에 종사한 증빙이 없으므로 농지상속공제 100,000,000원을 배제하고, 피상속인이 상속개시전 2년 이내에 분양한 다세대주택 분양가액 424,000,000원을 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입하여 과세하도록 처분청에 통보하였고 처분청은 이 통보에 따라 94.5.20 청구인에게 92년도분 상속세 95,310,390원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 94.7.18 심사청구를 거쳐 94.11.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장

(1) 처분청은 쟁점증축건물의 가액을 과세시가표준액인 40,194,000원으로 평가하였으나 기초공사를 하지 아니하였으므로 과세시가표준액표의 감산비율인 80%를 적용하여 32,155,200원으로 평가하여야 하고,

(2) 피상속인은 농지원부상 농지를 보유하고 있음이 확인되는 농민이므로 농지상속공제를 적용하여야 하며,

(3) 피상속인이 상속개시일 전 2년 이내에 분양한 다세대주택 8세대의 분양가액 424,000,000원은 상속세과세가액에 산입되지 않아야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 피상속인이 상속개시전 2년 전부터 농업에 종사하였다고 볼 수 있는 증빙이 없으므로 쟁점상속농지는 농지상속공제 대상이 아니고,

(2) 건설업자인 경우에도 상속개시일 전 2년 이내에 분양한 주택의 경우 분양금액의 사용처가 분명하지 아니하면 그 분양금액을 상속세법 제7조의2 의 규정에 따라 상속세과세가액에 산입하는 것이므로 분양가액 424,000,000원을 상속세과세가액에 산입한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점증축건물의 가액을 과세시가표준액에 대하여 감산비율을 적용하여 평가하는지 여부,

(2) 쟁점상속농지에 대하여 농지상속공제를 적용할 수 있는지 여부,

(3) 피상속인이 상속개시전 2년 이내에 분양한 다세대주택 8세대의 분양가액을 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 산입할 것인지 여부를 가리는데 있다.

나. 쟁점증축건물의 가액을 과세시가표준액에 대하여 감산비율을 적용하여 평가할 것인지 여부에 대하여 본다. 관련법령을 보면, 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호의2에서는 건물의 평가는 지방세법시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한다고 규정하고 있고, 지방세법시행령 제80조 제1항 제2호에서는 건물의 경우 과세시가표준액은 도지사의 승인을 얻어 시장·군수가 결정한 가액으로 한다고 규정하고, 같은법시행령 제81조 제2항에서는 증축 등의 경우에는 과세시가표준액에 의하여 과세표준을 산정한다고 규정하고 있고, 과세시가표준액표 별표1에서는 철근콘크리트조(구조번호1)인 증축건물의 가액은 기초공사를 한 경우에는 건물과세시가표준액에 산출비율 100%를 적용하고, 기초공사를 하지 아니한 경우에는 건물과세시가표준액에 산출비율 80%를 적용하는 것으로 규정하고 있다. 쟁점건물의 1층 부분 168㎡는 87.6.27 신축, 2층과 3층은 90.6.18 증축되었고 그 구조는 철근콘크리트조 슬라브임이 건축물관리대장에서 확인되고 있다. 또한 증축부분의 기초공사여부를 보면 2·3 층 증축부분은 따로 기초공사를 아니하고 기존의 1층건물 위에 추가로 건축한 것임이 확인되고 있다. 처분청은 과세시가표준액에 100%를 적용하여 쟁점증축부분의 가액을 평가하였으나 이는 앞의 지방세법 관련 규정에 비추어 잘못이므로 과세시가표준액에 산출비율 80%를 곱하여 쟁점증측건물의 가액을 평가하여야 할 것이다(조사관청인 경인지방국세청장도 같은 의견임).

다. 쟁점상속농지에 대하여 농지상속공제를 적용할 수 있는지 여부를 본다. 관련법령을 보면, 상속세법 제11조의3 제1항 본문 및 제1호에서는 대통령령이 정하는 피상속인의 상속재산가액에 지방세법의 규정에 의하여 농지세과세대상이 되는 9천평 이내의 농지가 포함되어 있는 경우에는 이 농지의 가액을 상속세과세가액에서 공제한다고 규정하고 있고, 같은법시행령 제8조의3 제1항에서는 “대통령령이 정하는 피상속인” 이라함은 농지의 소재지와 동일한 시·구·읍·면(농지의 경우에는 그 소재하는 시·구·읍·면과 서로 인접한 다른 시·구·읍·면 및 농지소재지로부터 8킬로미터 이내의 지역을 포함)에 거주하는 자로서 상속개시일 2년 전부터 계속하여 직접농업에 종사하는 자를 말한다고 규정하고 있다. 상속재산가액에는 경기도 부천시 OO구 OO동 OOOO 소재 답 7,828㎡가 포함되어 있는 바, 이 농지가 농지상속공제 대상에 해당하는지 보면, 피상속인은 91.8.3 경기도 부천시 OO구 OO동 OOOOO등 3필지 지상에 다세대주택 18세대를 준공하였고 이 주택을 분양하던 중 92.4.25 사망하였는데, 피상속인이 고령이고 상속개시일 전(다세대주택을 준공한 91.8.3 이전부터)에는 위와 같은 주택신축판매업에 종사한 사실로 볼 때 피상속인이 상속개시일 2년 전부터 농업에 종사하였다고 볼 수 없는 반면 청구인은 피상속인이 이 농지에서 직접 농업에 종사한 사실 또는 직접 경작한 사실을 입증할 수 있는 증빙을 제시하지 못하고 있어 이 건 상속농지가 앞의 관련법령에서 규정한 농지상속공제요건에 해당한다고 할 수 없으므로 처분청에서 농지상속공제를 배제한 처분은 정당하다.

라. 다세대주택의 분양수입금액을 상속세과세가액에 산입한 처분이 정당한지 여부 먼저 관련법령을 보면 상속세법 제7조의2 제1항에서는 “상속개시일전 2년 이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원 이상으로서 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제3조 제1항에서는 “법 제7조의2 제1항에서 대통령령이 정하는 경우라 함은 다음 각호의 경우를 말한다”고 규정하고, 동항 제4호에서는 “피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우”를 규정하고 있다. 피상속인이 경기도 부천시 OO구 OO동 OOOOO, 동소 OOOOOO, 동소 OOOOOO 지상에 건축한 다세대주택 18세대 중에서 8세대를 상속개시일 전 2년 이내에 분양하였고, 그 분양가액이 424,000,000원임은 청구인이 다툼이 없다. 상속세법 제7조의2 제1항의 규정은 피상속인의 상속개시에 임박하여 상속재산의 사전 처분 등으로 상속세의 부당한 경감을 도모하는 행위를 방지하려는 조세회피방지목적의 규정이므로 피상속인의 사전재산처분행위가 조세회피목적이 있는 것으로 추정할 만한 상당한 이유가 있는 경우에만 납세의무자에게 그 처분대금의 행방을 입증하도록 할 것이라고 봄이 합리적이라 할 것이다.

따라서 피상속인이 사망하기 오래전부터 주택신축판매업 등 부동산 관련사업을 정상적으로 영위하여 오면서 그 사업활동의 일환으로 부동산 등 사업용자산을 처분하는 경우에는 조세회피의 혐의가 있다고 보기 어렵고 그러한 경우에는 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 대한 합리적 해석상 그 처분대금의 사용처에 대한 입증책임은 과세관청에서 지도록 하는 것이 타당하다고 할 것이나, 이 건의 경우는 피상속인이 정상적인 부동산관련사업을 영위하여 온 사실이 확인되지 아니하고 있으므로 이 건 재산처분행위는 정상적으로 영위한 사업활동의 일환으로 볼 수 없고 또한 쟁점 다세대주택의 처분에 조세회피목적이 없다고 단정하기도 어렵다. 따라서 그 처분대금의 사용처에 대한 입증책임은 납세자가 진다고 보아야 할 것인데(국심 94서5118, 95.6.16자 합동회의 동지), 청구인은 피상속인이 상속개시전 2년 이내에 처분한 다세대주택 처분대금의 사용처에 대하여 입증하지 못하고 있으므로 쟁점 다세대주택의 분양 대금을 상속세법 제7조의2 제1항의 규정에 따라 상속세과세가액에 산입한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

마. 청구인의 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.